ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

08 липня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 808/894/16	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Новошицької О.О. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні  в м. Дніпро  апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області  на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02.04.2019 р.  (суддя  Садовий І.В.) по справі за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю  з іноземними інвестиціями «Босал - ЗАЗ» до  Головного управління ДФС у Запорізькій області, Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Запорізькій області   про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень

в с т а н о в и В:

12.03.2016 р. ТОВ з іноземними інвестиціями «Босал - ЗАЗ»  звернулося  до Запорізького  окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, Державної податкової інспекції у Комунарському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, де просили визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення відповідача від 26.02.2016 р.   № 0000231401 в частині визначення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 588  678,71 грн, де 470  943 грн основного боргу, 117  735,71 грн штрафних санкцій та № 0005901702, чим визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 876,75 грн та визнати протиправною бездіяльність ГУ ДФС Запорізької області щодо неврахування в результатах планової виїзної перевірки ТОВ «Босал - ЗАЗ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р., валютного та іншого законодавства з 01.01.214 р. по 31.12.2014 р. неправомірного завищення позивачем доходів на суму 768  497,53 грн та не збільшення від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток на суму 768  497,53 грн.
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 15.02.2018 р. замінено первинного відповідача Державну податкову інспекцію у Комунарському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області  на  правонаступника Запорізьку об`єднану державну податкову інспекцію ГУ ДФС у Запорізькій області.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 02.04.2019 р.  адміністративний позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано ППР від 26.02.2016 р. № 0000221401, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 110863 грн; № 0000231401 в частині визначення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 588  678,71 грн, у тому числі 470  943 грн за основним боргом та 117  735,71 грн за штрафними санкціями та № 0005901702, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 876,75 грн, а в іншій частині позову відмовлено.
Рішення суду мотивоване тим, що відповідачем не доведено правомірність прийнятих рішень, та вимога про визнання протиправною бездіяльності відповідача є безпідставною.
Не погодившись з рішенням Запорізького  окружного адміністративного суду від 02.04.2019 р., ГУ ДФС у Запорізькій області подали апеляційну скаргу, де просили  скасувати  рішення  суду, прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції  помилково застосовано норми матеріального і процесуального права, що є підставою для скасування рішення.
В судовому засіданні представники відповідача просили задовольнити апеляційну скаргу,  представники позивача  проти задоволення апеляційної скарги заперечували.
Дослідивши матеріали справи та вислухавши учасників процесу,  суд апеляційної інстанції дійшов висновку про залишення без задоволення апеляційної скарги в зв`язку з наступним.
Судом встановлено, що 01.06.2020 р.,  після винесення рішення Запорізьким окружним адміністративним судом від 02.04.2019 р.,  рішенням №1  учасника ТОВ «Босал - ЗАЗ» - Закритого товариства «Босал Нідерланди» змінено найменування позивача на ТОВ «Босал Мануфактуринг Україна».
Крім того, встановлено, що видами діяльності позивача  є: виробництво інших вузлів, деталей і приладдя для автотранспортних засобів,  виробництво труб, порожнистих профілів і фітингів зі сталі,  технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів,  оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів.
З матеріалів справи вбачається, що  у період з 15.12.2015р. по 28.01.2016р. посадовими особами відповідача  проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 р. по 31.12.2014 р., за результатами чого 04.02.2016 р.  складено акт №010/08-01-22-1/33985999, де зафісовано виявлені  порушення  вимог:
- ст. 152, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 138.10.2, пп. 138.10.4 п. 138.10, пп. 138.8.5 п. 138.8, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 153.1.2, пп. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153 ПК України, за підсумками чого за період з 01.01.2014 по 31.12.2014, встановлено: завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування на суму 1108663,00 грн. та заниження податку на прибуток на суму 1041421,00 грн;
- п.п. "б" п. 176.2 ст. 176 ПК України, пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14, п.п. "г" п.п. 164.2.17 п. 164, пп. 168.1.2. п. 168.1 ст. 168. пп. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, за підсумками чого  додатково донараховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 244,50 грн. (1630.0 грн. х 15%).
На підставі акту перевірки 26.02.2016 р.  ГУ ДФС у Запорізькій області прийнято податкові повідомлення-рішення: №0000221401, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1108663 грн. та №0000231401 в частині визначення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 588678,71 грн., у тому числі: 470943 грн. за основним боргом та 117735,71 грн. - за штрафними санкціями; а також  ДПІ у Комунарському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області  прийнято податкове повідомлення-рішення №0005901702, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 876,75 грн.
Судом встановлено, що згідно висновків відповідача, позивачем  неправомірно сформовані збитки (від`ємне значення від курсових різниць) по операціям з постачання нерезидентами товарів (послуг), що призвело до завищення витрат по рядку 06.4 «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» за 2014 рік на суму 3725 011 грн., оскільки позивач не надав до перевірки даних бухгалтерського обліку щодо проведених операцій та заборгованості з підприємствами-нерезидентами у валютному еквіваленті.
Статтею 138 ПК України (станом на перевіряємий  період) передбачено, що « 138.1. Витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із:
витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:
інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;
крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
138.1.1. Витрати операційної діяльності включають:
собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку;
витрати банківських установ, до яких відносяться:
а) процентні витрати за кредитно-депозитними операціями, в тому числі за кореспондентськими рахунками та коштами до запитання, цінними паперами власного обігу;
б) комісійні витрати, в тому числі за кредитно-депозитними операціями, розрахунково-касове обслуговування, інкасацію та перевезення цінностей, операціями з цінними паперами, операціями на валютному ринку, операціями з довірчого управління;
в) від`ємний результат (збиток) від операцій з купівлі/продажу іноземної валюти та банківських металів;
г) від`ємне значення курсових різниць від переоцінки активів та зобов`язань у зв`язку зі зміною офіційного курсу національної валюти до іноземної валюти відповідно до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 цього Кодексу;
ґ) суми страхових резервів, сформованих у порядку, передбаченому статтею 159 цього Кодексу;
д) суми коштів (зборів), внесені до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб;
е) витрати з придбання права вимоги на виконання зобов`язань у грошовій формі за поставлені товари чи надані послуги (факторинг);
є) витрати, пов`язані з реалізацією заставленого майна;
ж) інші витрати, прямо пов`язані зі здійсненням банківських операцій та наданням банківських послуг;
з) інші витрати, передбачені цим розділом.
138.2. Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу».
Згідно статті 153 ПК України (станом на перевіряємий період) « 153.1.3. Визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку».
Як вбачається з матеріалів справи,  на перевірку надано позивачем регістри бухгалтерського обліку по розрахунках з контрагентами - неризидентами 362 «розрахунки з іноземними покупцями» та 632 «розрахунки з іноземними постачальниками» в гривневому еквіваленті, які не містять інформацїі про валютний еквівалент проведених операцій.
Судом встановлено, що бухгалтерський облік витрат позивачем  ведеться з використанням рахунків 8 класу «витрати за елементами», на яких узагальнюється інформація про витрати за елементами з щомісячним списанням витрат, а рахунок 84 «інші операційні витрати», призначений для обліку, зокрема, вартості робіт (послуг) сторонніх підприємств та втрат від курсових різниць. Аналітичні дані рахунку 632 «розрахунки з іноземними постачальниками» в кореспонденції з рахунком 84 «Інші витрати», які надані до перевірки в гривневому еквіваленті, містять узагальнену інформацію щодо кредитових оборотів по кожному контрагенту, яка не відображає зміст проведеної операції.
Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №193 від 10.08.2000р., зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 17.08.2000 р. за №515/4736, його норми застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності. Згідно  п. 5 Положення  операції в іноземній валюті від час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті, із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов`язань власного капіталу, доходів і витрат). При цьому, валютою звітності є грошова одиниця України.
Судом встановлено, що позивач надав до перевірки  дані бухгалтерського обліку, первинні документи щодо операцій з іноземними постачальниками і покупцями у розрізі контрагентів за місяцями у дебетових та кредитових оборотах у розрізі рахунків, з відображенням інформації щодо первинного документу в іноземній валюті та валюті звітності шляхом перерахування сум із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операцій і дату балансу. Відображення у валюті звітності (гривні) операцій в іноземній валюті повністю відповідає нормам законодавства.
Також встановлено, що відповідно акту перевірки, зауваження щодо врахування прибутку - позитивного значення курсових різниць у складі доходів платника  - відсутні та порушення стосовно визначення позитивних курсових різниць в сумі 3503211,00 грн - не виявлені.
З акту перевірки слідує, що при перевірці авансових звітів встановлено наступне, а саме: відповідно до авансового звіту № 94 від 128.10.2014 р. працівницею ОСОБА_1 витрачено кошти в сумі 1630,00 грн, але сума фактичних витрат ОСОБА_1 не пов`язана з господарською діяльністю підприємства, а саме, відповідно до товарного чеку № б/н від 25.10.2014 р. на суму 1630,00 грн, що підтверджує понесені витрати, було придбано сумку портфель Diego.
Також встановлено, що згідно до оригіналу картки обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів (типова форма № МШ-2) ТОВ «Босал - ЗАЗ» з 28.10.204 р. за фінансовим директором ОСОБА_1 обліковується сумка - портфель Diego.
Відповідно до пп.14.1.47 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно- правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку. 
За приписами п. "а" п.п. 164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах. 
Як вбачається з матеріалів справи, портфель Diego придбаний фінансовим директором ТОВ «Босал - ЗАЗ» ОСОБА_1 з метою використання під час господарської діяльності товариства, є власністю позивача, зберігається та перебуває на балансі підприємства, використовується виключно в цілях, пов`язаних з діяльністю ТОВ «Босал - ЗАЗ», в зв`язку з чим донарахування податку на доходи фізичних осіб та штрафних санкцій є безпідставними.
Крім того, висновком судово - економічної експертизи  №290/291-16 від 14.12.2017 р. висновки акту  ГУ ДФС у Запорізькій області № 010/08-01-22-1/33985999 від 04.02.2016 р. щодо порушення ТОВ «Босал - ЗАЗ»:
- ст. 152, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 138.10.2, пп. 138.10.4 п. 138.10, пп. 138.8.5 п. 138.8, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 153.1.2, пп. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153 ПК України, за підсумками чого за період з 01.01.2014 по 31.12.2014, встановлено: завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування на суму 1108663,00 грн. та заниження податку на прибуток на суму 1041421,00 грн - документально не підтверджується;
- пп. 153.1.2, пп. 153.1.3 п. 153.1 ст. 153, пп. 138.10.4 п. 138.10, п. 138.1, ПК України,  з врахуванням вимог п. 44.1,п. 44.2 ст. 44 розділу 11 ПК України, в зв`язку з ненаданням до перевірки ТОВ «Босал - ЗАЗ» даних бухгалтерського обліку, щодо проведених операцій та заборгованості з підприємствами - нерезидентами у валютному еквіваленті, встановлене неправомірне формування збитку (від`ємного значення від курсових різниць) по операціях з постачання не ризидентами товарів (послуг), що призвело до завищення витрат по рядку 06.4 «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» за 2014 р. на суму 3725011 грн - документально не підтверджується;
- п.п. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14, п.п. «г» п.п. 164.2.17 п. 164, пп. 168.1.2. п. 168.1 ст. 168. пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого   додатково донараховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 244,50 грн. (1630.0 грн. х 15%) - документально не підтверджується.
Таким чином,  приймаючи до уваги вищевикладене та той факт, що відповідачем, всупереч ст. 77 ч.2 КАС  України, не доведено правомірність своїх рішень, суд апеляційної інстанції   погоджується з висновком суду першої інстанції  та вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду   - залишити без змін.
Керуючись статтями  ст.ст. 315,316, 321,322  КАС України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізької області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02.04.2019 р.  - залишити без змін.
Постанова  суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня викладення повного тексту постанови.
   
Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова