ПОСТАНОВА
Іменем України

23 липня 2020 року 
Київ
справа №807/619/16
адміністративне провадження №К/9901/39333/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
здійснивши попередній розгляд касаційної скарги Мукачівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області
на постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від                                10 жовтня 2016 року (головуючий суддя - Скраль Т.В.)
та на ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від                              15 березня 2017 року (колегія суддів: головуючий суддя - Гуляк В.В., судді -      Гудим Л.Я., Коваль Р.Й.)
у справі №807/619/16
за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 
до Мукачівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, 

ВСТАНОВИВ:

У травні 2016 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом позовом до Мукачівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Мукачівська ОДПІ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.

На обґрунтування позовних вимог зазначив про протиправність проведення контролюючим органом позапланової документальної невиїзної перевірки платника, та як наслідок відсутність правових підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень рішень контролюючого органу.

Постановою Закарпатського окружного адміністративного суду від                            10 жовтня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 15 березня 2017 року, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення Мукачівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС України у Закарпатській області №0002281302 та №0002291302 від 15 квітня 2016 року; присуджено з Мукачівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС України у Закарпатській області за рахунок її бюджетних асигнувань на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 витрати зі сплати судового збору в розмірі                       3    758,70 грн.

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій виходили з того, що приймаючи оскаржувані податкові повідомлення - рішення відповідач діяв не на підставі та не у спосіб, встановлений законом.

Не погодившись з зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. На обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник зазначив, що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього має захищати свої права шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки. При цьому, якщо допуск відбувся, у подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового законодавства.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22 травня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача.

Від позивача відзиву на касаційну скаргу не надійшло, що не перешкоджає розгляду справи.

16 березня 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції від 03.10.2017).

Підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач зареєстрований платником податку на додану вартість, що підтверджується свідоцтвом №100061764 про реєстрацію платника податку на додану вартість, виданим Мукачівською ОДПІ.

У період з 21.03.2016 по 25.03.2016 посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача, з питань достовірності формування податкового кредиту та нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок за грудень 2015 року.

За результатами перевірки складено акт за №625/1701/2601009994 від 31.03.2016 (далі - Акт перевірки). 

Згідно із висновками Акта перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог: п.п. 199.1, ст.199, п.200.1, пп "б" п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в частині завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 110 481,00 грн по декларації за грудень 2015 року та в частині завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 176 926,00 грн по декларації за грудень 2015 року.

На підставі Акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 15.04.2016: №0002281302, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 176 926,00 грн та застосовано до нього штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 88 463,00 грн; №0002291302, яким платнику зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на 110 481,00 грн.

Надаючи правову оцінку викладеним обставинам справи, колегія суддів виходить з наступного.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регулюються ст. 200 ПК України.

Пунктом 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до        пункту 200-1.3        статті 200-1        цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до        пункту 200-1.3        статті 200-1        цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. У такій заяві платник податку зазначає про його відповідність або невідповідність критеріям, визначеним        пунктом 200.19        цієї статті (п. 200.7 ст. 200 ПК України).

Відповідно до п. 200.10 ст. 200 ПК України протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

Сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою контролюючим органом з дня, наступного за днем закінчення терміну проведення камеральної перевірки, у разі якщо камеральна перевірка проведена не була або за результатами проведення перевірки податкове повідомлення-рішення не було надіслано платнику податку у строк, визначений цим Кодексом.

Підпунктом «б» пункту 200.14 статті 200 ПК України встановлено, якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки сум бюджетного відшкодування, визначених у пункті 200.11 цієї статті, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 15 січня 2016 року позивач подав податкову декларацію з податку на додану вартість за звітний період грудень 2015 року, в якій відобразив наступні показники: рядок 19 декларації «від`ємне значення різниці між сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» - 234 729,00 грн; рядок 23.2 декларації «сума бюджетного відшкодування, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку» - 176 926,00 грн; рядок 24 декларації «сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду» - 116 888,00 грн.

Посадовими особами відповідача проведена камеральна перевірка даних задекларованих позивачем у податковій декларації за грудень 2015 року, однак за результатами її проведення жодних документів, зокрема, акту чи довідки прийнято не було.

Таким чином, оскільки контролюючим органом за результатами проведеної перевірки та у встановлений податковим законодавством строк не надіслано платнику податкове повідомлення-рішення, сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою контролюючим органом з дня, наступного за днем закінчення терміну проведення камеральної перевірки.

Пунктом 200.11 статті 200 ПК України встановлено, що контролюючий орган має право провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями: за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками; з придбання товарів/послуг у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до        статті 209        цього Кодексу, за період до 1 січня 2016 року.

Наказ №186 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки прийнятий контролюючий органом лише 16 березня 2016 року. Зі змісту даного наказу вбачається, що підставою для проведення позапланової невиїзної перевірки позивача була отримана контролюючим органом під час проведення камеральної перевірки податкова інформація.

Викладені вище обставини, на думку колегії суддів, свідчать про порушення відповідачем способу реалізації владних управлінських функцій, про що вірно було зазначено судами попередніх інстанцій.

Відповідно до частини 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Верховний Суд вважає, що всупереч вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів правомірності проведення позапланової невиїзної перевірки позивача та  наявності правових підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Верховний Суд вважає безпідставним посилання скаржника на те, що оскільки позивачем було допущено працівників Мукачівської ОДПІ до проведення перевірки, тому позивач не вправі у даній справі оскаржувати порядок та підстави її проведення з огляду на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення були прийняті контролюючим органом за результатами проведеної відповідачем документальної позапланової невиїзної перевірки платника. Така перевірка була проведена в приміщенні контролюючого органу, за відсутності позивача та без дослідження документів щодо підтвердження показників його податкової декларації за грудень 2015 року, і за таких обставин стадія допуску позивачем працівників контролюючого органу до проведення перевірки відсутня.

Касаційна скарга не містить жодного доводу помилковості рішень судів попередніх інстанцій в частині висновків щодо протиправності та безпідставності проведення контролюючим органом документальної позапланової невиїзної перевірки позивача та відповідно протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючого органу. За таких обставин, колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень контролюючого органу.

Крім того колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність висновків контролюючого органу, що пропуск встановленого законом строку для реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної має наслідком його неврахування, оскільки вищевикладене є підставою для застосування платника штрафних санкцій на підставі на підставі ст. 120-1 Податкового кодексу України, а не підставою для неврахування таких розрахунків коригування.

Частиною 1 статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

Враховуючи вищевикладене, керуючись статтями 343, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ :

Касаційну скаргу Мукачівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області залишити без задоволення.

Постанову Закарпатського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 15 березня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                  І. А. Гончарова

Судді                                                                                                       І. Я. Олендер

                                                                                                        Р. Ф. Ханова