ПОСТАНОВА
Іменем України

09 липня 2020 року   
Київ
справа №640/1834/19
адміністративне провадження №К/9901/29114/19
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Блажівської Н.Є.,  Усенко Є.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №640/1834/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Альфа-Метал-Компані» до Головного управління ДФС у Київській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Київській області, про визнання протиправними та скасування рішення і вимоги, провадження у якій відкрите за касаційною скаргою  Головного управління ДПС у Київській області на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2019 року (головуючий суддя - Пилипенко О.Є., судді: Бужак Н.П., Костюк Л.О.) ,-
ВСТАНОВИВ:
У лютому 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Альфа-Метал-Компані» (далі по тексту - позивач, ТОВ «АМК») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Київській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення від 6 листопада 2018 року № 0019121305, та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 6 листопада 2018 року № Ю-0019111305.
Позов вмотивовано тим, що факт користування позивачем транспортними засобами підтверджується договорами позички та оренди транспортних засобів, а тому відсутні підстави вважати, що видане співробітникам пальне має обраховуватись в якості додаткового блага. Позивач вказує, що ним було надано відповідачу всі документи, якими підтверджувалось використання пального в його господарській діяльності.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 1 квітня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2019 року апеляційну скаргу ТОВ «АМК» задоволено. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 1 квітня 2019 року скасовано та прийнято нову постанову, якою адміністративний позов задоволено. Вирішено питання про розподіл судових витрат.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що посадовими особами ГУ ДПС проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «АМК» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2015 року по 31 березня 2018 року, за результатами якої було складено акт від 3 вересня 2018 року № 758/10-36-14-14/34202711.
Перевіркою встановлено, серед іншого, порушення приписів частини першої пункту 1 статті 7, пунктів 1, 2, 5 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого було встановлено заниження суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2015-2018 роки в розмірі 549205,02 грн.
Таких висновків контролюючий орган дійшов з огляду на те, що ТОВ «АМК» закуповувало паливо (бензин, дизельне пальне, газ), яке в подальшому використовувало на авто, які не належать підприємству позивача на праві власності або користування. Крім того, відсутнє документальне підтвердження понесених витрат, зокрема, куди саме витрачено бензин, дизельне пальне, газ, оскільки згідно з балансом у підприємства відсутні власні чи орендовані авто, які могли би використовувати даний вид палива.
На підставі висновків вказаного акта перевірки ГУ ДФС 6 листопада 2018 року винесено:
- вимогу про сплату боргу №Ю-0019111305, якою позивача зобов`язано сплатити недоїмку зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 549205,02 грн;
- рішення № 0019121305, яким до позивача було застосовано штраф в сумі 54920,50 грн.
Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що відповідно до вимог чинного законодавства списання платником податків пального для заправки транспортних засобів, що орендовані у працівників такого платника податків, не буде вважатись додатковим благом для працівників за умови, що і транспортні засоби, і пальне використані для цілей, що прямо пов`язані з господарською діяльністю підприємства.
Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов висновку про відмову в позові, оскільки позивачем не надано жодних доказів експлуатації транспортних засобів в межах господарської діяльності, зокрема відсутні дані щодо обліку пального та записи щодо пробігу транспортних засобів. 
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позову, апеляційний суд за наслідками дослідження копій товарно-транспортних накладних, видаткових накладних постачальників паливно-мастильних матеріалів (далі - ПММ), актів списання пального, доказів оплати дійшов висновку, що вказані первинні документи у своїй сукупності доводять зв`язок між витратами позивача та його господарською діяльністю та свідчать про помилковість висновку контролюючого органу про невиконання ТОВ «АМК» обов`язку з нарахування єдиного соціального внеску з огляду на отримання працівниками позивача додаткового блага. Апеляційний суд визнав хибним висновок суду першої інстанції, що списання палива має бути врегульоване внутрішніми наказами на підприємстві, оскільки на час виникнення спірних правовідносин на законодавчому рівні була відсутня вимога щодо необхідності розроблення таких документів. 
Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на приписи Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному  транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10 лютого 1998 року №43 (далі - Наказ №43), якими встановлено допустимі значення міри споживання пального у певних умовах експлуатації транспортних засобів. Позивач до перевірки не надав документів, які б підтверджували використання пального підзвітними особами у періоді, що перевірявся. Крім того, скаржник наголосив на тому, що договори позички не посвідчені нотаріально, а тому відповідно до вимог статей 799, 828 ЦК України не є дійсними.
Також Головним управлінням ДПС у Київській області подано клопотання про заміну Головного управління ДФС у Київській області в порядку процесуального правонаступництва, оскільки відповідно до розпорядження КМУ від 21 серпня 2019 року №682-р на ДПС України та її територіальні органи покладено функції з реалізації державної податкової політики.
Розглянувши вказану заяву, на підставі статті 52 КАС України колегією суддів здійснено заміну відповідача - Головного управління ДФС у Київській області, його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Київській області.
У поданому відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду- без змін як законну та обґрунтовану. Наголошено, що у касаційній скарзі відсутні будь-які посилання скаржника на конкретний висновок апеляційного суду, який би протирічив нормам діючого законодавства. На думку позивача, контролюючий орган помилково нарахував єдиний соціальний внесок на загальну вартість закуплених ТОВ «АМК» паливно-мастильних матеріалів та не здійснив аналіз напрямків їх використання, оскільки більша частина дизельного палива була спрямована на заправлення транспортних засобів, що перебували в оренді у позивача. Також зауважено, що при укладенні договорів позички автомобілів достатньо простої письмової форми. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).
За позицією контролюючого органу, у періоді, що перевірявся, позивач закуповував паливо та використовував його на транспортних засобах, які не належать ТОВ «АМК» на праві власності чи користування, у зв`язку з чим у підприємства виник обов`язок із нарахування та сплати до бюджету єдиного соціального внеску з суми коштів, які було витрачено на пальне, що є додатковим благом для фізичних осіб у розумінні підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.
Згідно з визначенням, наведеним у підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначає перелік вигод, що отримуються фізичною особою-платником податків, які законодавцем віднесено до категорії додаткового блага.
Зокрема, підпунктами «а», «б, «г» та «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств; суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов`язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим розділом; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України).
Пункт 1 частини 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI; як в редакції, чинній до 1 січня 2016 року, так і з урахуванням змін внесених Законом України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році») передбачав, що єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Колегія суддів погоджується з висновком судів, що списання платником податків пального для заправки транспортних засобів, що орендовані у працівників такого платника податків, у разі їх використання для цілей, що прямо пов`язані з господарською діяльністю підприємства, не може вважатись додатковим благом.
При цьому аналізуючи положення підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України у їх взаємозв`язку з приписами Закону № 2464-VI, колегія суддів вважає, що як при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб, так і при нарахуванні єдиного соціального внеску на такі суми доходу повинні бути зазначені конкретні фізичні особи, які отримали додаткове благо, а також факт передачі їм останнього у власність. Тобто, таке додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язаним із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та виражатись у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностей, послуг чи інших видів доходу.
В той же час, вважаючи, що працівники позивача отримали від ТОВ «АМК» внаслідок списання ПММ на транспортні засоби, що перебувають у власності означених працівників, додаткове благо, контролюючий орган всупереч наведеному не вказав у акті перевірки відповідних фізичних осіб- платників податків, у яких це благо виникає, та період, у який воно отримане. Більш того, акт перевірки не містить посилання на конкретний підпункт підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, з яким відповідач пов`язав отримання невстановленими особами додаткового блага (його вираження).
Апеляційний суд врахував подані позивачем первинні документи і зробив висновок, що вони підтверджують, що підприємство використовувало придбані ПММ у господарських цілях, що пов`язані з господарською діяльністю ТОВ «АМК»: нотаріально посвідчені договори оренди транспортних засобів, договори позички, акти приймання-передачі, акти списання ПММ. Додатково суд апеляційної інстанції вказав на те, що долучені позивачем товарно-транспортні накладні підтверджують цільове використання дизельного палива для перевезення вантажів при здійсненні ТОВ «АМК» господарської діяльності. Натомість, у касаційній скарзі відсутні доводи, які б спростовували висновок апеляційного суду про пов`язаність обставин списання позивачем паливно-мастильних матеріалів саме із здійсненням власної господарської діяльності, або які б свідчили про порушення норм процесуального права судом при встановленні таких обставин.
Доводи касаційної скарги, що списання ПММ повинне здійснюватись з урахуванням норм витрат палива, встановлених Наказом №43, колегія суддів вважає безпідставними, оскільки згідно із загальними положеннями цього наказу норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті призначені для планування потреби підприємств, організацій та установ (підприємств) в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива. Крім того, ПК України не передбачає обов`язковість застосування таких норм для визначення розміру витрат на паливо, натомість, встановлює вимоги щодо документального підтвердження витрат та їх безпосереднього зв`язку з отриманням доходу.
Аналогічне правозастосування викладене і в постанові Верховного Суду від 1 жовтня 2019 року (справа №820/2788/19).
Щодо посилань скаржника на відсутність нотаріального посвідчення договорів позички, об`єктом яких є автомобілі, що використовувались ТОВ «АМК» у спірний період, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини четвертої статті 828 ЦК України договір позички транспортного засобу (крім наземних самохідних транспортних засобів), в якому хоча б однією стороною є фізична особа, укладається у письмовій формі і підлягає нотаріальному посвідченню.
Слід зазначити, що частина четверта статті 828 ЦК України після слів "позички  транспортного засобу" була доповнена словами "(крім наземних самохідних транспортних засобів)" відповідно до пункту 2 розділу І Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо усунення надмірного державного регулювання у сфері автомобільних перевезень» від 5 липня 2011 року №3565-VI, прийняття якого, як свідчить Пояснювальна записка до вказаного Закону, мало на меті саме усунення надмірного державного регулювання у сфері автомобільних перевезень.
Згідно статті 1 Закону України "Про обов`язкове страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів" наземні транспортні засоби - це пристрої, призначені для перевезення людей та/або вантажу, а також встановленого на ньому спеціального обладнання чи механізмів, які підлягають державній реєстрації та обліку у територіальних органах Міністерства внутрішніх справ України та/або допущені до дорожнього руху, а також ввезені на митну територію України для тимчасового користування, зареєстровані в інших країнах.
Пункт "b" статті 1 Європейської угоди, що стосується праці екіпажів транспортних засобів, здійснюючих міжнародні автомобільні перевезення (дата приєднання Україною 7 вересня 2005 року) визначає, що "автомобіль" - це будь-який самохідний автотранспортний засіб, що зазвичай використовується для автомобільних перевезень людей чи вантажів або для буксирування дорогами транспортних засобів, що використовуються для перевезення людей чи вантажів; цей термін не охоплює сільськогосподарські трактори.
Відповідно до статті 9 Конституції України чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.
Відтак, з огляду на відсутність у чинному законодавстві України на час виникнення спірних правовідносин чіткого визначення поняття "наземний самохідний транспортний засіб" непосвідчення нотаріально договорів позички транспортних засобів не свідчить про недійсність останніх.
Аналогічний правовий висновок викладено і в постанові Верховного Суду від 18 листопада 2019 року (справа №812/1823/17).
Враховуючи встановлені апеляційним судом обставини, що використання позивачем транспортних засобів на підставі договорів оренди та позички, та паливно-мастильних матеріалів безпосередньо пов`язано з власною господарською діяльністю підприємства, висновки контролюючого органу про недотримання ТОВ «АМК» обов`язку із нарахування єдиного соціального внеску на отримане працівниками позивача додаткове благо є помилковими, на що правильно вказав суд апеляційної інстанції.
Слід зазначити, що відповідно до рішення ДФС України від 21 січня 2019 року №2874-16/99-99-11-05-01-25 було задоволено скаргу ТОВ «АМК» та скасовано податкові повідомлення-рішення від 6 листопада 2018 року №0019091305, №0019101305, якими позивачу донараховано податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на підставі акта перевірки від 3 вересня 2018 року №758/10-36-14-14/34202711.
Таким чином, висновок апеляційного суду про скасування оскаржених у цій справі рішення та вимоги колегія суддів вважає таким, що ґрунтуються на фактичних обставинах, встановлених відповідно до вимог процесуального закону, на порушення якого особа, що подала касаційну скаргу, вмотивовано не посилається.
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам оскаржуване судове рішення у цій справі відповідає, а серед доводів касаційної скарги відсутні такі, які б спростовували висновки апеляційного суду.
Обґрунтування касаційної скарги відповідача зводиться виключно до непогодження з оцінкою, наданою судом повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено.
Враховуючи викладене, висновок суду апеляційної інстанції про наявність підстав для задоволення позову є правильним, обґрунтованим та відповідає нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваної постанови апеляційного суду відсутні.
Доводи, які містяться в касаційній скарзі, висновків суду та обставин справи не спростовують.
Відповідно до частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 345, 349, 350, 355, 356 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 липня 2019 року у справі № 640/1834/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

Судді	М.М. Гімон Н.Є. Блажівська   Є.А. Усенко