ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/19780/18                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Добрівська Н.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  15 липня 2020 року                                                                         м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                                             Ганечко О.М.,
суддів                                                                                              Кузьменка В.В.,
                                                                                                    Шурка О.І.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.01.2020 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрбуд Реставрація» до Державної податкової служби України,   третя особа - Державна податкова інспекція у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві, про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити дії,
 
В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрбуд Реставрація»» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Державної фіскальної служби України, третя особа -  Державна податкова інспекція у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві, в якому просило:
-          визнати протиправною бездіяльность ДФС України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку ТОВ «Укрбуд Реставрація» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення, сформованого за формулою обчислення реєстраційної суми, за результатами господарських операцій за звітний період березень 2018 року              (№ 9072173416 від 19.04.2018) у розмірі 216666,66 грн. у системі електронного адміністрування податку на додану вартість;
-          зобов`язати ДФС України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку ТОВ «Укрбуд Реставрація» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на величину від`ємного значення, сформованого за формулою обчислення реєстраційної суми, за результатами господарських операцій за звітний період березень 2018 року               (№ 9072173416 від 19.04.2018) у розмірі 216666,66 грн відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування ПДВ.
Під час розгляду даного спору, судом першої інстанції, на підставі ст. 52 Кодексу адміністративного судочинства України, замінено первісного відповідача - Державну фіскальну службу України на її процесуального правонаступника - Державну податкову службу України.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.01.2020 позов задоволено повністю.
Визнано протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрбуд Реставрація» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від`ємного значення, сформованого за формулою обчислення реєстраційної суми, за результатами господарських операцій за звітний період березень 2018 року (№ 9072173416 від 19.04.2018) у розмірі 216666,66 грн. у системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Зобов`язано Державну податкову службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суму, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрбуд Реставрація» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на величину від`ємного значення, сформованого за формулою обчислення реєстраційної суми, за результатами господарських операцій за звітний період березень 2018 року (№ 9072173416 від 19.04.2018) у розмірі 216666,66 грн. відповідне збільшення у витягу з системи електронного адміністрування податку на додану вартість.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору. 
Дану справу розглянуто в порядку письмового провадження, оскільки відповідно до    п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Так, у відповідності до положень ч. 1 ст. 308 КАС України, справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, 19.04.2018 позивачем до ДПІ ГУ ДФС у м. Києві було направлено податкову декларацію з податку на додану вартість за березень місяць 2018 року, де сума податкових зобов`язань з ПДВ за березень 2018 року складає 1113740,00 грн.
Згідно витягу з системи електронного адміністрування ПДВ від 18.04.2018 щодо суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні, реєстраційний ліміт товариства складав 253892,43 грн, а загальна сума перевищення податкових зобов`язань - 112474,00 грн.
20.04.2018 позивачем отримано витяг з системи електронного адміністрування ПДВ                № 2011527, з якого вбачається списання ДФС України реєстраційного ліміту у розмірі 266667,00 грн, з яких, на думку позивача, 216666,66 грн списані неправомірно.
Згідно витягу з системи електронного адміністрування ПДВ реєстраційний ліміт склав - 12774,57 грн, а вищевказану суму у розмірі 266667,00 грн., 19.04.2018 списано та зараховано до суми перевищення податкових зобов`язань з поміткою «Перевищення/03.2018».
26.04.2018 позивач звернувся до ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС Києві з листом      № 15 від 26.04.2018, в якому просив повернути ліміт в сумі 216666,66 грн. з суми перевищення, який виник у звязку з:
- 15.04.2018 були зареєстровані помилкові податкові накладні контрагенту                            ТОВ «ВАТЦЕНРОДЕ» № 6 від 30.03.2018 на суму 21461,82 грн. в т.ч. ПДВ 3576,92 грн. та     № 5 від 30.03.2018 на суму 537733,20 грн., в т.ч. ПДВ 89622,20 грн. Сума ПДВ в помилкових накладних становить 93199,12 грн;
-    20.03.2018 на цього ж контрагента була зареєстрована вірна податкова накладна     № 3 від 19.03.2018 на загальну суму 45000,00 грн. в т.ч. ПДВ 7500,00 грн.
-   декларація по ПДВ подана 19.04.2018, де в додатку 5 була відображена сума по контрагенту ТОВ «ВАТЦЕНРОДЕ» сума ПДВ 317365,78 грн.;
-   сума перевищення 216666,66 грн., була знята по декларації за березень 2018 року квитанція про прийняття декларації № 9072173417 від 19.04.2018, що зменшило ліміт на яку платник має право зареєструвати податкові накладні;
-   при виявленні помилки, ТОВ «Укрбуд Реставрація» поповнило електронний рахунок 24.04.2018 на суму 300000,00 грн. та зареєструвало корегування до податкових накладних за березень 2018 року.
Корегуючі податкові накладні на загальну суму ПДВ 216666,66 грн:
- № 9 від 16.04.2018 до податкової накладної № 5 від 30.03.2018 на суму ПДВ 16666,66 грн. реєстраційний номер № 9077237613 від 25.04.2018;
- № 8 від 16.04.2018 до податкової накладної № 6 від 30.03.2018 на суму ПДВ 200000,00 грн.
Листом від 05.12.2018, ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС Києві повідомила позивачу про те, що на теперішній час, статтею 193 Податкового кодексу України, визначено вичерпний перелік функцій державних податкових інспекцій, які вони виконують, а тому, звернення № 15 від 26.04.2018 залишено без виконання.
Проте, ДФС України у листі від 08.05.2018 за № 21019/10/26-15-12-01-18, зазначено, що показники, які відображаються у витягу з системи електронного адміністрування податку на додану вартість, є складовими формули, що перераховані у Податковому кодексі України та у Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 № 569. Крім цього, контролюючий орган зазначив, що роз`яснення щодо алгоритму розрахунку показника У Перевищ зазначені у листі ДФС України від 11.01.2018  № 968/7/99-99-12-03-01-2017.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що наведених операцій, за наслідком чого, у позивача виникло зменшення реєстраційної суми не існувало, а тому, помилково складені податкові накладні не повинні були брати участь при розрахунку У Перевищ. у системі електронного адміністрування ПДВ. Неправильний алгоритм визначення показника У   Перевищ. у кінцевому результаті, безпідставно зменшує показник У  Накл., тобто, суму ліміту з ПДВ, на яку можна було б зареєструвати податкові накладні або розрахунки коригування, що у даному випадку призвело до безпідставної втрати позивачем 216666,66 грн ліміту з ПДВ, що становить невиправдане втручання у мирне володіння своїм майном. Позивач виконав всі умови, додержання яких вимагається для реалізації права на збільшення в СЕА реєстраційної суми відповідно до ПК України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до положень п. 48.1 - 48.2 ст. 48 ПК України, податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями п. 46.5 ст. 46 цього Кодексу та чинному на час її подання. Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов`язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору. 
Згідно з нормами п. 48.3 ст. 48 ПК України, податкова декларація повинна містити такі обов`язкові реквізити: тип документа (звітний, уточнюючий, звітний новий); звітний (податковий) період, за який подається податкова декларація; звітний (податковий) період, що уточнюється (для уточнюючого розрахунку); повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові) платника податків згідно з реєстраційними документами; код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер; реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті); місцезнаходження (місце проживання) платника податків; найменування контролюючого органу, до якого подається звітність; дата подання звіту (або дата заповнення - залежно від форми); інформація про додатки, що додаються до податкової декларації та є її невід`ємною частиною; ініціали, прізвища та реєстраційні номери облікових карток або інші відомості, визначені в абзаці сьомому цього пункту, посадових осіб платника податків; підписи платника податку - фізичної особи та/або посадових осіб платника податку, визначених цим Кодексом, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).
За правилами п. 49.1 ст. 49 ПК України, податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Відповідно до приписів п. 49.3 ст. 49 ПК України, податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено цим Кодексом, в один із таких способів: а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою; б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення; в) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
При цьому, п. 49.4 ст. 49 ПК України, встановлено, що платники податків, що належать до великих та середніх підприємств, подають податкові декларації контролюючому органу в електронній формі з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. Податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість визначено ст.2001 розділу V ПК України і пунктами 33, 34 і 341 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Згідно з ст. 2001 ПК України, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 2001.3 статті 2001 цього Кодексу.
Так, порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Нормами п. 2001.2 ст. 2001 ПК України, зазначено, що платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.
Механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків визначений Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість».
Згідно з п. 9 Порядку № 569, платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі на суму податку (У   Накл), обчислену за такою формулою:
У   Накл =   У   НаклОтр   +   У   Митн   +   У   ПопРах   +   У   Овердрафт   -   У   НаклВид   -   У   Відшкод   -   У   Перевищ.
Відповідно до п. 91 Порядку № 569, якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Реєстрі (УПеревищ), а сума податку (УНакл), визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної за звітні (податкові) періоди виникнення зазначеного перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування в Реєстрі на суму податку, що дорівнює значенню показника УПеревищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 01 липня 2015 року (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника УПопРах незалежно від значення показника УНакл, визначеного відповідно до пункту 9 цього Порядку.
Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, тільки податкові накладні за звітні (податкові) періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником податку у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Реєстрі (УПеревищ).
Нормами п. 13 Порядку № 569, передбачено, що ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.
Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка, а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі.
Відповідно до п. 15 Порядку № 569, якщо після постачання/надання товарів/послуг змінюється сума компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у разі повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або під час повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача товарів/послуг підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування, зареєстрованого в Реєстрі.
Розрахунок коригування складається постачальником/надавачем товарів/послуг у порядку, встановленому для податкових накладних.
Реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних здійснюється виключно у межах реєстраційної суми, яка обчислюється за формулою, встановленою п. 2001.3 ст. 2001 розділу V ПК України та п. 9 Порядку № 569.
Колегія суддів, за наслідком аналізу фактичних обставин справи та наявних у матеріалах справи документів, бере до уваги те, що, у даному випадку, операцій у товариства позивача, за наслідком чого, виникли обставини зменшення суми реєстрації, не існувало, адже, помилково складені податкові накладні не повинні були брати участь при розрахунку УПеревищ у системі електронного адміністрування ПДВ.
Вказане дає підстави для висновку, що неправильний алгоритм визначення показника              У   Перевищ., у кінцевому результаті безпідставно зменшує показник У   Накл, а саме, суму ліміту з ПДВ, на яку товариство може зареєструвати податкові накладні або розрахунки коригування, що призвело до втрати позивачем 216666,66 грн. ліміту з ПДВ.
Також, варто врахувати й те, що з 01.01.2017, на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 № 1797-VІІІ, положення ст. 2001 Податкового Кодексу України   було доповнено нормами, а саме, - п. 2001.9 ст. 2001, згідно яких, законодавець визначив, що у тому разі якщо у платника податку загальна сума задекларованих податкових зобов`язань перевищує суму податку зареєстрованих податкових накладних, а сума реєстраційного ліміту є недостатньою для реєстрації податкової документації, платник податку уповноважений реєструвати податкові накладні в ЄРПН за рахунок суми показнику У   Перевищ без обмежень показнику реєстраційного ліміту та лише в тих періодах, в яких виникло перевищення суми задекларованих податкових зобов`язань над сумою зареєстрованих податкових накладних.
Вказана норма набула нормативного характеру без відтермінування її вступу у дію та/або без зазначення будь-яких застережень в Розділі XX «Перехідні положення».
Відтак, у суду першої інстанції були обгрунтовані підстави для висновку про те, що у позивача є право реєстрації податкових накладних у межах суми У   Перевищ. без врахування показнику реєстраційного ліміту, адже останній не мав змоги реалізувати право на реєстрацію податкових накладних за рахунок суми У   Перевищ., оскільки така можливість не була передбачена програмним забезпеченням СЕА з ПДВ, про що вказував також фіскальний орган у своїх листах від 19.09.2017 № 1365/99-99-15-03-01-18 та від 11.01.2018 № 968/7/99-99-12-03-01-2017.
Починаючи з 01.08.2018 платники податку отримали технічну можливість реалізувати передбачене п. 2001.9 ст. 2001 ПК України, в зв`язку з чим, право на здійснення реєстрації податкових накладних у всіх звітних періодах, в яких сума задекларованих податкових зобов`язань з ПДВ перевищувала суму зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН було наявне починаючи з 01.01.2017 (з дати внесення Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 №1797-VІІІ змін до ст.2001 ПК України), але фактично це стало можливим лише з 01.08.2018 в зв`язку з технічними змінами та внесенням змін до форми податкової декларації з податку на додану вартість.
Отже, окружний суд правильно вказав на те, що відповідач фактично підтвердив, що незаконне списання позивачу реєстраційного ліміту пов`язано перш за все з недосконалістю нормативної бази, яка регулює відносини в сфері електронного адміністрування ПДВ, що, безумовно, не може створювати для платника негативні наслідки, з урахуванням чого, контролюючий орган безпідставно списав з позивача реєстраційний ліміт у розмірі 216666,66 грн., оскільки позивач виконав всі умови, додержання яких вимагається для реалізації права на збільшення в СЕА реєстраційної суми відповідно до ПК України. Однак, позивач позбавлений права використати від`ємне значення з податку на додану вартість, шляхом реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без здійснення поповнення електронного рахунку позивача з поточного банківського рахунку та/або може бути зобов`язаний нести додаткові та необґрунтовані витрати по сплаті податку.
          Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Наведені в апеляційній скарзі доводи є загальними, не містять належно обгрунтованої правової позиції податкового органу, з чітким посиланням на обставини та докази, що мають бути прийнятими до уваги судом. Також, апелянт не вказує в апеляційній скарзі на те, у чому саме полягає неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для скасування/зміни оскаржуваного рішення.
Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.          
Керуючись ст. ст. 243, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,
        
   П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.01.2020 - залишити без змін.

          Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена з підстав, визначених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя                                                                                           О.М. Ганечко

Судді                                                                                                                         В.В. Кузьменко

                                                                                                                       О.І. Шурко