ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 825/2147/14
адміністративне провадження № К/9901/24867/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Пасічник С.С., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Варвинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області 
на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.05.2016 (суддя Скалозуб Ю.О.)
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31.08.2016 (Головуючий суддя Земляна Г.В., судді: Ганечко О.М., Межевич М.В.)
у справі № 825/2147/14
за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Дружба-Нова" 
до Варвинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області 
про визнанання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:
У червні 2014 року Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Дружба-Нова»  (далі - позивач, СТОВ «Дружба-Нова») звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому (з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог) просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.02.2014 № 0000122200 та податкове повідомлення-рішення від 16.05.2014 № 0000352200 в частині визначення суми завищення від`ємного значення ПДВ у розмірі 1 953 415 грн.
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.07.2014, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2015, позовні вимоги задоволено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду від 24.04.2016 року № К/800/6846/15 касаційну скаргу Варвинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Чернігівській області задоволено частково, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2015 року та постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.07.2014 року по справі № 825/2147/14 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.05.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 31.08.2016, адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.05.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31.08.2016 і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Касаційну скаргу обґрунтовано тим, що у перевіреному періоді Товариство використовувало спеціальний режим, передбачений для оподаткування ПДВ діяльності у сфері сільського господарства, та загальний режим оподаткування. Перевіркою встановлено, що протягом червня-серпня 2011 року, липня-вересня 2012 року за договорами фінансового лізингу, укладеними з товариством з обмеженою відповідальністю «Райффайзен Лізинг Аваль», Товариство придбало сільськогосподарську техніку (комбайни, жатки, бункера, оприскувачі тощо) з метою використання у власній сільськогосподарській діяльності; суму ПДВ в загальному розмірі 8 955 391,60 грн. у складі вартості придбаної техніки, позивач включив до скороченої декларації з ПДВ. У грудні 2013 року платник реалізував зазначені основні засоби товариству з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд», відобразивши у загальній декларації з ПДВ податкові зобов`язання за цими операціями в сумі 7 987 244 грн. В той час як сума ПДВ від розміру залишкової вартості становила 5  958  713,14 грн (різниця 2  028  530,86 грн). Позивач включив до складу податкового кредиту в загальній декларації суму ПДВ у розмірі 8 020 697 грн. на підставі податкових накладних з датою виписки понад 365 днів, у зв`язку з чим Інспекція не визнала право платника на податковий кредит у вказаній сумі.
Також Інспекція виключила з податкового кредиту за загальною податковою декларацією 1 633 330 грн. ПДВ у складі вартості олії соняшникової нерафінованої, придбаної платником у товариства з обмеженою відповідальністю «Кернел-Трейд» за договором від 10.07.2013 № ЕО-13/590 з посиланням на непідтвердженість фактичного руху активів у рамках виконання операцій за цим договором, відсутність самостійної ділової мети у позивача при укладенні розглядуваного договору та спрямування останнього виключно на формування Товариством бажаних наслідків у податковому обліку.
Крім того, в акті перевірки та доводах касаційної скарги відображено висновок Інспекції про порушення платником порядку розподілу податкового кредиту з ПДВ у загальній та скороченій податкових деклараціях пропорційно до питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (послуг) у вартості всіх товарів (послуг) платника (олії соняшникової).
Касаційна скарга податкового органу дублює касаційну скаргу, яка була подана відповідачем при зверненні до суду з касаційною скаргою вперше, за наслідками розгляду якої Вищим адміністративним судом України прийнято рішення від  24.04.2016 та направлено справу на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Позивач в письмових запереченнях проти доводів касаційної скарги заперечує, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими, а тому просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 19.02.2018 касаційну скаргу разом з матеріалами справи було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді: Пасічник С.С. та Юрченко В.П.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 24.01.2014 по 30.01.2014 (термін проведення перевірки продовжувався з 31.01.2013 по 05.02.2014 на підставі наказу від 30.01.2014 № 32) на підставі направлень від 24.01.2016 № 15 та № 16 посадовими особами відповідача згідно із підпунктом20.1.4 пункту 20.1 статті 20,  підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України була проведена документальна позапланова виїзна перевірка сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Дружба-Нова» з питань правильності нарахування податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість за період 01.11.2013 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт від 11.02.2014 № 28/2200/31333767 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог:
-  пункту 187.8 статті 187, пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пункту 200.1 статті 200 та пункту 201.11 статті 201 Податкового Кодексу України в результаті чого платником: завищено показники від`ємного значення податку на додану вартість (рядок 19) по Декларації по податку на додану вартість (загальній) за листопад-грудень 2013 року на суму 1 985 232 грн в тому числі за листопад 2013 року на суму 228 906 грн та за грудень 2013 року на суму 1 756 328 грн, що призвело до завищення показника рядка 24 декларації з ПДВ за грудень 2013 року на суму 209 069 грн та занижено податкове зобов`язання по деклараціям з податку на додану вартість (загальним) за листопад-грудень 2013 року (рядок 25.1 Декларацій за якими здійснюються розрахунки з бюджетом) на суму 7 133 530 грн в тому числі за листопад 2013 року на суму 803 511 грн та за грудень 2013 року на суму 6 330 142 грн;
- підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.11 статті 201, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового Кодексу України, в результаті чого платником знижено суми податку на додану вартість від поставлених підприємством сільськогосподарських товарів (послуг), що не підлягають сплаті до бюджету на загальну суму 1 066 368 грн. в т.ч. по деклараціям за листопад 2013 року на суму 999 082 грн та за грудень 2013 року на суму 67 286 грн.
На підставі акту перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення:
- від 27.02.2014 року № 0000122200 (а.с. 38 Т. 1), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 10 700 356,50 грн, в т.ч. за основним платежем у сумі 7 133 530,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 3 566 826,50 грн;
- від 27.02.2014 року № 0000132200 (а.с. 39 Т.1), яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1 985 232,00 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 992 617 грн.
Зазначені податкові повідомлення-рішення було оскаржено до ГУ Міндоходів у Чернігівській області, за результатом розгляду скарги ГУ Міндоходів у Чернігівській області прийняло рішення від 07.05.2014 року № 1338/10/25-01-10-05-15 (а. с. 26-31 Т.1), яким податкове повідомлення-рішення від 27.02.2014 року № 0000122200 залишено без змін, а скаргу в цій частині без задоволення, податкове повідомлення-рішення від 27.02.2014 року № 0000132200 скасовано в частині застосування штрафних санкцій у сумі 992 617,00 грн, а скаргу в цій частині задоволено.
Також, СТОВ «Дружба-Нова» оскаржено податкові повідомлення-рішення від 27.02.2014 року № 0000122200, № 0000132200 до Міністерства доходів і зборів. За результатом розгляду скарги прийнято рішення від 04.06.2014 року № 9931/6/99-99-10-01-15 (а. с. 33-36 Т.1) та залишено без змін податкові повідомлення-рішення від 27.02.2014 року № 0000122200, № 0000132200, з урахуванням рішення, прийнятого за результатом первинної скарги (податкове повідомлення-рішення від 16.05.2014 року № 0000352200), а скаргу без задоволення.
Так, у відповідності до прийнятого рішення ГУ Міндоходів у Чернігівській області Варвинська ОДПІ прийняла податкове повідомлення-рішення від 16.05.2014 року № 0000352200 (а. с. 41 Т.1), яким позивачу зменшено суму від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1 985 232,00 грн.
Направляючи справу на новий розгляд Вищий адміністративний суд України зазначив, що суди не перевірили правильності визначення платником залишкової вартості реалізованих основних засобів з метою встановлення суми податкового кредиту, що підлягала перенесенню Товариством до загальної декларації з ПДВ за фактом їх відчуження.

Також, суд зауважив, що передчасними є й висновки судів по епізоду, пов`язаному з формуванням платником податкового кредиту за операціями з придбання олії нерафінованої соняшникової, а тому враховуючи, що наслідки у податковому обліку створюють лише реальні здійснені господарські операції, опосередковані фактичним рухом активів між конкретними, задекларованими учасниками поставки, судам слід було ретельно дослідити обставини щодо дійсного виконання розглядуваних операцій, перевіривши наявність товару, з`ясувавши порядок його транспортування, прийняття за кількістю та якістю уповноваженими представниками позивача, умови зберігання активу (як-то - наявність у Товариства власних або орендованих резервуарів для зберігання соняшникової олії, передача позивачем придбаної продукції на відповідальне зберігання особі, які володіє відповідними потужностями тощо), подальше використання придбаного товару позивачем у господарській діяльності. 
При цьому Вищим адміністративний судом України зазначено про правильність висновків судів попередніх інстанцій, що чинним законодавством не обмежено у часі право на коригування даних податкової звітності з ПДВ у разі зміни напряму використання придбаних основних фондів.
Колегія суддів суду касаційної інстанції погоджується з позицією судів попередніх інстанцій щодо задоволення позовних вимог, виходячи з наступного.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що основним видом економічної діяльності СТОВ «Дружба-Нова» є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
При перевірці податкової правосуб`єктності учасників даної господарської операції судами встановлено, що у відповідності до виду діяльності, між СТОВ «Дружба-Нова» (Покупець) та ТОВ «Кернел-Трейд» (Продавець) був укладений договір від 10 липня 2013 року № ЕО-13/590 щодо придбання олії соняшникової нерафінованої у кількості 1000,00 метричних тон вартістю 9800000,00 грн., у т.ч. ПДВ - 1633330,00 гривень (товар) (а.с. 89 Т.3).
На виконання вимог ухвали Вищого адміністративного суду України судами встановлено, що на момент укладання договорів позивач його контрагент у відповідності до вимог чинного законодавства були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та як платники ПДВ, установчі документи яких не були визнані в судовому порядку недійсними та був відсутній вирок суду щодо можливих зловживань з боку їх посадових осіб, що не ставилось під сумнів контролюючим органом та підтверджується матеріалами справи.
Так, на виконання договору від 10 липня 2013 року № ЕО-13/590 були виписані на адресу СТОВ «Дружба-Нова»: податкова накладна від 28.11.2013 №931 на загальну суму 6520000,00 грн., у т.ч. ПДВ 1086666,67 грн. та податкова накладна від 27.12.2013 №855 на загальну суму 650000,00 грн., у т.ч. ПДВ 108333,33 грн. (а.с. 129, 131 Т.1).
Доказом отримання позивачем товару за договором від 10 липня 2013 року є видаткова накладна № РН-113142 від 12.06.2014 (а.с. 91 Т.3).

Судами встановлено, що позивачем було здійснено оплату за отриманий товар у повному обсязі, що підтверджується банківськими виписками по рахункам (а.с. 191-200 Т.3).
Згідно бухгалтерської довідки від 06.04.2016 року СТОВ «Дружба-Нова» було оприбутковано олію соняшникову нерафіновану згідно видаткової накладної № РН-113142 від 12.06.2014 (а.с. 161 Т.3).
Згідно акту приймання-передачі від 12.06.2014 року було отримано від ТОВ «Кернел-Трейд» олію соняшникову нерафіновану та передано на зберігання на ТОВ «Українська Чорноморська індустрія» (а.с. 92 Т.3), а згідно акту надання послуг від 20.06.2014 року № 37, 38 товариством були надані позивачу послуги зі зберігання олії та послуги з приймання та відвантаження олії (а.с. 156, 157 Т.3), за що СТОВ «Дружба-Нова» було сплачено кошти (а.с. 160 Т.3).
Тобто, дослідивши фізичні, технічні та технологічні можливості контрагента позивача та самого СТОВ «Дружба-Нова» для проведення даної господарської операції, суди дійшли правильних висновків щодо реальності господарських операцій позивача, оскільки за договором від 12.05.2014 року № 151-2014УЧІ ТОВ «Українська Чорноморська індустрія» зберігало продукцію, що відповідає якісним показникам ДСТУ 4492:2005 (а.с. 114-115 Т.3). Згідно акту надання послуг від 20.06.2014 року № 34 та № 38 ТОВ «Українська Чорноморська індустрія» було прийнято на зберігання від СТОВ «Дружба-Нова» олію соняшникову (а.с. 116 Т.3), що також підтверджується податковими накладними, рахунками на оплату, актом звіряння (а.с. 115, 117, 118). 
СП ТОВ «Трансбалктермінал» згідно договору від 12.06.2014 року № 1206/14 були надані позивачу послуги по організації переміщення та експедитування олії соняшникової (а.с. 119-121 Т.3) та згідно договору від 03.02.2014 року № 1314/027 послуги по організації митного оформлення (а.с. 122-123 Т.3). 
Згідно договору від 02.06.2014 року № 0206с ТОВ «Др. Бушмеер Україна» надавало позивачу послуги з інспекції олії згідно відповідної заявки (а.с. 106-109 Т.3). Зазначені послуги були надані позивачу, що підтверджується (податковими накладними, актами надання послуг, рахунками на оплату (а.с. 110-113 Т.3). 12.06.2014 року позивачу було видано посвідчення про якість олії соняшникової нерафінованої, а 20.06.2014 року Санітарний сертифікат № 755 (а.с. 184, 181 Т.3).
Крім того, підтвердженням того, що придбанння у ТОВ «Кернел-Трейд» товару було здійснено з метою використання його у власній господарській діяльності позивача, підтверджується приєднаним позивачем контрактом від 28.05.2014 року № 1314-SFO-I-DN-1, та доданими до нього первинними документами, у яких СТОВ «Дружба-Нова» виступає продавцем вищезазначеної продукції (а.с. 93-95 Т.3).
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.1  статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 201.4 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця.
Відповідно до пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому  статтею 183 цього Кодексу.
Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Таким чином, для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість платник податку на додану вартість повинен мати оформлені належним чином податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.
Отже, в матеріалах справи наявні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом. Зазначені документи, як вірно встановлено судами попередніх інстанцій, складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог діючого на момент виникнення правовідносин законодавства і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою. 
Отже, фактичні обставини об`єктивно засвідчують правомірність формування позивачем податкового кредиту відповідно до первинних бухгалтерських документів.
Крім того, відповідач в касаційній скарзі зазначає, що податковий кредит від вищезазначених операцій повинен бути відображений платником у деклараціях пропорційно питомої ваги. До скороченої декларації з ПДВ за листопад 2013 року повинна бути віднесена частка податкового кредиту в розмірі 999  082 грн, відповідно до загальної декларації частка податкового кредиту лише в сумі 87  585 грн, до скороченої декларації за грудень 2013 року повинна бути віднесена частка податкового кредиту в розмірі 99  103 грн, відповідно до загальної декларації частка податкового кредиту лише в розмірі 9230 грн. 
Разом з тим, судами попередніх інстанцій встановлено, що придбана позивачем олія соняшникова придбавалася з метою використання в торгівельних операціях, а відтак не є товаром, який придбавався сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції відповідно до положень пункту «а» підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України.

Досліджуючи питання правильності визначення платником залишкової вартості реалізованих основних засобів з метою встановлення суми податкового кредиту, що підлягала перенесенню Товариством до загальної декларації з ПДВ за фактом їх відчуження, суди виходили з такого.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що протягом червня-серпня 2011 року, липня-вересня 2012 року СТОВ «Дружба-Нова» на виконання умов договорів фінансового лізінгу було придбано основні засоби: комбайни, жатки, бункера, універсальні платформи, візки транспортні, оприскувачі, які в подальшому використовувалось в господарській діяльності підприємства для виробництва сільгосппродукції та обліковувались по бухгалтерському рахунку №10. Суми ПДВ - 8955391,60 грн. підприємством включені до складу податкового кредиту скорочених декларацій з ПДВ за червень-серпень 2011 року, липня-вересня 2012 року згідно податкових накладних наведених в додатку 1.1. до акту перевірки.
В листопаді 2013 року СТОВ «Дружба-Нова» реалізувало придбані в ТОВ «Автосаміт на столичному» фізичним особам основні засоби (автомобілі Ренджровер, Лексус EC-350-седан та Тойота «Лендкрузер Прадо») на загальну суму 919020,00 грн, в т.ч. ПДВ 153170,00 грн, перелік податкових накладних наведено в таблиці 1.2. до акту перевірки. Загальні обсяги реалізації основних фондів в листопаді 2013 року склали 919020,00 грн, в т.ч. ПДВ 153170,00 грн, які відображені платником у складі податкових зобовязань загальної декларації за листопад 2013 року, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.
У грудні 2013 року СТОВ «Дружба-Нова» реалізувало придбані у ТОВ «Райфайзен лізинг Аваль» код НОМЕР_1 основні засоби ТОВ «Кернел-Трейд» код 314543826559 м. Київ відповідно до договору про передачу від 29.11.2013 № б\н та податкових накладних згідно переліку, наведеному в таблиці 1.2 до акту перевірки. Загальні обсяги реалізації основних фондів ТОВ «Кернел-Трейд» склали 47923464,10 грн, в т.ч. ПДВ 7987244,00 грн. Операції з поставки основних засобів (сільськогосподарської техніки) на загальну суму 47923464,10 грн, в т.ч. ПДВ 7987244,00 грн, СТОВ «Дружба-Нова» відобразило в складі податкових зобовязань загальних податкових декларацій за грудень 2013 року, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.
З пояснень представника відповідача та змісту акту перевірки від 11.02.2014 року № 28/2200/31333767, судами було встановлено, що порушення в частині невірного визначення вартості сільгосптехніки, а також продажу цієї техніки за ціною (відмінною) від залишкової (балансової) вартості, податковим органом під час перевірки не встановлено, оскільки зазначене питання ревізором не досліджувалось, а тому і розрахунок правильності визначення платником залишкової вартості реалізованих основних засобів з метою встановлення суми податкового кредиту, що підлягала перенесенню Товариством до загальної декларації з ПДВ за фактом їх відчуження, під час перевірки не робився і відповідні штрафні санкції не нараховувались та не знайшли свого відображення в акті перевірки та у спірних податкових повідомленнях-рішеннях.
Колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, такий є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких приймають податкові повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.
Судом апеляційної інстанції під час нового розгляду справи було витребувано у відповідача розрахунок донарахованих позивачу грошових зобов`язань в розрізі вчинених позивачем порушень. Так, відповідачем зазначено, що позивачу зменшено від`ємне значення з ПДВ в розмірі 1  757  844 та донараховано ПДВ на суму 9  346  435 грн (основний платіж - 6  230  916 грн та штрафні санкції 3  115  519,50 грн), в зв`язку з віднесенням позивачем вказаних сум за податковими накладними з датою виписки більше 365 днів, та донараховано податку на додану вартість на суму 1  353  921 грн (основний платіж - 902  614 грн та штрафна санкція в розмірі 451 307 грн), зменшено від`ємне значення з ПДВ на суму 195  571 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Кернел Трейд». Крім того, відповідачем зменшено суму від`ємного значення з ПДВ на суму 31  817 грн (у вказаній частині податкове повідомлення-рішення не оскаржується позивачем). 
Відтак, ні акт перевірки, ні наданий відповідачем до суду апеляційної інстанції розрахунок грошових зобов`язань не містили висновків щодо порядку здійсненого позивачем обрахунку розміру залишкової вартості основних фондів. 
У свою чергу, представником позивача було приєднано до матеріалів справи в суді першої інстанції такий розрахунок, згідно якого платником було визначено залишкову вартість реалізованих основних засобів та сформовано суму податкового кредиту, що була перенесена СТОВ «Дружба-Нова» до загальної декларації з ПДВ за фактом їх відчуження (а.с. 240 Т.3).
Відображаючи суми податкового кредиту по ПДВ за листопад 153  170 грн та за грудень 7  987  244 грн в загальній декларації, позивач керувався положеннями підпункту «а» підпункту 209.15.1 пункту 209.15 Податкового кодексу України, якими передбачено, що у разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання.
Порядок проведення відповідного коригування визначено у пункті 4.5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 25.01.2011 № 41, за змістом якого у рядку 16.2 відображається коригування, пов`язане з використанням раніше придбаних товарів/послуг, необоротних активів частково для виготовлення сільськогосподарськими підприємствами сільськогосподарських товарів/послуг або переробними підприємствами готової продукції, а частково для виготовлення інших товарів/послуг.
Таким чином, у разі подальшого використання основних фондів, які придбавалися платником з метою використання у господарській діяльності, у несільськогосподарській діяльності, платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання.
Акт перевірки податкового органу не містить порядку обрахунку податковим органом залишкової вартості реалізованих основних засобів з метою встановлення суми податкового кредиту. Розмір суми податкового кредиту, яка була перенесена позивачем не оспорювався податковим орган. 
Склад податкового правопорушення, на думку податкового органу, полягає у неможливості перенесення сум податкового кредиту, який сформовано позивачем за господарськими операціями з придбання основних засобів, із скороченої до загальної декларації з ПДВ у строк, що перевищує встановлений пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (365 календарних днів з дати складання податкової накладної).
З урахуванням висновків Вищого адміністративного суду України, викладених в ухвалі від 24.04.2016, та зважаючи на факт відсутності посилання в акті перевірки та ненаданням до суду податковим органом доказів, на підставі яких здійснювалася перевірка щодо відомостей з реалізації основних засобів із зазначенням їх вартості на дату реалізації, суди вірно прийняли розрахунок, згідно якого платником було визначено залишкову вартість реалізованих основних засобів та сформовано суму податкового кредиту, що була перенесена СТОВ «Дружба-Нова» до загальної декларації з ПДВ та зробили обґрунтований висновок, що чинним законодавством не обмежено у часі право на коригування даних податкової звітності з ПДВ у разі зміни напряму використання придбаних основних фондів. Перенесення зі скороченої декларації до загальної декларації з ПДВ податкового кредиту у складі залишкової вартості основних засобів внаслідок їх продажу не можна розцінювати як формування податкового кредиту з недотриманням строку, визначеного в абзаці третьому пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України.
Доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального права.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350 , 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Варвинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області залишити без задоволення. 
Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 25.05.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31.08.2016 у справі № 825/2147/14 залишити без змін. 
        Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя	  	  І.А. Васильєва	
Судді:	  	  С.С. Пасічник	
 	  	  В.П. Юрченко