П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/3763/19 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Божук Д.А.  
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
24 червня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Кузьменко Л.В.  Капустинського М.М. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 06 лютого 2020 року  у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СТАНД-АРТ" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в листопаді 2019 року позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "СТАНД-АРТ" (далі-ТОВ "СТАНД-АРТ") звернулося в Хмельницький окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області, Державної фіскальної служби України, про:
- визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Хмельницькій області про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "СТАНД-АРТ" (код ЄДРПОУ 40478730) №1183170/40478730 від 05.06.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 28.05.2019;
- зобов`язання Державної фіскальної служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 28.05.2019.
Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 06.02.2020 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та контрагентом, та на те, що ряд таких документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, був достатній та був наданий контролюючому органу з поясненнями, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації такої накладної, тому оскаржуване рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Не погоджуючись з рішенням суду відповідач, Головне управління ДПС у Хмельницькій області, подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що наданий позивачем пакет документів до повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній від 28.05.2019 №1 не є достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, що стало підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Вважає, що позивач, окрім документів, які надавались ним контролюючому органу, до суду надав копію відомостей про нарахування заробітної плати застрахованим особам, наказ (розпорядження) №2 від 17 лютого 2017 року, які надані лише під час розгляду справи в суді та не надавались до контролюючого органу і не можуть братися до уваги судом в якості допустимих доказів в справі, оскільки не були покладені в основу оспорюваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначає, що ТОВ "СТАНД-АРТ" були надані в електронному вигляді усі первинні документи, які повинні складатись під час здійснення господарської операції, і такі документи разом з поясненнями були надані контролюючому органу для реєстрації податкової накладної. Вважає, що  податковим органом не було вказано про необхідність надання виключного переліку документів, оскільки згідно вказаного вислову "та/або" позивачу було надана можливість надання лише пояснень. 
Згідно з положеннями ч. 3   ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства   (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст. 311 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 28.05.2019 між товариством з обмеженою відповідальністю "СТАНД-АРТ" (продавець) та ПП "Гарант" (покупець)  укладеного договір купівлі-продажу №28-05, згідно п.п.1.2, 1.2 та 3.1 якого продавець зобов`язується передати у власність покупця товар (опалубка металева, кількість - 86 м2) на загальну вартість 64399,38 грн.
На підставі рахунку на оплату №3 від 28.05.2019 було здійснено оплату за товар (опалубка, кількість - 86 м.кв.) в сумі 64399,38 грн., в т.ч. ПДВ 10733,23 грн., що підтверджується платіжним дорученням №306 від 29.05.2019.
Позивачем складено податкову накладну №1 від 28.05.2019 з обсягом постачання на суму 53666,15 грн. і 10733,23 грн. ПДВ, та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно квитанції від 29.05.2019, зупинено реєстрацію податкової накладної №1 від 28.05.2019 та зазначено, що "відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН".
Позивачем подано повідомлення №3 від 31.05.2019 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операції по ПН/РК, реєстрація якої зупинено, із наступними поясненнями: "ТОВ "СТАНД-АРТ" в 2017 році придбало профільну трубу у ПМП "Зоря" та виготовило металеву опалубку у кількості 86 м2 для власних виробничих потреб. Потім користувалося нею на протязі 2017 року. В 2018 році ТОВ "СТАНД-АРТ" здавало в оренду опалубку, оскільки під час виконання робіт в ТОВ "СТАНД-АРТ" не було потреби в її застосуванні, що підтверджується зареєстрованими ПН за 2018 рік. В 2019 році ТОВ "СТАНД-АРТ" було прийняте рішення про продаж опалубки, оскільки немає підписаного жодного договору підряду, проте є необхідність виплачувати податкові зобов`язання.
Разом з повідомленням були надіслані скановані копії наступних документів, що підтверджується контролюючим органом:
- договір купівлі-продажу №28-05 від 28.05.2019, укладений з покупцем ПП "Гарант", предмет договору - товар (опалубка металева);
- акт від 29.08.2017, згідно якого найманими робітниками ТОВ "СТАНД-АРТ" було виготовлено опалубку для потреб компанії в кількості 86 м2, для цього було використано профільну трубу та електроди, вартість 45150 грн.;
- відомість нарахування з/пл. за серпень 2017 року (8 чол., сума 12541,22 грн.);
- ВН №РН-0000001 від 28.05.2019, одержувач ПП "Гарант", опалубка металева 86 м2, сума 64399,38 грн.;
- ВН №РН-0000209 від 03.07.2017, постачальник ПМП «Зоря», труба профільна, дріт на суму 39104,51 грн.;
- рахунок на оплату №3 від 28.05.2019, покупець ПП "Гарант", опалубка 86 м2, сума 64399,38 грн.;
- довідка від 30.05.2019 про наявність у ТОВ "СТАНД-АРТ" зварювального апарату.
- пояснення №2 від 30.05.2019.
Рішенням комісії ГУ ДФС у Хмельницькій області №1183170/40478730 від 05.06.2019 відмовлено в реєстрації податкової накладної від 28.05.2019 №1.
Підставами для відмови в реєстрації податкової накладної зазначено ненадання платником податку копій документів, а саме:
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки фактури/інвойси акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
Додатковою інформацією роз`яснено, що наданий ТОВ "СТАНД-АРТ" пакет документів до ПН №1 від 28.05.2019 не є достатнім для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної. А саме, відсутня картка по рах.361 за травень 2019, контрагент ПП "Гарант", довіреність покупця, у видатковій накладній №PH-0000001 від 28.05.2019 (одержувач ПП "Гарант", опалубка металева 86 м2, сума 64399,38 грн.) відсутній підпис "Отримав", відсутні ТТН (по доставці профільної труби у постачальника ПММ "Зоря", по доставці опалубки до покупця ПП "Гарант"), відсутнє пояснення щодо наявності власних/орендованих основних засобів для зберігання ТМЦ.
Позивачем була подана скарга на рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної. Проте рішенням комісії з питань розгляду скарг ДФС України від 26.06.2019 скаргу залишено без задоволення та рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної без змін. Підставою для залишення скарги без задоволення вказано ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Не погодившись з рішеннями податкового органу щодо відмови в реєстрації податкових накладних, позивач за захистом своїх прав та інтересів звернувся до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Згідно частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, стаття 2 та частина четверта статті 242 КАС України встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, спірні правовідносини врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI в редакції, що була чинною на момент їх виникнення (далі - ПК України).
Згідно з вимогами п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.7 ст. 201 цього ж Кодексу податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246).
Податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації (п. 2 Порядку № 1246, ).
Відповідно до п.6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок №117) у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Критерії ризиковості платника податку визначені у листі ДФС України від 21.03.2018 за №959/99-99-07-18.
Відповідно до п.12-13 Порядку №117, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначається, зокрема: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку (підп. 3 п.13); пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (підп. 4 п.13).
Згідно п.14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
-   договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Як встановлено судом першої інстанції позивачем в порядку, визначеному законодавством,  були надані контролюючому органу електронними засобами зв`язку пояснення та документи на підтвердження здійсненої господарської операції.
При цьому, позивачем були надані комісії ГУ ДФС У Хмельницькій області пояснення та окремі документи. Також позивач вказує, зокрема, що перевезення товару відбувалось власними силами. Крім цього, окремі документи на підтвердження проведення господарської операції надані разом з позовною заявою (платіжне доручення, оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за травень 2019 року, видаткова накладна №PH-0000001 від 28.05.2019 із підписом отримувача).
Також, у наданому позивачем листі роз`яснено, за результатом складення яких документів сформовано податкову накладну, однак таким поясненням контролюючим органом не надано оцінки.
Колегія суддів наголошує на те, що отримана позивачем квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної містила загальну фразу про необхідність надання пояснень та/або копій документів,   достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Тобто, контролюючим органом навіть не було вказано про необхідність надання виключно документів (оскільки згідно вказаного вислову "та/або" позивачу була надана можливість надання лише пояснень), при цьому пропозиція надання документів вказана без конкретизації   їх переліку, та без вказівки на норму права.
Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права є неконкретизованою та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд. Крім цього, це виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та контрагентом, та на те, що ряд таких документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, був достатній та був наданий контролюючому органу з поясненнями, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації такої накладної, тому оскаржуване рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Слід також враховувати, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, що також спростовує доводи апеляційної скарги щодо надання чи ненадання певних документів .
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 30 липня 2019 року у справі №200/14026/18-а.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Вказане також пов`язується і з можливістю надання платником податків документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної.
Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Надаючи правову оцінку прийнятим Комісією рішенням, суди також повинні з`ясувати, чи містять вони конкретну інформацію щодо причин та підстав для їх прийняття, із зазначенням того, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, як того вимагає форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначена Порядком № 117 (додаток 2 до Порядку).
Аналогічна правова позиція викладена і в постановах Верховного Суду від 21 травня 2019 року у справах №620/3556/18, №815/2791/18, від 14 травня 2019 у справі №817/1356/18, від 22 квітня 2019 року у справі №2040/5445/18.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, зупинення реєстрації податкової накладної без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, не дало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів, а тому, враховуючи норми статті 77 КАС України, позивач скористався наданим йому правом довести належними і допустимими доказам заявлені ним позовні вимоги у суді. Вказана правова позиція зазначена у постанові Верховного Суду від 25 червня 2019 року по справі №1940/1950/18.
Колегія суддів вважає, що право надавати заперечення щодо висновків контролюючого органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається на усіх стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18.
Також, аналіз наданих позивачем документів вказує на те, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача та є достатніми для прийняття відповідачем рішень про реєстрацію податкових накладних.
При цьому, суд першої інстанції дав належну правову оцінку щодо задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, оскільки законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, ніж зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
Під час перегляду рішення суду першої інстанції порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог скаржника та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 06 лютого 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Кузьменко Л.В.    Капустинський М.М.