ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/10278/15
адміністративне провадження № К/9901/35408/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,

секретар судового засідання - Титенко М.П.,

за участю: 
представника відповідача - Кравченко О.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 29.07.2015 (суддя Шулежко В.П.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.11.2015 (колегія у складі суддів: Бужак Н.П., Костюк Л.О., Твердохліб В.А.) у справі № 826/10278/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Страхова компанія «Злагода» до Головного управління Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, 

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Страхова компанія «Злагода» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.01.2015 року №0000052204, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток страхових організацій у розмірі 14675850 грн та нараховано штрафні санкції у розмірі 3668963 грн.
Позов вмотивовано тим, що ним не було мінімізовано податок на доходи, оскільки всю суму доходу від продажу простого документарного ордерного векселя Серії АА №1471682 від 12.05.2010 включено до складу доходів від операцій з векселями в окремому податковому обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами на підставі діючих імперативних норм податкового законодавства України, а саме п.153.8 ст.153 Податкового кодексу України.
Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 29.07.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 03.11.2015, позов задоволено.
Задоволення позову суди першої та апеляційної інстанцій мотивували тим, що операція з купівлі простого документарного ордерного векселя Серії АА №1471682 від 12.05.2010 року номінальною вартістю 69 883 166, 58 грн. була відображена в окремому податковому обліку фінансових результатів операцій з цінними паперами ПрАТ «СК «Злагода». Договором купівлі-продажу цінних паперів №БВ486-02  від 28.12.2012 відбувся подвійний продаж, а саме ТОВ «Торг Агро Інвест» придбав у позивача простий  документарний ордерний вексель, а позивач придбав у ТОВ «Торг Агро Інвест» акції, у зв`язку  із чим відбулося зустрічне виконання зобов`язання. Крім того, суди зауважили, що емітентом простого документарного ордерного векселя Серії АА №1471682 від 12.05.2010 року є ТОВ «Фінекогруп», то при розрахунку за зобов`язанням щодо платежу за акції з ТОВ «Торг Агро Інвест» виникли не у позивача, а продавця - з ТОВ «Торг Агро Інвест» згідно індосаментного напису на зворотній стороні векселя, а тому ПрАТ «СК «Злагода» у повному обсязі здійснило розрахунок за акції 28.12.2012 року, а право вимоги за векселем перейшло новому власнику векселя. З урахуванням чого позивачем у спосіб визначний законом вівся податковий облік такої операції.
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права. Вказується, що позивач передав шляхом індосаменту вексель ТОВ «Торг Агро Інвест» 28.12.2012, строк погашення якого був закінчений ще в 2011 році, що надало можливість позивачу мінімізувати податок на прибуток по операції купівлі цінних паперів в такого суб`єкта господарювання.    
Письмового відзиву від позивача на вказану касаційну скаргу відповідача до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду справи.
Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з таких підстав. 
          Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ПрАТ «СК «Злагода» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2011 по 31.12.2013, за результатами якої складено акт від 09.12.2014 року №49/1-26-50-22-04-20349029 у якому зазначено про порушення вимог чинного законодавства України, а саме: ст. 6 Закону України «Про обіг векселів в Україні», пп. 14.1.81, п.14.1 ст.14; пп.135.5.15 п.135.5, ст.135ПК України у результаті чого позивачем занижено податок на прибуток від діяльності іншої між страхова у загальній сумі 14675850 грн у т.ч. за періоди: за 2012 рік у сумі 14675850 грн.
          На підставі акту перевірки податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 06.01.2015 року №0000052204, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток страхових організацій у розмірі                14675850 грн та нараховано штрафні санкції у розмірі 3668963 грн.
          Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем у 2010 році придбано простий документальний ордерний вексель серії АА №1471682, номінальною вартістю 69883166,58 грн відповідно до договору купівлі-продажу цінних паперів №Б 03/0107/2 та договору комісії на покупку цінних паперів №Б 03/0107/1 від 01.07.2010 року, емітентом якого є ТОВ «Фінекогруп».
          У подальшому позивач уклав договір купівлі-продажу цінних паперів від 28.12.2012 №БВ486-02 з ТОВ «Торг Агро Інвест» про передачу у власність ПрАТ «СК «Злагода» цінних паперів, а саме акції ПАТ «ЗНВКІФ «Інвестиції Плюс», ПАТ «ЗНВКІФ «Капітал Інвест» та ПАТ «Домінанта-Колект» всього 1986000 акцій загальною вартістю 69 885 000 грн. Розрахунок з ТОВ «Торг Агро Інвест» позивач здійснив векселем емітованим третьою особою, а саме простим документарним ордерним векселем серії АА №1471682 від 12.05.2010 номінальною вартістю 69883166,58 грн, емітентом якого є ТОВ «Фінекогруп».
          Згідно з актом про вексельний платіж від 28.12.2012 №б/н ПрАТ «СК «Злагода» (платник) у рахунок виконання своїх зобов`язань перед ТОВ «Торг Агро Інвест» (одержувач), що випливають із договору купівлі-продажу цінних паперів №ВБ486-02 передав одержувачу як кошти платежу вексель з іменним індосаментом, з наступними характеристиками: вид векселя -простий, серія та номер векселя АА 1471682, векселедавець ТОВ «Фінекогруп», дата складання 12.05.2010, строк платежу (дата погашення) за пред`явленням, але не раніше 2011 року, номінальна вартість 69 883 166,58 грн, договірна вартість векселя грн. - 69885000 грн.
          Відповідно до акту виконання від 28.11.2012 року б/н до договору купівлі-продажу цінних паперів від 28.12.2012 №БВ486-02 продавець та покупець підтверджують, що всі зобов`язання по договору виконані, грошові розрахунки проведені сторонами у повному обсязі, цінні папери передані і отримані сторонами у повному обсязі, продавець та покупець не мають один до одного ніяких претензій та вважають договір виконаним.
          Станом на 01.07.2011 року відповідно до даних податкового обліку Додатку ЦП до рядка 05.15.1 додатка ІД до Податкової декларації з податку на прибуток (доходи) страховика у рядку 3.3. «Від`ємний фінансовий результат попереднього звітного (податкового) періоду» зазначена сума 72833933 грн. Відповідно до даних бухгалтерського обліку, а саме субрахунку 351 «еквіваленти грошових коштів» рахунку 35 «Поточні фінансові інвестиції» станом на 01.07.2011 року зазначена сума 69 883 166,58 грн.
          Відповідно до балансу ПрАТ «СК «Злагода» за 2011 рік рядок 150 «Векселі одержані» на початок звітного періоду - 0, на кінець звітного періоду -0; рядок 220 «поточні фінансові інвестиції» на початок звітного періоду - 71505 тис.грн.; на кінець звітного періоду - 72 345 тис. грн.; за 2012 рік рядок 150 «векселі одержані» на початок звітного періоду - 0, на кінець звітного періоду - 0; рядок 220 «Поточні фінансові інвестиції» на початок звітного періоду - 72345 грн. тис.грн., на кінець звітного періоду -70040 тис. грн.
          Відповідач доводить суду, що договором купівлі-продажу від 28.12.2012 розрахунок векселем на суму 69885000 грн. не може бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.
          Також податковий орган послався на ту обставину, що відповідно до інформаційних баз Державної фіскальної служби України, податкова та фінансова звітність ТОВ «Фінекогруп» відсутня, остання податкова звітність ТОВ «Торг Агро Інвест» подана за 2012 рік, додаток ЦП до 1 рядка 03.20 додатка ІД до податкової декларації з податку на прибуток підприємства «прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами, деривативами та іншими, ніж цінні папери корпоративними правами» відсутній, фінансова звітність відсутня. Постановою Господарського суду Донецької області від 29.08.2013 року ТОВ «Торг Агро Інвест» визнано банкрутом.
          На підставі вищезазначених доводів податковий орган прийшов до висновку про порушення позивачем вимог пп.135.5.15 п.135.5 ст.135 ПК України, що призвело до заниження доходу, що враховується при визначенні об`єкта оподаткування на суму 69885000 грн.
          Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду, який позов задовольнив. 
          Разом з тим, касаційний суд вважає висновки судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак таке судове рішення не є такими, що відповідає вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.
          Аналізуючи приписи статей 14, 135 Податкового кодексу України в поєднанні із вимогами Цивільного кодексу України, та законодавства, що врегульовувало порядок розрахунку в безготівковій формі та порядок обігу цінних паперів (векселів) суди надавали оцінку реальності угод укладених між ТОВ «Фінекогруп», позивачем  та ТОВ «Торг Агро Інвест». 
          Вказані дії судів попередніх інстанцій, на думку Верховного Суду є правомірними, проте вони у повній мірі не відобразили зміст виявлених відповідачем порушень, які стали підставою для прийняття спірного у даній справі рішення. Судами в порушення принципу правової визначеності не досліджено дійсний зміст господарських операцій позивача, по придбанню інвестицій від ТОВ «Торг Агро Інвест», в частині оплати їх простим векселем. 
          Згідно положень статті 14 Закону України «Про цінні папери та фондовий ринок» № 3480-IV від 23.02.2006 вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю). Векселі можуть бути прості або переказні та існують виключно у документарній формі. Особливості видачі та обігу векселів, здійснення операцій з векселями, погашення вексельних зобов`язань та стягнення за векселями визначаються законом.
          Приписами статті 34 Уніфікованого Закону про переказні векселі та прості векселі, запровадженого Женевською конвенцією від 07.06.1930, передбачено, що переказний вексель строком за пред`явленням підлягає оплаті при його пред`явленні. Він повинен бути пред`явлений для платежу протягом одного року від дати його складання. Трасант може скоротити цей строк або обумовити більш тривалий строк. Ці строки можуть бути скорочені індосантами. Трасант може встановити, що переказний вексель зі строком платежу за пред`явленням не може бути пред`явленим для платежу раніше визначеної дати. У цьому разі строк для пред`явлення починається від зазначеної дати.
          Статтею 70 Уніфікованого Закону встановлено, позовні вимоги до акцептанта, які випливають з векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу. Статтею 77 Уніфікованого Закону передбачено також, що до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, а саме положення щодо строку платежу (статті 33 - 37).
           6 липня 1999 року прийнято Закон України «Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі» № 826-XIV.
Конвенція, якою запроваджено Уніфікований закон про переказний та простий векселі набула чинності Україною 6 січня 2001 року.
          Як було встановлено судами, фактично за договором купівлі-продажу цінних паперів від 28.12.2012 відбувся подвійний продаж, зокрема, ТОВ «Торг Агро Інвест» придбав у ПрАТ «СК «Злагода» простий документарний ордерний вексель АА 1471682 від 12.05.2010, а ПрАТ «СК «Злагода» придбав у ТОВ «Торг Агро Інвест» акції, у зв`язку з чим відбулося зустрічне виконання зобов`язання.
          При цьому, на такому векселі АА 1471682 від 12.05.2010 (т.2, а.с.11) зазначено «за пред`явленням, але не раніше 2011 року», тоді як такий був переданий новому власнику, -  ТОВ «Торг Агро Інвест» 28.12.2012. 
          З урахуванням чого, судами не досліджено чи відповідає даний вексель ознакам майнових та/або інтелектуальних інвестиції, за рахунок яких позивач міг придбати названі акції ТОВ «Торг Агро Інвест», змінюючи при цьому власні активи, а також податкове навантаження у цей період. 
          Крім того, згідно із статтею 4 Закону України «Про обіг векселів в Україні» №2374-III від 05.04.2001 видавати переказні і прості векселі можна лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги (крім фінансових векселів).
          Умова щодо проведення розрахунків із застосуванням векселів обов`язково відображається у відповідному договорі, який укладається в письмовій формі. У разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов`язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов`язання щодо платежу за векселем.
          Особи, винні в порушенні вимог цієї статті, несуть відповідальність згідно з законом.
          За приписами статті 10 Закону України «Про обіг векселів в Україні» №2374-III від 05.04.2001 векселедавець зобов`язаний вести реєстр виданих векселів у порядку, затвердженому Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку.
          Вказаний реєстр до матеріалів справи не надано та судами не досліджувався. При цьому зі зворотної частини досліджуваного Судом векселя вбачається про те, що такий неодноразово надавався позивачем різним суб`єктам господарювання. 
          Поза увагою судів попередніх інстанцій також залишились доводи відповідача про непослідовність та суперечливість доводів позивача щодо мети придбання векселя.
          Отже, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки податкового органу стосовно суті порушень, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів.
          Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
          За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
          З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
          Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

          Касаційну скаргу  Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві задовольнити частково, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 29.07.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03.11.2015 скасувати, справу № 826/10278/15 направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва. 
          Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник