УХВАЛА

01 липня 2020 року     
Київ
справа № 1340/3616/18
адміністративне провадження № К/9901/15117/20

Верховний Суд у складі судді-доповідача Касаційного адміністративного суду Гімона М.М., перевіривши касаційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25.06.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.10.2019 у справі № 1340/3616/18 за позовом Приватного акціонерного товариства «Дрогобицький завод залізобетонних виробів» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень,
ВСТАНОВИВ:
Вперше касаційна скарга у цій справі подана Головним управлінням ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС) 02.12.2019, яку Верховний Суд ухвалою від 16.12.2019 залишив без руху і надав скаржнику строк для усунення недоліків касаційної скарги: сплатити судовий збір в сумі 33619 грн та зазначити, які норми матеріального права застосовано неправильно (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню), чи норми процесуального права, на його думку, порушено судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.
Ухвалою від 05.02.2020 Верховний Суд повернув касаційну скаргу з тих підстав, що недоліки касаційної скарги усунуто не в повному обсязі. Так, суд встановив, що у додатковому обґрунтуванні не зазначено жодного прикладу неправильного застосування норм матеріального права судами, не наведені у касаційній скарзі та доповненнях до неї і приклади порушення судами норм процесуального права, встановлення яких може бути підставою для скасування судових рішень. Посилання на порушення вимог статті 242  КАС України - не є таким, що свідчить про виконання скаржником вимог процесуального законодавства, зокрема, статті 330 КАС України. 
30.03.2020 до суду вдруге надійшла касаційна скарга ГУ ДПС на судові рішення у цій справі.
Ухвалою від 01.04.2020 Верховний Суд зазначену касаційну скаргу, подану на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), залишив без руху і надав строк на усунення недоліків: зазначити конкретну норму, яку застосував суд апеляційної інстанції без врахування висновку щодо застосування цієї норми права у саме подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, з посиланням на конкретну постанову Верховного Суду, у якій такий висновок викладено, довівши подібність правовідносин.
На виконання зазначеної ухвали суду, ГУ ДПС подало уточнену касаційну скаргу, в якій визначило підставу касаційного оскарження судових рішень - пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме: відсутність висновків Верховного Суду щодо питання застосування, в сукупності норми пункту 201.1 статті 201 та пункту 198.5 статті 198 Кодексу у подібних правовідносинах.
Верховний Суд ухвалою від 04.05.2020 касаційну скаргу повернув, визнавши наведене скаржником обґрунтування недостатнім для відкриття касаційного провадження у справі. При цьому, суд зазначив, що аналіз касаційних скарг вказує на те, що по суті скаржник не погоджується з оцінкою доказів здійснену судами попередніх інстанцій і висновками за наслідками такої оцінки, на що вказують посилання скаржника на те, що в податкових накладних не вказано таких обов`язкових реквізитів як кількість та ціна, чим порушено вимоги пункту 201.1 статті 201 Кодексу, неналежне тлумачення положень пункт 198.5 статті 198 цього Кодексу, які за висновком судів попередніх інстанцій не можуть застосовуватись, з огляду на те, що до собівартості товарів, яку контролюючий орган взяв за базу оподаткування ПДВ, включені як операції, які є об`єктом оподаткування, так і ті, які не оподатковуються ПДВ.
19.06.2020 до суду втретє надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Львівській області  (далі - скаржник), направлена до суду поштою 15.06.2020.
Під час перевірки зазначеної касаційної скарги на предмет дотримання вимог статті 330 КАС України встановлено, що вона, фактично, дублює зміст касаційної скарги, поданої на виконання вимог ухвали суду від 01.04.2020, обґрунтування наведених підстав касаційного оскарження у якій судом вже було визнано недостатнім для відкриття касаційного провадження.
Так, скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції застосував норми права (пункт 189.1 статті 189, пункт 198.5 статті 198 та пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та статті 67 Конституції України) висновок Верховного Суду щодо питання застосування яких у подібних правовідносинах відсутній.
Як вже роз`яснювалося скаржнику, при касаційному оскарженні судових рішень, зазначених у частині першій статті 328 КАС України, у касаційній скарзі обґрунтування неправильного застосування судом (судами) норм матеріального права чи порушення норм процесуального права має обов`язково наводитись у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої статті 328 КАС України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення. 
При цьому, у разі подання касаційної скарги на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України (відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах) скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було застосовано неправильно , а також обґрунтувати у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як на думку скаржника відповідна норма повинна застосовуватися.
Порушення судами визначених скаржником норм права, у касаційній скарзі обґрунтовується  висновками про відсутність у зареєстрованих податкових накладних обов`язкових реквізитів, що на переконання ГУ ДПС свідчить про відсутність податкових накладних виписаних на товари з відповідною номенклатурою, яка зазначена у видаткових накладних, як наслідок - порушення норм пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5 статті 198 та пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. 
Натомість, суди, задовольняючи позов, виходили з того, що неправильне оформлення податкових накладних, наявність будь-яких помилок у номенклатурі товарів, не тягне за собою збільшення податкових зобов`язань, оскільки таке збільшення призводить до подвійного оподаткування одних і тих самих операцій. Суди дійшли висновку, що контролюючий орган помилково встановив відсутність авансів в значних обсягах станом на 31.12.2015, 31.12.2016 та 30.09.2017, оскільки ним взято значення згорнутого сальдо по кредиту 361-рахунку за оборотно-сальдовими відомостями, які надав позивач під час перевірки. Суди встановили, що це підтверджується копіями оборотно-сальдових відомостей за грудень 2015 року, грудень 2016 року та вересень 2017 року за рахунком 361. Так, згідно з розгорнутим сальдо кредиту 361 рахунку, тобто суми авансів, що отримані від покупців, становили станом на 31.12.2015 - 123201,72 грн; 31.12.2016 - 672 476,82 грн; 30.09.2017 - 601330,13 грн. Наявність розбіжностей за кількістю реалізованої готової продукції в розрізі номенклатури, які встановлено на підставі аналізу накладних на реалізацію, податкових накладних, зведених відомостей готової продукції та даних реєстру зареєстрованих податкових накладних, накладних на реалізацію та даними оборотів по рахунку 26 Готова продукція спростовуються копіями всіх первинних документів (видатковими накладними та актами), як і документами на підтвердження отриманих оплат від покупців, копіями відповідних податкових накладних за період січень, лютий 2016 року. Матеріалами справи підтверджено, що до кожної видаткової накладної, що підтверджує факт відвантаження товару покупцю, у відповідному періоді складено податкові накладні щодо всіх операцій позивача за січень, лютий 2016 року.
Отже, пункт 189.1 статті 189, пункт 198.5 статті 198 та пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України хоча і застосовуються у спірних правовідносинах як такі, що визначають загальні правила визначення бази оподаткування податком на додану вартість та обов`язок скласти і зареєструвати податкову накладну на дату виникнення податкових зобов`язань, проте не є тими нормами, на підставі яких у цій справі вирішується спір. Разом з тим, підставою для вирішення спору стала оцінка судами відповідних доказів, з якою не погоджується відповідач. 
Крім того, варто зауважити, що задовольняючи позов, суди також виходили з того, що контролюючим органом застосовано пункт 198.5 статті 198 ПК України та визначено суму ПДВ на собівартість товарів, послуг. Одночасно, в абзаці 3 сторінки 33, абзаці 3 сторінки 35 Акта про результати перевірки, контролюючий орган підтверджує факт здійснення реалізації бетону товарного. В свою чергу, реалізація товарів є об`єктом оподаткування ПДВ. Тому, за висновками судів попередніх інстанцій, пункт 198.5 статті 198 ПК України не підлягав застосуванню, оскільки фактично контролюючий орган підтвердив в Акті про результати перевірки, що зазначені товари реалізовані, тобто використані в оподатковуваних ПДВ операціях. Однак, пункт 198.5 статті 198 ПК України не може застосовуватись і з огляду на те, що до собівартості товарів, яку контролюючий орган взяв за базу оподаткування ПДВ, включені як операції, які є об`єктом оподаткування, так і ті, які не оподатковуються ПДВ. Таким чином, в склад собівартості готової продукції включаються як витрати, що понесені з ПДВ, так і без ПДВ. При цьому, обов`язок донарахування податкового зобов`язання на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України виникає виключно у випадку віднесення таких сум до складу податкового кредиту. Тому, оскільки такі витрати як: заробітна плата, матеріали, послуги придбані у неплатників ПДВ, які включені в склад собівартості готової продукції придбавались без ПДВ, обов`язок донарахування податкового зобов`язання за таким операціями не виникає. Проте відповідач при складенні Акту про результати перевірки не дослідив питання формування собівартості бетону та донарахував податкові зобов`язання з ПДВ за встановленими розбіжностями у кількості готової продукції, виходячи з її балансової вартості, що суперечить нормам пункту 198.5 ст. 198 ПК України.
Цей висновок суду, з огляду на зміст касаційної скарги, ГУ ДПС не спростовує, не наводить обґрунтування неправильного застосування судами норм матеріального права чи порушення норм процесуального права в цій частині у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої статті 328 КАС України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення. 
За таких обставин, перевіркою змісту поданої у цій справі касаційної скарги встановлено, що у ній не викладені передбачені частиною четвертою статті 328 КАС України підстави для оскарження судових рішень в касаційному порядку, а формальне зазначення пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України наведено скаржником безвідносно до предмета спору.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а тому відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження або їх визначення безвідносно до предмета спору унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження.
Згідно з пунктом 4 частини п`ятої статті 332 КАС України касаційна скарга не приймається до розгляду і повертається суддею-доповідачем також, якщо у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судового рішення в касаційному порядку. 
За таких обставин, касаційна скарга  Головного управління ДПС у Львівській області підлягає поверненню як така, що не містить підстави касаційного оскарження  рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25.06.2019 та постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.10.2019.
На підставі вищенаведеного та керуючись положеннями статей 328, 330, 332, 359 КАС України, 
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25.06.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.10.2019 у справі № 1340/3616/18 за позовом Приватного акціонерного товариства «Дрогобицький завод залізобетонних виробів» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування рішень повернути скаржнику.
Копію даної ухвали надіслати учасникам справи у порядку, визначеному статтею 251 КАС України.
Роз`яснити скаржнику, що повернення касаційної скарги не позбавляє його права повторного звернення до Верховного Суду.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання й оскарженню не підлягає.
Суддя                                                                                  М.М. Гімон