ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 серпня 2020 року	Львів	Справа № 1740/2036/18 пров. № А/857/3541/20	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Кузьмича С.М., Шавеля Р.М.
при секретарі судового засідання:                 Волошин М.М.
представника позивача:                                  Поляк І.В.
представника відповідача:                             Сахман П.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 18.02.2020 року (рішення ухвалене о 10:34 хв. у м. Рівне судом у складі головуючого судді Недашківської К.М., повний текст рішення складено 28.02.2020р.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства “Рівнеазот” до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправною та скасування податкової вимоги,-

                                             ВСТАНОВИЛА:

У липні 2018 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 15.05.2018 №Ю-258-11 про сплату недоїмки по єдиному внеску в розмірі 7257186 грн. 10 коп.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що оскаржувана вимога сформована відповідачем на підставі даних особової картки платника податків по єдиному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування станом на 30.04.2018. У подальшому, поточні платежі ПАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску контролюючий орган також відносив в рахунок погашення вказаної вище недоїмки, натомість виникала нова недоїмка за інший період. Зазначає, що внаслідок таких дій відповідача було сформовано ряд податкових вимог, які на даний час скасовані судами або оскаржуються  у судовому порядку. Тобто на момент формування оскаржуваної вимоги про сплату боргу не відбулося узгодження сум недоїмки зі сплати єдиного внеску визначених у попередніх вимогах внаслідок їх оскарження позивачем, а тому обов`язок зі сплати єдиного внеску за вказаний період  виконано ним повністю та належним чином. Крім цього вказує, що оскаржувана вимога про сплату боргу є виконавчим документом, яка сформована відповідачем на всю суму недоїмки станом на 30.04.2018, котра включає і суми недоїмки за попередніми оскаржуваними вимогами, що може призвести до направлення на виконання у виконавчу службу вимог за однією заборгованістю і, як наслідок подвійного її стягнення. Вважає, що у відповідача були відсутні правові підстави для формування і направлення вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ю-258-11 від 15.05.2018, оскільки на дату формування оскаржуваної вимоги борг за сплати єдиного внеску взагалі був відсутній. Просив позов задоволити.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 18.02.2020 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправною та скасовано Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 15 травня 2018 року №Ю-258-11 зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 7257186 грн. 10 коп.
Рішення суду першої інстанції оскаржив Офіс великих платників податків Державної податкової служби. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що приватне акціонерне товариство “Рівнеазот” зареєстроване як юридична особа Виконавчим комітетом Рівненської міської ради 13.11.1995; види діяльності за КВЕД: виробництво добрив і азотних сполук; виробництво електроенергії; торгівля електроенергією; організація будівництва будівель; діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послух технічного консультування в цих сферах; загальна медична практика. ПрАТ “Рівнеазот” є платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування.
Постановами заступника начальника Відділу примусового виконання рішень Департаменту ДВС Міністерства юстиції України від 18.06.2015 та головного державного виконавця Відділу примусового виконання рішень Департаменту ДВС Міністерства юстиції України від 30.07.2015, накладено арешти на кошти, які містяться на рахунках ПАТ “Рівнеазот”, що позбавляло позивача можливості здійснити сплату єдиного внеску з свого банківського рахунку відповідно до приписів частин сьомої, восьмої статті 9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”.
З метою своєчасного виконання обов`язку зі сплати єдиного внеску, за період з червня по вересень 2015 року між Публічним акціонерним товариством “Рівнеазот” та Дочірнім підприємством “Хімік” ПАТ “Азот” укладено Договір доручення №05.15 від 29.05.2015 (а.с. 63-64 том 1) (далі іменується – Договір доручення). Відповідно до пункту 1.1 Договору – Повірений (ДП “Хімік” ПАТ “Азот”) в порядку та на умовах, визначених Договором, зобов`язується за рахунок Довірителя (ПАТ “Рівнеазот”) виконувати грошові зобов`язання, деталізований зміст яких визначається у додатках. 
На виконання підпункту 2.1.1 пункту 2.1 Договору доручення, позивачем видано довіреність №748-юв від 11.06.2015, якою уповноважено ДП “Хімік” ПАТ “Азот” вчиняти наступні дії: сплачувати (перераховувати) від імені ПАТ “Рівнеазот”: нотаріальні послуги, податки та збори відповідно до Податкового кодексу України, єдиний соціальний внесок, податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, аліменти, заробітну плату, інші утримання з заробітної плати, пенсії, оплату листків непрацездатності, виплати заробітної плати за період відпустки, компенсацію середнього заробітку працівникам, призваним на військову службу за призовом під час мобілізації, відрахування від ФОП, кошти на господарські потреби, на відрядження, супутні банківські комісії.
На виконання вимог Договору доручення та у відповідності до повноважень згідно з довіреністю, ДП “Хімік” ПАТ “Азот” сформувало та подало на виконання банківських установ платіжні доручення із зазначенням призначення платежу “нарахована сума ЄВ” в загальному розмірі 20685499,01 грн. ДП “Хімік” ПАТ “Азот” сплачено єдиний внесок від імені та за рахунок ПАТ “Рівнеазот” на підставі Договору доручення №05.15 від 29.05.2015 та виданої відповідно до цього договору довіреності.
Перераховані в липні та вересні 2015 року ДП “Хімік” ПАТ “Азот” від імені та за дорученням ПАТ “Рівнеазот” грошові кошти в рахунок оплати сум платежів єдиного внеску за спірний період були прийняті контролюючим органом як належні; останній не мав жодних зауважень та не направляв жодних повідомлень позивачу про те, що перераховані кошти не можуть бути прийняті як сплата єдиного внеску за вказаний період, а також не повідомляв позивача про виникнення недоїмки за платежем “суми єдиного внеску”. Лише в листопаді 2015 на адресу позивача надійшов лист Міжрегіонального головного управління ДФС – Центральний офіс з обслуговування великих платників №25588/10/28-10-20-4-20 від 18.11.2015, в якому зазначалось, що на адресу Центрального офісу надійшов лист Державної фіскальної служби від 12.11.2015 про порушення вимог Закону України №2464-VI, а саме, що у період з липня по вересень 2015 року ДП “Хімік” ПАТ “Азот” здійснило сплату єдиного внеску на загальну суму 20685499 грн. за ПАТ “Рівнеазот”, а тому кошти сплачені ДП “Хімік” ПАТ “Азот”, перекинуто з інтегрованої картки платника податку (ІКПП) ПАТ “Рівнеазот” на ІКПП “Нез`ясовані платежі”, в результаті чого в ІКПП платника ПАТ “Рівнеазот” виникла недоїмка у розмірі 11870891,55 грн.
Фіскальним органом сформовано першу Вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 07.12.2015 №Ю-258-11, та в подальшому були сформовані усі інші видаткові вимоги, а саме.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 01.03.2016 у справі №817/85/16 позовні вимоги ПАТ “Рівнеазот” про визнання протиправною і скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 07.12.2015 №Ю-258-11 (перша вимога) залишено без задоволення.
Постановою  Житомирського апеляційного адміністративного суду від 29.06.2016 у справі №817/85/16, апеляційну скаргу ПАТ “Рівнеазот” задоволено; постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 01.03.2016 у справі №817/85/16 – скасовано; прийнято нову постанову, якою позов ПАТ “Рівнеазот” задоволено повністю; визнано протиправною вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників податків №Ю-258-11 від 07.12.2015 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 16821411,33 грн. (перша вимога).
Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанцій дійшов висновку, що позивач виконав свої зобов`язання зі сплати єдиного внеску шляхом вчинення дій від імені позивача повіреним на підставі договору доручення, довіреності та договору про поворотну фінансову допомогу і внаслідок таких дій позивача ніяких негативних наслідків не наступило, а навпаки кошти своєчасно надійшли до відповідача.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26.01.2017 у справі  №817/85/16 касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників податків залишено без задоволення; постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 29.06.2016 – без змін.
Постановою Верховного суду від 25.01.2019 у справі №817/85/16 (адміністративне провадження №К/9901/22068/18) у задоволенні заяви Офісу великих платників податків ДФС про перегляд ухвали Вищого адміністративного суду України від 26.01.2017 відмовлено.
Відтак, судами установлено протиправність першої сформованої за даним фактом вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 07.12.2015 №Ю-258-11.
Згодом, фіскальний орган формував нові вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску за таким же порядковим номером Ю-258-11, які оскаржувалися позивачем у судовому порядку. 
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 03.06.2016 у  справі №817/110/16, яка набрала законної сили 22.12.2016, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників      №Ю-258-11 від 12.01.2016 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі  10365195,00 грн..
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 16.05.2016 у справі №817/299/16, яка набрала законної сили 29.07.2016, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників №Ю-258-11 від 04.02.2016 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 18176403,39 грн..
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 30.09.2016 у  справі №817/902/16,  яка набрала законної сили 17.01.2017, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників № Ю-258-11 від  07.05.2016  про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 20035875,98 грн..
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 16.02.2017 у справі №817/2117/16, яка набрала законної сили 16.05.2017, визнано неправомірними дії Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо перекидання з інтегрованої картки платника податків ПАТ “Рівнеазот” на інтегровану картку “Нез`ясовані платежі” грошових коштів в сумі 20685 499 грн., сплачених з червня по вересень 2015 року, повіреною особою ПАТ “Рівнеазот” - ДП “Хімік” ПАТ “Азот” на підставі договору доручення №05.15 від 29.05.2015; зобов`язано Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби зарахувати сплачені ДП “Хімік” ПАТ “Азот” на підставі договору доручення №05.15 від 29.05.2015 грошові кошти в сумі 20685499 грн. в рахунок сплати єдиного внеску ПАТ “Рівнеазот” в інтегрованій картці платника податків ПАТ “Рівнеазот”; визнано неправомірними дії Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо зарахування поточних платежів ПАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску здійснених у жовтні-грудні 2015 року та січні-листопаді 2016 року в рахунок погашення суми недоїмки визначеної у вимогах №Ю-258-11 від 07.12.2015; від 12.01.2016; від 04.02.2016 та від 07.05.2016; зобов`язано Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби здійснити перерахунок грошових зобов`язань ПАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску з урахуванням суми єдиного внеску сплаченого з червня по вересень 2015 року повіреною особою ПАТ “Рівнеазот” - ДП “Хімік” ПАТ “Азот”.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 19.09.2017 у справі №817/845/17, яка набрала законної сили, визнано протиправною і скасовано вимогу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №Ю-258-11 від 05.05.2017 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску в сумі 29214245,76 грн..
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 16.03.2018 у справі №817/1135/17, яке набрала законної сили, визнано протиправною і скасовано вимогу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №Ю-258-11 від 17.07.2017 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску в сумі 10547515,40 грн..
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 22.05.2019 у справі №817/1496/17, яке набрала законної сили, визнано протиправною і скасовано вимогу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №Ю-258-11 від 14.09.2017 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску в сумі 8898695,69 грн.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 06.05.2019 у справі №817/1671/17, яке набрало законної сили 20.11.2019, визнано протиправною і скасовано вимогу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №Ю-258-11 від 12.10.2017 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску в сумі 8376333,62 грн.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 02.05.2019 у справі №817/1895/17, яке набрала законної сили, визнано протиправною і скасовано вимогу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби №Ю-258-11 від 14.11.2017 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску в сумі 8043269,06 грн. 
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 11.04.2019 у справі №817/2265/17, яка набрала законної сили 16.07.2019, адміністративний позов Приватного акціонерного товариства “Рівнеазот” до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задоволено повністю: визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-258-11 від 14.12.2017 на суму єдиного внеску 7681149,51 грн.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 11.04.2019 у справі №817/1607/18 визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 15.03.2018 №Ю-258-11 на суму 12248796,16 грн.
Всупереч положень п.4.1. Порядку розгляду органами доходів і зборів скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України № 452 від 09.09.2013, поточні платежі ПАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску здійснені у жовтні – грудні 2015 року та січні-квітні 2016 року Міжрегіональне ГУ ДФС – Центральний офіс з ОВП відносило в рахунок погашення недоїмки визначеної у вимозі №Ю-258-11 від 07.12.2015. При цьому, на підставі самостійно поданих товариством звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів, відповідачем фіксувалось виникнення нової недоїмки за інший період. Тобто, попри спірність суми недоїмки визначеної у вимозі №Ю-258-11 від 07.12.2015 і незважаючи на те, що вказана вимога була оскаржена у передбачені законом строки і в адміністративному і у судовому порядку, в порушення положень Порядку, орган ДФС безпідставно змінював призначення здійснених ПАТ “Рівнеазот”  платежів, що направлялись на сплату задекларованих поточних зобов`язань зі сплати єдиного внеску (відображених у поданих Звітах) та протиправно направляв вказані кошти в рахунок погашення суми недоїмки, яка, як встановлено судом, взагалі відсутня, оскільки зобов`язання зі сплати єдино внеску за червень-вересень 2015 року своєчасно та в повному обсязі виконані ПАТ “Рівнеазот”. 
Внаслідок того, що поточні платежі ПАТ “Рівнеазот” зараховувались в рахунок погашення недоїмки визначеної у вищевказаних вимогах, виникала нова заборгованість по поточних зобов`язаннях. 
Проте, не зважаючи на відповідні судові рішення, по особовому рахунку позивача на момент виникнення спірних правовідносин та на дату звернення до суду з даним позовом продовжувала обліковуватися недоїмка зі сплати єдиного внеску, що, зокрема, підтверджується даними інтегрованої  картки платника податків ПрАТ “Рівнеазот”.
15 травня 2018 року Офісом великих платників ДФС сформовано оскаржувану Вимогу №Ю-258-11 про сплату боргу (недоїмки), відповідно до якої позивача зобов`язано сплатити суму боргу у розмірі 7257186 грн. 10 коп., за порушення останнім статті 25 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”.
Підставою винесення вказаної вимоги став висновок контролюючого органу про порушення позивачем статті 25 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”,  обумовлений знову ж таки тим, що сплата єдиного внеску здійснювалась не ПАТ “Рівнеазот”, а третьою особою – ДП “Хімік” ПАТ “Азот”.
За результатами адміністративного оскарження вимоги рішенням ДФС України від 12.07.2018 №23316/6/99-99-11-02-02-25 скарга ПАТ “Рівнеазот” залишена без задоволення, а вимога – без змін.
Статтею 1 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” передбачено, що єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування – це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Згідно ч.1  ст. 4 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” платниками єдиного внеску є: 1) роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Відповідно до п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”, платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Згідно абз. 1 п. 1 ч. 1 ст.7 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” базою нарахування єдиного внеску є суми нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України “Про оплату праці”, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Частиною 7 ст. 9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” врегульовано, що єдиний внесок сплачується шляхом перерахування платником безготівкових коштів з його банківського рахунку. А частиною восьмою цієї статті, - що платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.
Відповідно до п.п. 1 п. 2 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України №449 від 20.04.2015, що зареєстрований у Міністерстві юстиції України 07.05.2015 за №508/26953 закріплено правило, згідно якого, сплата єдиного внеску здійснюється за місцем обліку такого платника у національній валюті шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на відповідні рахунки органів доходів і зборів, відкриті в органах Державної казначейської служби України, для його зарахування, крім єдиного внеску, який сплачується в іноземній валюті розташованими за межами України підприємствами, установами, організаціями (у тому числі міжнародними) за працюючих у них громадян України та громадянами України, які працюють або постійно проживають за межами України, відповідно до договорів про добровільну участь).

Підпунктом 4 пункту 2 передбачено, що єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника.

Частиною 12  ст. 9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” передбачено аналогічне.

Відтак, ПрАТ “Рівнеазот”, як платник єдиного внеску на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування не міг ухилитися від сплати єдиного внеску не зважаючи на те, що на всі кошти, які містяться на рахунках ПАТ “Рівнеазот”, накладено арешт. Однак, у зв`язку з такими обставинами, останнє було позбавлене можливості здійснити сплату єдиного внеску зі свого банківського рахунку, що і стало підставою для вжиття заходів спрямованих на виконання свого обов`язку щодо сплати податку, шляхом укладення 29.05.2015 Договору доручення №05.15 з ДП “Хімік” ПАТ “Азот”.

Разом з тим, апеляційний суд не бере до уваги твердження контролюючого органу, що перерахування повіреним - ДП “Хімік” ПАТ “Азот” грошових коштів на сплату єдиного внеску від імені та за рахунок довірителя – позивача, суперечить положенням частини дев`ятої статті 25 Закону України №2464-VI, оскільки правомірність дій позивача установлена судовими рішеннями, які набрали законної сили. 
За таких обставин, у випадку наявності прогалин у спеціальному нормативно-правовому акті - Законі України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” №2464-VI від 08.07.2010 - щодо порядку (способу) виконання обов`язку платника по сплаті єдиного соціального внеску, за умов об`єктивної неможливості скористатися передбаченим Законом способом виконання такого обов`язку, правомірними є дії платника єдиного внеску, спрямовані на забезпечення виконання цього обов`язку у будь-який інший спосіб, що не суперечить чинному законодавству.

Аналогічна правова позиція відображена у постанові Верховного Суду від 25.01.2019 у справі №817/85/16, від 06.02.2020 у справі №812/1281/17, від 06.02.2020 у справі №17/110/16.

Пунктом 6 ч. 1 ст. 1 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” передбачено, що недоїмка – це сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.

Відповідно до пункту 2 розділу VI Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України №449  від 20.04.2015, сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом, є недоїмкою.

Пунктом 3 Розділу VІ цієї Інструкції визначено, що фіскальні органи надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки) в таких випадках: якщо дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску фіскальними органами; якщо платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску; якщо платник має на кінець календарного місяця борги зі сплати фінансових санкцій.

Як зазначено у пункті 4 розділу IV Інструкції вимога про сплату боргу (недоїмки) формується під одним порядковим номером до повного погашення суми боргу.

Відтак, оскільки, сума єдиного внеску за період з червня по вересень 2015 року була сплачена повіреним ДП “Хімік” ПАТ “Азот” у повному обсязі, то    обов`язок позивача зі сплати єдиного внеску за вказаний період виконано повністю та своєчасно. Правомірність прийнятих на цих підставах рішень, неодноразово були предметом судових розглядів, за результатами яких, відповідні рішення контролюючого органу визнавалась протиправними та скасовувались судовими рішеннями, які набрали законної сили.

Згідно п. 4.1. Порядку розгляду органами доходів і зборів скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України №452 від 09.09.2013, скарга на вимоги та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу подана з дотриманням порядку і строків, визначених пунктом 2.3 розділу II та пунктом 3.1 розділу IІІ цього Порядку, зупиняє строки їх сплати до винесення рішення органом доходів і зборів вищого рівня або дня набрання судовим рішенням законної сили. Аналогічні положення збереженні також і у Порядку розгляду контролюючими органами скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженому наказом Міністерства фінансів України №1124 від 09.12.2015, що набрав чинності з 23.02.2016.

Таким чином, перша вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ю-258-11 від 07.12.2015, як і усі наступні вимоги під тим самим порядковим номером були оскаржені у судовому порядку, орган ДФС безпідставно змінював призначення здійснених ПАТ “Рівнеазот” платежів, що направлялись на сплату задекларованих поточних зобов`язань зі сплати єдиного внеску (відображених у поданих Звітах про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів) та протиправно направляв вказані кошти в рахунок погашення суми недоїмки, яка, як встановлено судовими рішеннями по справах, зокрема, №817/85/16, №817/110/16, №817/299/16, № 817/902/16, №817/2117/16, №817/845/17 та №817/2265/17, відсутня.

За таких обставин, судова колегія апеляційного суду переконана, що у відповідача були відсутні правові підстави для зарахування поточних платежів позивача в рахунок оплати суми недоїмки,  визначеної за період з червня по вересень 2015 року, та, відповідно, для зарахування подальших поточних платежів в рахунок погашення недоїмки визначеної у наступних вимогах, а тому оскаржувана вимога №Ю-258-11 від 15.05.2018 є такою, що сформована протиправно, а саме за рахунок неправомірних дій відповідача по невірному відображенню в інтегрованій картці платника – позивача, нарахованих та сплачених ним платежів зі сплати єдиного внеску. 

Апеляційний суд не бере до уваги доводи відповідача, що на момент розгляду справи відсутній предмет спору, оскільки 17-18 грудня 2019 року відбулося зарахування коштів з рахунку “Нез`ясовані платежі” на рахунок позивача по сплаті єдиного внеску, що підтверджується інтегрованою карткою платника податків; відповідач вказує, що на момент розгляду справи за позивачем вже не обліковується будь-яка недоїмка зі сплати єдиного внеску, а тому предмет спору відсутній через відкликання оскаржуваної вимоги, з огляду на наступне, а саме. 

Пунктом 1 розділу VI. “Порядок стягнення заборгованості з платників” Інструкції №449 передбачено, що до платників, які не виконали визначені Законом обов`язки щодо нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску, застосовуються заходи впливу та стягнення.

Пунктом 2 розділу VI. “Порядок стягнення заборгованості з платників” Інструкції №449 визначено, що у разі виявлення платником своєчасно не нарахованих сум єдиного внеску такі платники зобов`язані самостійно обчислити ці внески, відобразити у звітності, що подається платником до органів доходів і зборів, та сплатити їх. До такого платника застосовуються штрафні санкції в порядку і розмірах, визначених розділом VІІ цієї Інструкції. У разі виявлення органом доходів і зборів своєчасно не нарахованих та/або не сплачених платником сум єдиного внеску такий орган доходів і зборів обчислює суми єдиного внеску, що зазначаються у вимозі про сплату боргу (недоїмки), та застосовує до такого платника штрафні санкції в порядку і розмірах, визначених розділом VІІ цієї Інструкції. Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена в строки, встановлені Законом, обчислена органами доходів і зборів у випадках, передбачених Законом, є недоїмкою. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.

Згідно пункту 3 розділу VI “Порядок стягнення заборгованості з платників” Інструкції №449, органи доходів і зборів надсилають (вручають) платникам вимогу про сплату боргу (недоїмки), якщо: дані документальних перевірок свідчать про донарахування сум єдиного внеску органами доходів і зборів; платник має на кінець календарного місяця недоїмку зі сплати єдиного внеску; платник має на кінець календарного місяця борги зі сплати фінансових санкцій. У випадку, передбаченому абзацом другим цього пункту, вимога про сплату боргу (недоїмки) приймається відповідним органом доходів і зборів протягом 10 робочих днів з дня, що настає за днем вручення платнику акта перевірки, а за наявності заперечень платника єдиного внеску до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки. Орган доходів і зборів надсилає (вручає) вимогу про сплату боргу (недоїмки) платнику єдиного внеску протягом трьох робочих днів з дня її винесення. У випадках, передбачених абзацами третім та/або четвертим цього пункту, вимога про сплату боргу (недоїмки) надсилається (вручається): платникам, зазначеним у підпунктах 1, 2 пункту 1 розділу II цієї Інструкції, протягом 10 робочих днів, що настають за календарним місяцем, у якому виникла, зросла або частково зменшилась сума недоїмки зі сплати єдиного внеску (заборгованість зі сплати фінансових санкцій); платникам, зазначеним у підпунктах 3, 4, 6 пункту 1 розділу II цієї Інструкції, протягом 15 робочих днів, що настають за календарним місяцем, у якому виникла, зросла або частково зменшилась сума недоїмки зі сплати єдиного внеску (заборгованість зі сплати фінансових санкцій). Під частковим зменшенням суми недоїмки зі сплати єдиного внеску (заборгованості зі сплати фінансових санкцій) для цілей цього пункту вважається зменшення загальної суми боргу (недоїмки) з єдиного внеску, яка включає нараховані та несплачені суми єдиного внеску (фінансових санкцій) за останній календарний місяць, в якому відбулось таке зменшення. Вимога про сплату боргу (недоїмки) формується на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів на суму боргу, що перевищує 10 гривень. Вимога про сплату боргу (недоїмки), крім загальних реквізитів, має містити відомості про розмір боргу, в тому числі суми недоїмки, штрафів та пені, обов`язок погасити борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк. Вимога про сплату боргу (недоїмки) є виконавчим документом. Сума боргу у вимозі проставляється в гривнях з двома десятковими знаками після коми.

Пунктом 6 розділу VI. “Порядок стягнення заборгованості з платників” Інструкції №449 врегульовано, що вимога про сплату боргу (недоїмки) вважається відкликаною, якщо:
сума боргу (недоїмки), зазначена у вимозі, погашається платником, органами державної виконавчої служби або органами Казначейства - у день, протягом якого відбулося таке погашення суми боргу (недоїмки) в повному обсязі;
орган доходів і зборів скасовує або змінює раніше зазначену суму боргу (недоїмки) внаслідок її узгодження або оскарження - з дня прийняття органом доходів і зборів рішення про скасування або зміну раніше зазначеної суми боргу (недоїмки);
вимога органу доходів і зборів про сплату боргу (недоїмки) скасовується судом - у день набрання судовим рішенням законної сили;
борг (недоїмка) списується у випадках, передбачених статтею 25 Закону, в порядку, визначеному пунктами 9-11 цього розділу,- у день прийняття органом доходів і зборів рішення про списання боргу (недоїмки) відповідно до частини сьомої статті 25 Закону;
є рішення суду на стягнення відповідних сум боргу (недоїмки), що зазначені у вимозі,- у день надходження виконавчих документів до органів державної виконавчої служби або до органів Казначейства.

Як зазначає відповідач, оскаржувана Вимога №Ю-258-11 є відкликаною, оскільки платником податків 17-18 грудня 2019 року уся сума обліковуваної недоїмки сплачена, шляхом зарахування коштів на рахунок єдиного внеску. 

Проте, апеляційний суд вважає, що оскаржувана Вимога №Ю-258-11 не може вважатися відкликаною, оскільки 17-18 грудня 2019 року платника податків не здійснював жодного зарахування коштів на рахунок єдиного внеску. 

Таке зарахування здійснене фіскальним органом самостійно. 
Судова колегія апеляційного суду звертає увагу, що Інструкція №449 чітко визначає підстави, за яких вимога про сплату боргу вважається відкликаною, серед яких відсутня така підстава, як відкликання вимоги шляхом надсилання листа. 

Згідно Інструкції №449 якої вимога про сплату боргу (недоїмки) вважається відкликаною, якщо орган доходів і зборів скасовує або змінює раніше зазначену суму боргу (недоїмки) внаслідок її узгодження або оскарження - з дня прийняття органом доходів і зборів рішення про скасування або зміну раніше зазначеної суми боргу (недоїмки), у даному випадку фіскальний орган був зобов`язаний скасувати оскаржувану вимогу шляхом прийняття відповідного рішення.

Такого рішення фіскальний орган не приймав, а відтак, оскаржувана Вимога №Ю-258-11 підлягає правовій оцінці по суті. 

Аналогічна правова позиція відображена у постанові Верховного Суду від 19.09.2018 у справі №806/1802/16 (провадження №К/9901/17852/18).

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 243 ч. 3, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-
                                                  ПОСТАНОВИЛА:                                                                      
Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 18.02.2020 року у справі №1740/2036/18 – без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття.
На Постанову протягом тридцяти днів з моменту набрання нею законної сили може бути подана касаційна скарга безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	С. М. Кузьмич 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено              05.08.2020

  

Помічник заступника голови суду