ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2020 року 
м. Київ
справа № 813/3199/14
адміністративне провадження № К/9901/19474/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Приватного акціонерного товариства «Санаторно-готельний комплекс «Дніпро-Бескид» до Дрогобицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадженя у якій відкрито за касаційною скаргою Дрогобицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 05.09.2014 (суддя - Кравців О.Р.) та ухвалу  Львівського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015 (головуючий суддя - Мікула О.І., судді: Кушнерик М.П., Старунський Д.М.) у справі № 813/3199/14

встановив:
Приватне акціонерне товариство «Санаторно-готельний комплекс «Дніпро-Бескид» (далі - ПрАТ «Санаторно-готельний комплекс «Дніпро-Бескид») звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Дрогобицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (далі -  Дрогобицька ОДПІ) від 14.01.2014 № 0000222211 та від 25.02.2014                 № 0001202211.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 05.09.2014, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015, позовні вимоги задоволено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Дрогобицька ОДПІ оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 05.09.2014, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.

В обґрунтування доводів касаційної скарги відповідач посилається на те, що  в силу приписів статті 8 Закону України «Про страхування» страхуванню підлягають майнові інтереси, якщо існує ймовірність або випадковість невиконання або неналежного виконання контрагентами договірних зобов`язань, що може заподіяти збитки господарській діяльності платника. Однак, жодних страхових чи фінансових ризиків чи випадків на підприємстві не виникало, а отже була відсутня й економічно обґрунтована необхідність укладання договорів страхування. 

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, Дрогобицькою ОДПІ проведено позапланову виїзну документальну перевірку ПрАТ «Санаторно-готельний комплекс «Дніпро-Бескид» з питань дотримання вимог податкового законодавства по операціях щодо придбання товарів (робіт, послуг) у ПАТ «СК «СКАЙД» за період з 01.07.2010 по 31.10.2012 та використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності вказаного платника податків.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 27.11.2013 № 247/22-11/22347313, в якому відображено висновок про порушення позивачем пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.4.6 пункту 5.4 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»; пунктів 138.1, 138.2, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 946684,00 грн.
На підставі названого акту перевірки відповідачем прийнято:

податкове повідомлення-рішення від 14.01.2014 № 0000222211, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 1268585,00 грн. (в т.ч. за основним платежем - 946684,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 321901,00 грн.);

податкове повідомлення рішення від 25.02.2014№ 0001202211, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 67912,00 грн. 

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

В силу пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`ємів оподаткування   та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з пунктами 138.1, 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне збереження записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704.

Згідно з підпунктом 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України при визначенні об`єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення: будь-які витрати із страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов`язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних засобів платника податку; будь-які витрати із страхування ризиків, пов`язаних із виробництвом національних фільмів (у розмірі не більше 10 відсотків вартості виробництва національного фільму); екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; об`єкта фінансового лізингу, а також оперативного лізингу, концесії державного чи комунального майна за умови, якщо це передбачено договором; фінансових, кредитних та інших ризиків платника податку, пов`язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров`я або інших ризиків, пов`язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов`язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат із страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Аналогічні приписи були передбачені у Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Види добровільного страхування встановлені статтею 6 Закону України «Про страхування», до яких належить страхування відповідальності перед третіми особами та страхування фінансових ризиків.

Відповідно до статті 8 Закону України «Про страхування» страховий ризик - певна подія, на випадок якої проводиться страхування і яка має ознаки ймовірності та випадковості настання. 

За висновками судів попередніх інстанцій страхування відповідальності перед третіми особами включає ознаки страхування інших ризиків у розумінні підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України, а витрати, понесені у зв`язку із укладенням договору такого страхування є пов`язаними з господарською діяльністю позивача та мають враховуватись при формуванні валових витрат за звітний період.

Як з`ясовано судами, між ПрАТ «Санаторно-готельний комплекс «Дніпро-Бескид» (Виконавець) та Виконавчою дирекцією Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (Замовник) укладено ряд договорів щодо надання послуг, за умовами яких Виконавець зобов`язується надати протягом дії цього договору послуги із санаторно-курортного та відновлювального лікування застрахованим особам та членам їх сімей на підставі санаторно-курортних путівок у кількості, за видами та ціною за профілями лікування, що визначені у додатках до Договору, а замовник прийняти та оплатити такі послуги.

На виконання вищевказаних договорів позивачем укладено низку господарських договорів страхування фінансових ризиків та договорів добровільного страхування відповідальності перед третіми особами із ПАТ «СК «СКАЙД».

На підтвердження здійснення вищевказаних договорів позивачем до матеріалів справи долучено копії відповідних актів виконаних робіт та платіжних доручень.

Сплачені за договорами кошти позивачем включено до Декларацій з податку на прибуток у складі витрат зі страхування.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток приватних підприємств ґрунтуються на тому, що зміст вищенаведених договорів страхування фінансових ризиків та страхування відповідальності перед третіми особами, в кінцевому результаті, стосується страхових випадків при завданні шкоди третім особам (застрахованим особам та членам їх сімей).

Суди попередніх інстанцій цілком обґрунтовано не погодились з такими висновками  податкового органу, оскільки треті особи не є сторонніми фізичними особами для позивача, так як саме їм надавалися відповідні санаторно-курортні послуги, а тому страхування майнових інтересів ПрАТ «Санаторно-готельний комплекс «Дніпро-Бескид» на випадок відшкодування шкоди таким особам під час надання вищевказаних послуг прямо пов`язане з господарською діяльністю позивача.  Крім того, самими договорами страхування передбачено, що предметами таких є майнові інтереси позивача, що не суперечать чинному законодавству України, зокрема, при завданні шкоди фізичній особі або її майну, юридичній особі під час здійснення господарської діяльності ПрАТ «Санаторно-готельний комплекс «Дніпро-Бескид».

Доводи про ненастання страхового випадку також є неприйнятними з огляду на те, що надання послуг страхування не пов`язане безпосередньо з настанням страхового випадку, як обов`язкової та неминучої події, оскільки сутність послуги страхування полягає у тому, що застрахована особа (страхувальник) за плату страховику отримує захист від наслідків можливого настання відповідної події, протягом строку дії договору страхування застрахований інтерес страхувальника є захищеним, а страхова послуга наданою.

Надані  позивачем для перевірки первинні документи  є належним підтвердженням того, що застраховані позивачем страхові ризики пов`язані з його господарською діяльністю, а саме з виконанням укладених з Виконавчою Дирекцією Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності договорів про закупівлю за державні кошти із відповідними додатками та додатковими угодами, предметом яких є надання санаторно-курортних послуг застрахованим особам відповідно до таких договорів та свідчать про належне документування їх здійснення і вказують на коректність обчислення та сплати податку на прибуток приватних підприємств по таких операціях.

Судами попередніх інстанцій обґрунтовано не прийнято до уваги посилання контролюючого органу на перевищення межі звичайної ціни страхових тарифів таких видів страхування на момент укладення вищевказаних договорів, як на доказ порушення податкового законодавства позивачем, оскільки додатком № 1 до Правил добровільного страхування фінансових ризиків ПАТ «СК «СКАЙД» визначені базові страхові тарифи та визначено, що в силу того, що ймовірність настання страхового випадку по даному виду страхування (страхування фінансових ризиків) не залежить від терміну страхування і страховий ризик носить швидкоплинний характер, то таблиця короткостроковості не застосовується, а страхові тарифи розраховуються на основі базових тарифів та коригувальних коефіцієнтів. У будь-якому випадку, при врахуванні усіх факторів, що впливають на ступінь страхового ризику та застосуванні корегувальних коефіцієнтів, кінцевий розмір страхового тарифу не може перевищувати 40% від страхової суми. Норматив витрат на ведення справи складає 30% в структурі викладених у додатку тарифів (лист-відповідь Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг  №4570/13-6 від 02.06.2014 на звернення Дрогобицької ОДПІ №6991/10/13-01-10-02-10/747 від 25.03.2014).

Судами також з`ясовано, що контрагент позивача ПАТ «СК «СКАЙД» відповідно до ліцензій серії АВ № 429549; серії АВ № 546883; серії АД № 039870, ліцензій серії АВ                № 546881 та серії АД № 039868, виданих Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг має право на заняття страховою діяльністю у формі добровільного страхування фінансових ризиків та право на заняття страховою діяльністю у формі добровільного страхування відповідальності перед третіми особами (крім цивільної відповідальності власників наземного транспорту, відповідальності власників повітряного транспорту, відповідальності власників водного транспорту (включаючи відповідальність перевізника), вказані ліцензії на час здійснення господарських операцій з позивачем не були анульовані, правочини з цим суб`єктом господарювання, а також первинні бухгалтерські та податкові документи не визнані у встановленому чинним законодавством України порядку недійсними.

Висновки акту перевірки щодо неправомірного віднесення позивачем до складу валових витрат страхових платежів не містять посилань на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, які б підтверджували наявність факту порушення податкового законодавства саме позивачем, а зроблені виключно з огляду на акт про результати планової документальної виїзної перевірки ПАТ «СК «СКАЙД» (код за ЄДРПОУ 16295210)                       № 746/22-00/16295210 від 15.07.2013 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2010 по 31.12.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2010 по 31.12.2012, надісланого згідно листа Вишгородської ОДПІ ГУ Міндоходів у Київській області від 09.09.2013р. № 190/7/10-08-22-02/381, відповідно до якого ПАТ «СК «СКАЙД» укладало нікчемні угоди на перестрахування з ТДВ «Страховик», ПАТ«СК «Прогрес-Фонд» , ТДВ «СК «Відродження України», ТДВ «СПК «Впевненість-Безпека», шляхом перерахування отриманих страхових платежів.

Судові інстанції обґрунтовано не взяли до уваги зазначені доводи контролюючого органу, оскільки невиконання контрагентом своїх обов`язків перед бюджетом не може бути підставою для неможливості формування податкового обліку на підставі господарських операцій інших суб`єктів господарювання, оскільки відповідно до статті 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, а тому до відповідальності може бути притягнутий лише порушник.

Отже, рішення судів першої та апеляційної інстанції про задоволення позовних вимог є правильними та підлягають залишенню без змін.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Дрогобицької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 05.09.2014 та ухвалу  Львівського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2015 у справі                            № 813/3199/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Т.М. Шипуліна