ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/13041/15                                                                              Суддя першої інстанції: Амельохін В.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  16 липня 2020 року                                                                                        м. Київ
          
          Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
          головуючого судді                         - Горяйнова  А.М.,
          суддів                                            - Костюк Л.О. та Черпіцької Л.Т., 
          за участю секретаря                     - Король Ю.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року, яке ухвалене в порядку письмового провадження, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельний Союз» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИЛА:

У липні 2015 року ТОВ «Будівельний Союз» звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві (процесуальним правонаступником якої є Головне управління ДПС у м. Києві) від 16 лютого 2015 року № 15926552209. 
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року  вказаний адміністративний позов було задоволено. 
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову. Свої вимоги обґрунтував тим, що суд першої інстанції не вірно встановив фактичні обставини справи та помилково застосував норми матеріального і процесуального права. Скаржник вказує на те, що під час проведення перевірки не було підтверджене фактичне здійснення господарських операцій з ПП «ЛЬВІВОПТТРЕЙД» (до зміни назви - ПП «Євроальянсбуд»). Також скаржник просить врахувати, що згідно висновку експерта Київського науково-дослідного інституту судових експертиз перелік фактично виконаних робіт та їх об`єм встановити неможливо. Додатково відповідач зазначає, що позивач не надав: дозвіл Держнаглядохоронпраці на виконання робіт підвищеної небезпеки; документи на підтвердження якості робіт; докази наявності перепусток для робітників; доказів здачі об`єкта під охорону в неробочий та нічний час; не повідомило осіб, відповідальних за виконання робіт та збереження товарно-матеріальних цінностей. 
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2019 року апеляційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві було залишено без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року  - без змін. 
Однак постановою Верховного Суду від 21 травня 2020 року постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 16 травня 2019 року скасовано, а справу направлено на новий апеляційний розгляд. Вказане рішення обґрунтоване тим, що суд апеляційної інстанції безпідставно розглянув справу в порядку письмового провадження. 
Ухвалою суду від 28 травня 2020 року було здійснено заміну відповідача у справі -  ДПІ у Печерському районі Головного управління ДФС у м. Києві на Головне управління ДПС у м. Києві в порядку процесуального правонаступництва.
Головне управління ДПС у м. Києві подало письмові пояснення, доводи якого в основному відповідають доводам апеляційної скарги. 
Також відповідач подав до суду письмові пояснення у справі № 2, в яких окрім раніше зазначених доводів містяться заперечення проти прийняття судом додаткових доказів. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року - без змін, виходячи із наступного.
Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено та сторонами справи не заперечується, що ДПІ у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві провела документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Будівельний Союз» щодо правильності нарахування та сплати до бюджету податку на додану вартість, податку на прибуток та інших обов`язкових платежів по взаємовідносинах з ПП «Львівопттрейд» за період березень-червень 2014 року, за результатами якої склала акт від 04 лютого 2015 року № 97/26-55-22-09/21697910. 
На підставі вказаного акту перевірки було складене податкове повідомлення-рішення від 16 лютого 2015 року № 15926552209, яким позивачу нараховані грошові зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2307878 грн 00 коп., з яких 1538585 грн 00 коп. - за основним платежем та 769293 грн 00 коп. - за штрафними (фінансовими) санкціями.
Вказане рішення контролюючого органу ТОВ «Будівельний Союз» оскаржило в адміністративному порядку, однак рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 22 квітня 2015 року № 6625/10/26-15-10-05-35 та ДФС України від 18 червня 2015 року № 12670/6/99-99-10-01-04-25 у задоволенні скарг позивача було відмовлено. 
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 16 лютого 2015 року № 15926552209, ТОВ «Будівельний Союз» звернулося до суду із адміністративним позовом про визнання його протиправним і скасування. 
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог ТОВ «Будівельний Союз», суд першої інстанції виходив з того, що висновки контролюючого органу щодо відсутності у позивача підстав для формування податкового кредиту по взаємовідносинах з контрагентом ПП «Євроальянсбуд» (у зв`язку зі зміною назви - ПП «Львівопттрейд») є необґрунтованими та такими, що не підтверджуються матеріалами справи. При ухваленні рішення суд першої інстанції врахував висновок експертів Київського науково-дослідного інституту судових експертиз за результатами проведення судової будівельно-технічної експертизи від 28 лютого 2017 року № 15462/15-43/15463/15-42, постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2014 року у справі № 821/4087/14, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2015 року, заяву ОСОБА_1 , який працював на посаді директора ПП «Львівопттрейд», первинні документи та відомості про ПП «Львівопттрейд», які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Колегія суддів погоджується із зазначеним висновком суду першої інстанції, оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.
Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 14 липня 2015 року, що приєднаний до матеріалів справи, 26 грудня 2014 року було здійснено державну реєстрацію зміни повного і скороченого найменування ПП «Євроальянсбуд» на ПП «Львівопттрейд». 
У мотивувальній частині цієї постанови суд зазначає нову назву контрагента позивача - ПП «Львівопттрейд» незалежно від того, яку назву мало вказане товариство на час складення первинних документів. 
З матеріалів справи вбачається, що документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «Будівельний Союз», результати якої оформлені актом від 04 лютого 2015 року № 97/26-55-22-09/21697910, була призначена наказом від 10 січня 2015 року № 106. Зазначений наказ був виданий на підставі пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та на виконання постанови слідчого з ОВС першого відділу кримінальних розслідувань слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у м. Києві від 10 грудня 2014 року, прийнятої у рамках досудового розслідування № 32014100000000072 від 15 квітня 2014 року за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 209, ч. 1 ст. 212 Кримінального кодексу України.
Вказана постанова слідчого обґрунтована тим, що ПП «Львівопттрейд» створене з метою прикриття незаконної діяльності та надання податкової вигоди реальнодіючому сектору економіки. Висновок про відсутність у ПП «Львівопттрейд» трудових ресурсів, складських приміщень, виробничих потужностей для здійснення будь-якого виду діяльності ґрунтується на висновках акту від 05 вересня 2014 року № 2065/26-59-22-08/38781754 «Про неможливість проведення зустрічної звірки суб`єкта господарювання ПП «Львівопттрейд» щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період з 01 травня по 31 липня 2017 року», що складений ДПІ у Печерському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві (у дійсності до постанови слідчого доданий акт від 05 вересня 2014 року № 2065/26-59-22-08/38781754, що складений ДПІ у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві).
Разом з тим, як вірно зазначив суд першої інстанції, постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 07 листопада 2014 року у справі № 821/4087/14, яка залишена без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 04 березня 2015 року, дії ДПІ у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві щодо зміни в електронній базі даних АІС «Податковий блок» показників податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, задекларованих ПП «Львівопттрейд» у травні-липні 2014 року на підставі акту від 05 вересня 2014 року № 2065/26-59-22-08 було визнано протиправними та зобов`язано контролюючий орган відновити в електронній базі даних АІС «Податковий блок» відповідні показники.
Отже, в основу постанови слідчого від 10 грудня 2014 року, на підставі якої у подальшому була призначена та проведена позапланова виїзна перевірка ТОВ «Будівельний Союз», був покладений акт від 05 вересня 2014 року № 2065/26-59-22-08/38781754, незаконність складення якого підтверджується судовим рішенням, що набрало законної сили. 
Керуючись принципом офіційного з`ясування обставин справи, колегія суддів вважає необхідним також врахувати правову позицію Верховного Суду щодо можливості винесення податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону, що викладена у постанові від 16 квітня 2020 року у справі № 815/5861/15. Верховний Суд зазначив, що призначення документальної позапланової перевірки може характеризуватися як заходи забезпечення кримінального провадження, а також як специфічна слідча (розшукова) дія. Зазначена правова невизначеність, відсутність узгодженого процесуального порядку проведення документальних позапланових перевірок в кримінальному провадженні призводить до різного порядку призначення та проведення таких перевірок і, як наслідок, до різних правових наслідків їх застосування, що перед усім вказує на доцільність визначення документальної перевірки в системі слідчих дій передбачених   КПК України, як самостійної дії. 
У відповідності до пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.
Колегія суддів звертає увагу на те, що Податковий кодекс України визначає судове рішення суду (слідчого судді) або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора про призначення перевірки не лише як окрему самостійну підставу для проведення документальної позапланової перевірки, а й встановлює чіткий спосіб використання зібраних під час її проведення матеріалів та зроблених контролюючим органом висновків. 
Так, за змістом абз. 2 п. 86.9 ст. 86 Податкового кодексу України матеріали перевірки, проведеної з обставин, визначених пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу, разом з висновками контролюючого органу передаються до органу, що призначив перевірку.
У свою чергу абз. 1 п. 86.9 ст. 86 Податкового кодексу України встановлює, що такий акт може бути використаний контролюючим органом для розрахунку грошового зобов`язання саме платнику податку, який перевірявся та щодо посадової особи (посадових осіб) якого розслідується кримінальне правопорушення, предметом якого є податки та/або збори. Також зазначена норма передбачає, що податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом у чітко визначений строку - протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.
Під час судового засідання представник відповідача зазначив, що йому невідомо про наявність обвинувального вироку, що набрав законної сили, або рішення про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами. Їх наявність також не перевірялася перед прийняттям податкового повідомлення-рішення від 16 лютого 2015 року № 15926552209. 
Дослідивши постанову слідчого з ОВС першого відділу кримінальних розслідувань слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у м. Києві від 10 грудня 2014 року, колегія суддів встановила, що вона прийнята у рамках досудового розслідування № 32014100000000072 від 15 квітня 2014 року, розпочатого за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 209, ч. 1 ст. 212 Кримінального кодексу України, тобто його предметом є податки та/або збори. Разом з тим у цій постанові відсутні посилання на те, що кримінальне правопорушення розслідується стосовно посадової особи (посадових осіб) ТОВ «Будівельний Союз».
Оскільки перевірка ТОВ «Будівельний Союз» призначена відповідно до положень пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, а обвинувальний вирок, що набрав законної сили, або рішення про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами у відношенні посадових осіб позивача відсутні, колегія суддів приходить до висновку про те, що відповідач не мав правових підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення на основі висновків, зроблених під час досудового розслідування № 32014100000000072 від 15 квітня 2014 року та проведення перевірки, оформленої актом від 05 вересня 2014 року № 2065/26-59-22-08/38781754.
Разом з тим, колегія суддів також перевіряє обґрунтованість висновків, що викладені в акті перевірки від 04 лютого 2015 року № 97/26-55-22-09/21697910, з метою повного встановлення обставин справи та перевірки доводів і заперечень учасників справи. 
Між ТОВ «Будівельний Союз» та ПП «Львівопттрейд» були укладені договори підряду:
-          від 04 лютого 2014 року № 0402/2-14, відповідно до якого ПП «Львівопттрейд» зобов`язувалося виконати роботи з ремонту приміщень першого і другого поверхів нежитлової будівлі за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літ. «А»;
          -          від 07 лютого 2014 року № 0702/2-14, відповідно до якого ПП «Львівопттрейд» зобов`язувалося виконати роботи з ремонту приміщень першого і другого поверхів нежитлової будівлі за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літ. «А» та з реконструкції котельної під кафе в складі комплексу будівель за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літ. «Г».
З метою підтвердження фактичного виконання ПП «Львівопттрейд» будівельних робіт позивач надав суду копії актів приймання виконаних підрядних робіт типової форми КБ-2в, локальних кошторисів, підсумкових відомостей ресурсів до локального кошторису, договірної ціни, довідок про вартість виконаних підрядних робіт, відомостей щодо поставки матеріалів замовником, підсумкових відомостей ресурсів, розрахунків загальновиробничих витрат. 
На підставі податкових накладних, складених ПП «Львівопттрейд», позивач задекларував податковий кредит у розмірі 1538585 грн 00 коп.
Згідно з актом перевірки від 04 лютого 2015 року № 97/26-55-22-09/21697910 підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 16 лютого 2015 року № 15926552209 став висновок податкового органу про те, що у ПП «Львівопттрейд» була відсутня можливість для вчинення господарських операцій, фактичний рух матеріальних цінностей не відбувався, а будівельні роботи не проводилися, у зв`язку з чим у позивача не було підстав для відображення таких операцій у податковому обліку. 
Зазначений висновок обґрунтований тим, що досудовим розслідуванням № 32014100000000072 від 15 квітня 2014 року встановлено, що ПП «Львівопттрейд» створене з метою прикриття незаконної діяльності та надання податкової вигоди реальнодіючому сектору економіки.
Згідно інформації з бази даних ДФС України ІС «Податковий блок» свідоцтво платника ПДВ ПП «Львівопттрейд» є чинним, основним видом діяльності підприємства є будівництво житлових і нежитлових будівель, штатна чисельність працівників протягом березня-квітня 2014 року становила 7 осіб, а протягом травня-червня 2014 року - 5 осіб. Зазначена в актах виконаних будівельних робіт інформація про кількість витрачених людино-годин свідчить про неможливість здійснення ремонтних та будівельних робіт силами ПП «Львівопттрейд».
Здійснивши аналіз номенклатури податкових накладних, що внесені до Єдиного реєстру податкових накладних, відповідач встановив, що ПП «Львівопттрейд» не придбавало матеріалів та послуг, які були необхідними для виконання об`єму ремонтних і будівельних робіт, замовлених  ТОВ «Будівельний Союз».
Перевіряючи обґрунтованість зазначеного висновку податкового органу, колегія суддів враховує, що обставини, встановлені під час досудового розслідування у кримінальному провадженні № 32014100000000072 від 15 квітня 2014 року, за відсутності вироку суду, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, у межах адміністративної справи, згідно з ч. 6 ст. 78 КАС України, підлягають доказуванню в загальному порядку. 
Крім того зазначене кримінальне провадження було порушене за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 2 ст. 209 (Легалізація (відмивання) доходів, одержаних злочинним шляхом), ч. 1 ст. 212 (Ухилення від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів) Кримінального кодексу України, а обставини створення та діяльності ПП «Львівопттрейд» не були безпосереднім предметом розслідування. 
Надаючи оцінку доводам контролюючого органу, які ґрунтуються на результатах дослідження номенклатури податкових накладних, колегія суддів приймає до уваги, що відповідно до п. 3.2.2. договору підряду від 04 лютого 2014 року підрядник зобов`язувався виконати своїми силами і коштами, з матеріалу замовника, якісно та у встановлений строк роботи відповідно до затвердженої замовником кошторисної документації. 
Отже, сторони домовилися, що ПП «Львівопттрейд» виконує ремонтні роботи з матеріалів, що надаються ТОВ «Будівельний Союз».
На підтвердження фактичної передачі матеріалів від замовника до підрядника позивач надав суду копію відомості матеріалів замовника до акту № 1 по виконанню ремонтних робіт за квітень 2014 року. Зазначена відомість містить перелік матеріалів, їх кількість та вартість. 
Положеннями п. 1.2 договору підряду від 07 лютого 2014 року № 0702/2-14 також було передбачено, що роботи виконуються із власних та/або придбаних матеріалів підрядника , за винятком тих матеріалів, які за умовами цього договору надав замовник. 
Відповідно до відомості матеріалів замовника до акту № 2 по виконанню ремонтних робіт за травень 2014 року ТОВ «Будівельний Союз» передало виконавцю робіт 649 найменувань матеріалів вартістю 1258288 грн 48 коп., а згідно з відомістю матеріалів замовника до акту № 4 по виконанню ремонтних робіт за червень 2014 року - 108 найменувань матеріалів вартістю 115867 грн 81 коп. 
Позивач також надав до суду першої інстанції копії видаткових накладних та товарно-транспортних накладних, які стосуються придбання і перевезення будівельних матеріалів, які, за твердженням ТОВ «Будівельний Союз» були придбані для виконання ремонтних і будівельних робіт в нежитловій будівлі за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21 та передані підряднику - ПП «Львівопттрейд». 
Колегія суддів враховує, що ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 липня 2015 року в цій справі була призначена будівельно-технічна експертиза, проведення якої доручено Київському науково-дослідному інституту судових експертиз. 
Згідно з висновку експертів Київського науково-дослідного інституту судових експертиз за результатами проведення судової будівельно-технічної експертизи від 28 лютого 2017 року № 15462/15-43/15463/15-42 будівельні матеріали, які зазначені у видаткових накладних, що містяться в матеріалах справи (том 3 та том 4), подібні до тих, які фактично були використанні при виконанні робіт з ремонту приміщень першого та другого поверхів нежитлової будівлі (літера «А») та реконструкції котельної під кафе (літера «Г») в складі комплексу будівель за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21.
Надаючи правову оцінку доводам Головного управління ДПС України про відсутність у ПП «Львівопттрейд» трудових ресурсів, необхідних для здійснення зазначеного в актах об`єму робіт, колегія суддів враховує, що в акті перевірки зазначена лише штатна чисельність працівників ПП «Львівопттрейд» протягом березня-квітня 2014 року, яка становила 7 осіб, а протягом травня-червня 2014 року - 5 осіб. Відомості про залучення підрядником працівників на інших правових підставах, ніж за трудовим договором, контролюючим органом не перевірялася. 
Крім того згідно з поясненнями представника позивача, акти приймання виконаних робіт складалися підрядником. У свою чергу для замовника визначальним у таких документах є об`єм і фактичне виконання підрядних робіт. Кількість витрачених людино-годин на виконання таких робіт замовником не перевірялася. 
Перевіривши обґрунтованість зазначених в акті перевірки висновків податкового органу, колегія суддів прийшла до висновку, що повідомлені відповідачем обставини самі по собі не є достатніми для безумовного висновку про те, що господарська операція фактично не здійснювалася. 
Разом з тим наведена інформація ставить під сумнів правомірність формування позивачем податкового кредиту за операціями з ПП «Львівопттрейд», які платник податків повинен спростувати шляхом надання первинних та інших документів з метою підтвердження правомірності своїх дій.
Так, у відповідності до п.п. 44.1, 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.  
Згідно з п. 85.2 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Здійснивши аналіз зазначених норм права, колегія суддів прийшла до висновку про те, що на платника податків покладається обов`язок підтвердження показників податкової звітності первинними та іншими документами. 
Відтак, при здійсненні господарських операцій, які впливають на показники податкової звітності, платник зацікавлений в закріпленні договірних відносин та документальному оформленні всіх етапів виконання господарських операцій у спосіб, які б давали можливість підтвердити її фактичне здійснення у разі виникнення відповідних сумнівів у податкового органу. 
Накопичення та зберігання документів, які у повному обсязі фіксують, розкривають зміст та підтверджують господарську операцію на всіх етапах її здійснення є сферою відповідальності саме платника податків. 
Приєднані до матеріалів справи первинні документи є основними, які складаються у ході здійснення господарських операцій даного виду та за звичайних умов є достатніми для здійснення бухгалтерського і податкового обліку операцій. 
Разом з тим, у разі виникнення сумнівів у тому, що роботи були виконані та спроможності контрагента здійснювати господарську діяльність, платник податку з метою доведення правомірності своїх дій щодо формування податкового кредиту повинен надати суду й інші докази або пояснення, які б у своїй сукупності підтверджували виконання робіт, а також їх виконання саме тією особою, яка зазначена в первинних документах, на підставі яких здійснено бухгалтерський облік операції. 
Під час розгляду справи в суді першої інстанції позивач надав нотаріально завірену заяву ОСОБА_1 , який був директором ПП «Львівопттрейд» у період з 01 липня 2013 року по 22 грудня 2014 року. У вказаній заяві ОСОБА_1 підтверджує укладення та повне виконання договорів від 04 лютого 2014 року № 0402/2-14 та від 07 лютого 2014 року № 0702/2-14.
Оцінюючи вказану заяву та первинні документи, складені за участю сторін договорів підряду, колегія суддів враховує, що вони є зацікавленими в документальному оформленні господарської операції.   
Проте формування податкового кредиту на підставі правочинів, у межах яких було здійснено виключно обмін документами первинного бухгалтерського обліку та перерахування грошових коштів при відсутності фактичного здійснення господарської операції, чинним законодавством - не передбачено.
Тому наявність документів, складених та підписаних ПП «Львівопттрейд» і ТОВ «Будівельний союз», не може бути безумовною та достатньою підставою для висновку про фактичне здійснення господарської операції. 
У разі отримання податкової інформації, яка свідчить про можливу фіктивну діяльність контрагента, для цілей підтвердження права на податковий кредит особливого значення набувають документи, що складені за участю осіб, які не є сторонами договору та підтверджують фактичне здійснення господарської операції. 
Під час судового розгляду справи відповідач вказував на те, що зазвичай на підприємствах діє пропускна система, є пост охорони, відвідувачів записують в журнал, однак до перевірки не були надані відомості щодо реєстрації представників ПП «Львівопттрейд», які виконували будівельні роботи. 
Разом з тим, в акті перевірки від 04 лютого 2015 року № 97/26-55-22-09/21697910 відсутні посилання на те, що ТОВ «Будівельний Союз» було запропоновано надати інформацію чи пояснення щодо пропускного режиму в нежитлові приміщення за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21.
Під час судового засідання представник скаржника повідомив, що він не володіє інформацією про те яким чином у ТОВ «Будівельний Союз» організовані охорона приміщень та порядок пропуску до них. 
З матеріалів справи вбачається та сторонами справи не заперечується, що власником будинку за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21 є ТОВ «Торговий дім «Лагода». У свою чергу ТОВ «Будівельний Союз» є користувачем нежитлових приміщень у зазначеному будинку на підставі договорів оренди № Л 1008/1-12 від 10 серпня 2012 року та № Л 2107/1-14 від 21 липня 2014 року. 
Згідно з додатковими угодами № 1 від 15 серпня 2012 року та № 2 від 28 вересня 2012 року ТОВ «Торговий дім «Лагода» надало згоду на виконання робіт з поточного ремонту приміщень, що розташовані за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21 (літера А). 
У свою чергу додатковою угодою № 5-1 від 24 січня 2014 року було передбачено, що приміщення за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21 (літера Г) потребують ремонту та передаються орендарю з правом проведення відповідних робіт. 
Позивач під час розгляду справи в суді першої інстанції надав витяги з наказу директора ТОВ «Торговий дім «Лагода» від 06 листопада 2012 року № 06/11/12-7-к, відповідно до яких ОСОБА_2 було прийнято на роботу на посаду охоронника, а ОСОБА_3 - на посаду старшого зміни охорони. 
Також до суду надані нотаріально завірені заяви зазначених осіб від 21 та 22 липня 2015 року, у яких вони повідомляють, що з 06 листопада 2012 року працюють на ТОВ «Торговий дім «Лагода» та здійснюють охорону комплексу нежитлових приміщень за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21. Основну частину цих приміщень орендує ТОВ «Будівельний Союз». У 2014 році ТОВ «Будівельний Союз» проводило в орендованих приміщеннях ремонтно-будівельні роботи. Також охоронці зазначили, що кожного дня директор надавав їм списки працівників субпідрядників, яких необхідно було пропускати на об`єкт охорони. Зазначені списки немає можливості надати, оскільки вони не були обов`язкові для зберігання і кожного дня змінювалися. Крім того охоронці повідомили, що здійснювався запуск автотранспортних машин, які доставляли будівельні матеріали. 
Пояснення охоронців хоч і не містять відомостей про назву організації, яка була залучена до виконання будівельно-ремонтних робіт, проте додатково підтверджують, що доступ до приміщень ТОВ «Торговий дім «Лагода» був організований для працівників, а відповідні роботи за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21 фактично здійснювалися.
Відповідач наголошував на тому, що перед початком ремонтних та будівельних робіт необхідно отримати дозвіл Держнаглядохоронпраці на виконання робіт підвищеної небезпеки. 
Згідно з абз. 1 п. 6 Порядку видачі дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устатковання підвищеної небезпеки, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26 жовтня 2011 року № 1107, дозвіл за формою згідно з   додатком 1   видається роботодавцеві на виконання робіт підвищеної небезпеки, що зазначені у   додатку 2, або на експлуатацію машин, механізмів, устатковання підвищеної небезпеки, що зазначені у   додатку 3. 
Дослідивши переліки видів робіт підвищеної небезпеки та машин, механізмів, устатковання підвищеної небезпеки, що зазначені у додатках 1 та 2 до вказаного Порядку, колегія суддів прийшла до висновку про необґрунтованість тверджень контролюючого органу щодо необхідності одержання дозволу Держнаглядохоронпраці для виконання робіт, обумовлених договорами підряду від 04 лютого 2014 року № 0402/2-14 та від 07 лютого 2014 року № 0702/2-14.
За підсумками обговорення особливостей виконання ремонтно-будівельних робіт у судовому засіданні 11 червня 2020 року представник позивача надав суду проекту документацію, на підставі якої здійснювалися капітальний ремонт та реконструкція приміщень за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літери «А» та «Г», встановлювалися автономна система пожежної сигналізації, системи газопостачання автономних котелень.
Фактичне виконання відповідних робіт було предметом дослідження в рамках будівельно-технічної експертизи. 
За висновком експертів Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 28 лютого 2017 року № 15462/15-43/15463/15-42, встановити перелік фактично виконаних робіт з ремонту приміщень першого та другого поверхів нежитлової будівлі (літера «А»), що розташована за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21 за договором підряду від 04 лютого 2014 року № 0402/2-14 та їх відповідність об`ємам, зазначеним в акті приймання виконаних підрядних робіт від 31 березня 2014 року не вбачається за можливе, оскільки зазначені у виконавчій документації роботи відносяться до сукупних (допоміжних) робіт та були направлені на демонтаж конструктивних елементів (перегородок, заповнень віконних та дверних прорізів) та їх оздоблень, знімання санітарно- та електротехнічних приладів. Зазначені роботи технологічно пов`язані з виконанням послідуючих робіт та перевіряються технічним наглядом під час їх виконання. Перелік та найменування ремонтно-будівельних робіт, виконання яких можливо перевірити за результатами візуально-інструментального обстеження, що зазначені у виконавчій документації до договору підряду від 07 лютого 2014 року № 0702/2-14 підтверджується результатами натурного обстеження. 
Також представнику позивача в порядку ст. 77 КАС України було запропоновано надати документи, які підтверджують виникнення права на початок виконання робіт з реконструкції нежитлових приміщень за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літера «Г» та прийняття відповідних будівель в експлуатацію в порядку, визначеному Законом України «Про регулювання містобудівної діяльності».
ТОВ «Будівельний Союз» надало суду копію декларації про початок виконання будівельних робіт «Реконструкція будівлі котельної (літ. «Г») під кафе в складі комплексу будівель за будівельною адресою: м. Київ, Солом`янський р-н, вул. Польова, 21». Зазначена декларація зареєстрована Відділом методології та здійснення декларативних процедур Управління дозвільних процедур Державної архітектурно-будівельної інспекції України 13 червня 2014 року за № ІУ082141640344. 
Також позивач надав копію декларації про готовність об`єкта до експлуатації після проведення реконструкції будівлі котельної (літ. «Г») під кафе в складі комплексу будівель за будівельною адресою: м. Київ, Солом`янський р-н, вул. Польова, 21, що зареєстрована Відділом методології та здійснення декларативних процедур Управління дозвільних процедур Державної архітектурно-будівельної інспекції України 01 липня 2014 року за № ІУ142141820434.
Досліджуючи зазначені документи у сукупності з раніше приєднаними до матеріалів справи письмовими доказами, колегія суддів встановила, що договір № 0702/2-14, за яким ПП «Львівопттрейд» зобов`язувалося виконати роботи з реконструкції котельної під кафе в складі комплексу будівель за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літ. «Г», був укладений 07 лютого 2014 року. Відповідно до п. 2.1 вказаного договору підрядник розпочинає виконання робіт не пізніше 01 квітня 2014 року. 
Однак декларація про початок виконання будівельних робіт «Реконструкція будівлі котельної (літ. «Г») під кафе в складі комплексу будівель за будівельною адресою: м. Київ, Солом`янський р-н, вул. Польова, 21» була зареєстрована лише 13 червня 2014 року.
У свою чергу акт приймання виконаних підрядних робіт № 4 щодо об`єкта будівництва «Реконструкція будівлі котельної під кафе в складі комплексу будівель за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літера «Г» був підписаний між сторонами вже 27 червня 2014 року. 
Колегія суддів враховує, що згідно з деклараціями про початок виконання будівельних робіт та про готовність об`єкта до експлуатації загальна площа об`єкта до реконструкції складала 533,80 кв. м, а після - 300,61 кв. м. Згідно акту приймання виконаних підрядних робіт № 4 кількість витрачених часу на виконання робіт з реконструкції становила 19844 людино-годин. 
Зазначені відомості про об`єм і характер будівельних робіт ставлять під сумнів можливість їх здійснення за період з 13 по 27 червня 2014 року.
Також колегія суддів наголошує на тому, що у деклараціях про початок виконання будівельних робіт та про готовність об`єкта до експлуатації в якості замовника будівельних робіт зазначене ТОВ «Торговий дім «Лагода», а в п. 7 декларації про готовність об`єкта до експлуатації у якості генерального підрядника зазначене ТОВ «ЕНЕРГОБУДТЕХСЕРВІС».
Таким чином, згідно з наданими позивачем деклараціями про початок виконання будівельних робіт та про готовність об`єкта до експлуатації роботи з реконструкції будівлі котельної під кафе в складі комплексу будівель за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21, літера «Г» здійснювалося без участі як позивача, так і його контрагента - ПП «Львівопттрейд».
Дослідивши надані сторонами письмові доказами за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, як це передбачено ч. 1 ст. 90 КАС України, колегія суддів прийшла до висновку, що вони у своїй сукупності підтверджують фактичне виконання ремонтних та будівельних робіт за адресою: м. Київ, вул. Польова, 21. 
Разом з тим виконання таких робіт саме ПП «Львівопттрейд» матеріалами справи у достатній мірі не підтверджується. 
Водночас за правилами ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
У зв`язку з цим під час ухвалення рішення колегія суддів першочергово виходить з того, що податкове повідомлення-рішення від 16 лютого 2015 року № 15926552209 є протиправним і підлягає скасуванню як таке, що прийняте за підсумками перевірки, призначеної у рамках кримінального провадження, статус висновків якої визначається кримінально-процесуальним законом та за відсутності обвинувального вироку, що набрав законної сили, або рішення про закриття кримінальної справи за нереабілітуючими підставами у відношенні посадових осіб позивача. Крім того, складення акту перевірки ПП «Львівопттрейд», висновки якого були покладені в основу постанови слідчого про призначення перевірки ТОВ «Будівельний Союз», було визнано протиправним в судовому порядку.
За правилами п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та   припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку про те, що судом першої інстанції ухвалене законне рішення про задоволення позовних вимог ТОВ «Будівельний Союз». 
Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у м. Києві не спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в рішенні від 31 жовтня 2018 року, та не можуть бути підставами для його скасування.
З огляду на викладене колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -       
ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 жовтня 2018 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

          Головуючий суддя                                                                        А.М. Горяйнов                                                                 

Судді                                                                                            Л.О. Костюк          

                                                                                                    Л.Т. Черпіцька 

Постанова складена у повному обсязі 17 липня 2020 року.