ПОСТАНОВА
Іменем України

14 липня 2020 року 
Київ
справа №813/3059/15
адміністративне провадження №К/9901/19192/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін як суд касаційної інстанції справі 813/3059/15 за позовом за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ніка-Захід" до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Самбірської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10.09.2015 (суддя Кухар Н.А.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2016 (головуючий суддя Дякович В.П., судді: Іщук Л.П., Онишкевич Т.В.),

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Ніка Захід" (далі - ТОВ "Ніка Захід" , позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області (далі - ГУ ДПС, відповідач), у якому позивач просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.04.2015 №0000142200.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 10.09.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2016, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДПС звернулось з касаційною скаргою до суду касаційної інстанції. 

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 20.05.2016 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10.09.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2016 у справі №813/3059/15.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали адміністративної справи №813/3059/15 за правилами підпункту 4 частини першої Розділу VІІ "Перехідні положення" цього кодексу.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Ухвалою Верховного Суду від 13.07.2020 матеріали справи №813/3059/15 прийнято до провадження, здійснено заміну відповідача правонступником та призначено судове засідання без повідомлення (виклику) сторін на 14.07.2020.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій обставинам справи, у зв`язку з порушенням норм матеріального та процесуального права. Відповідач зазначає,  що позивачем не подано звіт про проведені ним контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, що є порушенням податкового законодавства. Оскільки норми Податкового кодексу України, які визначають порядок визнання господарських операцій контрольованими та обов`язок подання звітності по таких операціях введено в дію з 01.09.2013 року, то першим звітним періодом для подачі звіту буде 2013 рік. Відповідальність за порушення передбачено пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України, а тому до Товариства правомірно застосовано штрафні санкції. У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 18.03.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 23.11.2015, ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

У свою чергу, позивачем подані заперечення на касаційну скаргу. Товариство зазначає, що обов`язковою умовою для виникнення обов`язку підприємства подавати такий звіт є наявність операцій на суму яка дорівнює або перевищує 50 млн. грн. за календарний рік. Норми Податкового кодексу  України, які визначають порядок визнання господарських операцій контрольованими та обов`язок подання звітності по таких операціях введено в дію з 01.09.2013, тому позивач вважає, що обмеження щодо загального обсягу господарських операцій у сумі 50 млн.грн., при перевищенні яких у платника податків виникає обов`язок подавати звітність про такі операції повинні застосовуватися з моменту введення в дію даної статті і діяти до закінчення календарного року. Оскільки за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 року обсяг господарських операцій (контрольованих операцій) між ТОВ «Ніка Захід» та нерезидентом не перевищив 50 млн.грн., тому Товариство взагалі не має обов`язку подавати звіту про контрольовані операції за 2013 рік. Позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, з 24.03.2015 по 25.03.2015 податковим органом проведено документальну невиїзну перевірку ТОВ «Ніка Захід» з питань документування фактів порушення платником податків в частині неподання звіту по контрольованих операціях за період з 01.09.2013 по 31.12.2013.

За наслідками перевірки складено акт від 01.04.2015 №114/22-00/32893148, згідно висновків якого, перевіркою встановлено факт неподання звіту про контрольовані операції за 2013 рік, що є порушенням пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України.

Перевіркою встановлено, що у 2013 році ТОВ «Ніка Захід» здійснювалися господарські операції з нерезидентом FICOSOTA SYNTEZ LTD (Болгарія), які за критеріями, визначеними у статті 39 Податкового кодексу України визнаються контрольованими. В акті перевірки податковий орган зробив посилання на те, що контрагент ТОВ «Ніка Захід» - нерезидент FICOSOTA SYNTEZ LTD зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні та включений до переліку таких держав (територій) затвердженому Кабінетом Міністрів України. 06.02.2015 ТОВ «Ніка Захід» засобами електронного зв`язку подано звіт про контрольовані операції за 2013 рік, що підтверджується квитанцією №2, реєстраційний номер 9091499703 від 06.02.2015.

20.04.2015 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000142200, яким до ТОВ «Ніка Захід» застосовано штрафну санкцію (штраф) у розмірі 121800,00грн. (0,00 грн. - основний платіж; 121800,00грн. - штрафна (фінансова) санкція).

Не погодившись з прийнятим податковим органом рішенням, ТОВ «Ніка Захід» звернувся до суду з адміністративним позовом про його скасування, обґрунтовуючи тим, що обов`язковою умовою для виникнення обов`язку підприємства подавати такий звіт є наявність операцій на суму яка дорівнює або перевищує 50 млн.грн. за календарний рік. Вказує, що положення, які визначають порядок визнання господарських операцій контрольованими та обов`язок подання звітності по таких операціях введено в дію з 01.09.2013, позивач вважає, що обмеження щодо загального обсягу господарських операцій у сумі 50 млн.грн., при перевищенні яких у платника податків виникає обов`язок подавати звітність про такі операції повинні застосовуватися з моменту введення в дію даної статті і діяти до закінчення календарного року (тобто з 01.09.2013 по 31.12.2013), а не охоплювати період, коли така вимога не діяла (у період до 01.09.2013). Оскільки за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 обсяг господарських операцій (контрольованих операцій) між ТОВ «Ніка Захід» та нерезидентом FICOSOTA SYNTEZ LTD не перевищив 50 млн.грн., тому ТОВ «Ніка Захід» взагалі не мало б обов`язку подавати звіту про контрольовані операції за 2013 рік.

Відповідач подав заперечення на позов, у якому зазначив, що станом на 01.10.2014 позивачем не подано звіту про контрольовані операції, що тягне відповідальність передбачену пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України.  

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з позицією якого погодився апеляційний суд, посилався на те, що оскільки розділом ХХ Податкового кодексу України визначено, що у 2014 році звіт про контрольовані операції подається лише за період з 01.09.2013 по 31.12.2013, а так як позивачем за даний період загальна сума операцій не дорівнює та не перевищує 50 мільйонів гривень, то господарська операція позивача з FICOSOTA SYNTEZ LTD з придбання побутової хімії не є контрольованою операцією. Отже, у позивача був відсутній обов`язок щодо подачі звіту про контрольовані операції з 01.09.2013 по 31.12.2013, а тому до позивача не може бути застосовано штрафні санкції за неподання звіту.

Переглядаючи постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

01.09.2013 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» від 04.07.2013 №408-VІІ, яким внесено зміни, зокрема до  статті 39 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 39.2.1.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній до 01.01.2015) контрольованими операціями є господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - резидентами, які, зокрема, сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року.

Згідно з підпунктом 39.2.1.4 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума здійснених операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний календарний рік.

Відповідно до підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платники податків (крім Національного банку України), які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, наступного за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік (підпункт 39.4.1 пункту 39.4статті 39 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення трансфертного ціноутворення» від 13.05.2014 №1260-VII підрозділ 10 «Інші перехідні положення» розділу XX «Перехідні положення» доповнено пунктом 24 такого змісту:

« 24. Встановити, що у 2014 році звіт про контрольовані операції, що відповідно до статті 39 цього Кодексу подається центральному органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за період з 1 вересня по 31 грудня 2013 року подається до 1 жовтня 2014 року».

01.01.2015 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням» від 28.12.2014 №72-VIII, яким регламентовано, що господарські операції з резидентом у жодному випадку не підпадали під ознаки контрольованих.

Разом з тим, пунктом 2 розділу II «Прикінцеві положення» вказаного Закону №72-VIII установлено, що звіт про контрольовані операції за 2014 рік подається до 1 травня 2015 року і формується з урахуванням норм статті 39 Податкового кодексу України, у редакції, що діяла до 1 січня 2015 року.

Системний аналіз вищезазначеного правового регулювання дає підстави для висновку про те, що платник податку зобов`язаний подати звіт про контрольовані операції за звітні періоди 2013 та 2014 роки центральному органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, до 01.10.2014 та 01.05.2015 відповідно.

Наявність такого обов`язку пов`язується зі здійсненням платником контрольованих операцій, якими, окрім іншого, є господарські операції в обсязі, що дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за календарний рік, з резидентом - пов`язаною особою, який сплачує податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року.

Для визначення обсягу контрольованих операцій враховується вартісний показник усіх операцій з контрагентом у цілому за календарний рік, тобто з 1 січня по 31 грудня звітного року. При цьому, у звіті за 2013 рік платник податку повинен зазначити контрольовані операції, здійснені у період з 01.09.2013 по 31.12.2013, а у звіті за 2014 рік - операції за увесь звітний рік.

Запроваджені з 01.01.2015 Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням» від 28.12.2014 №72-VIII  зміни щодо умов віднесення господарських операцій до контрольованих не впливають на визначення контрольованими операцій за звітний 2014 рік.

Податковим кодексом України визначено, що до контрольованих операцій належать операції, загальна сума яких з одним контрагентом протягом року дорівнює або перевищує 50 млн. гривень та що підпадають під одну з наступних умов:

операції з пов`язаними резидентами, що відповідають певним критеріям, 

визначеними статтею 39 Податкового кодексу України та/або

операції з пов`язаними нерезидентами та/або

операції з непов`язаними нерезидентами, які зареєстровані в державі з встановленою ставкою податку на прибуток підприємств нижчою на 5 і більше відсотків ніж в Україні. Даний перелік затверджується Кабінетом Міністрів України та опубліковується на офіційному веб-сайті Міністерства доходів і зборів України.

Як встановлено судами, контрагент ТОВ «Ніка Захід» - нерезидент FICOSOTA SYNTEZ LTD зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні та включений до переліку таких держав (територій) затвердженому Кабінетом Міністрів України.

За період з 01.01.2013 по 31.12.2013 ТОВ «Ніка Захід» на виконання дистрибуційних контрактів №4 від 02.04.2012 та №5 від 02.04.2013 отримано від нерезидента FICOSOTA SYNTEZ LTD (Республіка Болгарія) побутову хімію в асортименті загальну суму 95076тис.грн., в тому числі за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 на загальну суму 41680тис.грн.

Враховуючи викладене, господарські операції позивача та нерезидента FICOSOTA SYNTEZ LTD у 2013 році відповідали встановленим умовам податкового законодавства для віднесення їх до категорії контрольованих. Суд касаційної інстанції вважає обґрунтованими висновки податкового органу про наявність у ТОВ «Ніка Захід» обов`язку з подання звіту про контрольовані операції з пов`язаною особою FICOSOTA SYNTEZ LTD (Республіка Болгарія) за 2013 рік.

Пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 13.08.2015) встановлено, що неподання платником податків звіту та/або обов`язкової документації про проведені ним протягом року контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, тягне за собою накладання штрафу у розмірі 100 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.

Відповідно до пункту 11 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

За змістом наведеного пункту до податкових правопорушень незалежно від дати їх вчинення застосовуються штрафні санкції в розмірах, визначених Податковим кодексом України у редакції, чинній на момент застосування заходів відповідальності.

У справі, що розглядається, податковий орган при прийнятті 20.04.2015 спірного акту індивідуальної дії правомірно застосував до позивача відповідальність за неподання звіту про контрольовані операції, передбачену пунктом 120.3 статті 120 Податкового кодексу України, у вигляді штрафу в загальній сумі 121800,00грн. 

Статтею 69 КАС України (в редакції, чинній до 15.12.2017) визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Частиною першою статті 71 КАС України (в редакції, чинній до 15.12.2017), яка кореспондується з положеннями частини першої статті 77 КАС України (у чинній редакції) унормовано, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. 

Зважаючи на викладене, суд першої інстанції, з позицією якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшли помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог про засування податкового повідомлення-рішення. 

Згідно приписів частини першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Наведені судами обставини не можуть свідчити про відповідність рішень судів першої та апеляційної інстанцій вимогам статті 242 КАС України (у чинній редакції), статті 159 КАС України (у редакції до 15.12.2017).

З вказаного слідує, що доводи та вимоги касаційної скарги податкового органу можна вважати обґрунтованими.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Пунктом 3 частини першої статті 349 КАС України унормовано, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд. 

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Таким чином, оскільки суди попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних судових рішень допустили неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до ухвалення неправильного судового акта по суті, вказані судові рішення слід скасувати, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Керуючись статтями 340, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Львівській області задовольнити.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 10.09.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 24.02.2016 у справі №813/3059/15 скасувати. 

Ухвалити у справі №813/3059/15 нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді                                             -------------------                                         В.В. Хохуляк
                                                        -------------------                                         Л.І. Бившева
                                                        -------------------                                         Т.М. Шипуліна