ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 липня 2020 року 
м. Київ
справа №804/9089/13-а
касаційне провадження №К/9901/7296/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у спрощеному провадженні без повідомлення сторін касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі міста Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області (далі - Інспекція) на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.06.2015 (головуючий суддя - Прокопчук Т.С., судді - Божко Л.А., Лукманова О.М.) у справі за позовом Приватного підприємства «Сейф Глас» (далі - Підприємство) до Державної податкової інспекції ГУ Міндоходів у Ленінському районі міста Дніпропетровська Дніпропетровської області (далі - Інспекція) про визнання дій протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В:

У липні 2013 року Підприємство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.06.2013 № 0000532205; визнати протиправними дії Інспекції щодо коригування показників податкової звітності Підприємства, у тому числі дії з виключення з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» сум податкового кредиту та сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість, які визначені Підприємством, здійснені на підставі акту № 1261/22-5/36441316 від 13.05.2013 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Матадор» за період з 01.01.2012 по 30.09.2012»; зобов`язати Інспекцію відновити показники податкової звітності Підприємства, у тому числі зобов`язати відобразити в електронній базі даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» суми податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, які Підприємство зазначило у податковій декларації з податку на додану вартість; визнати протиправними дії Інспекції, які полягають у направленні акта перевірки № 1261/22-5/36441316 від 13.05.2013 до державних податкових інспекцій у містах та районах за місцезнаходженням контрагентів для здійснення відповідних заходів згідно вимог чинного законодавства.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: реальність господарських операцій з ТОВ «Матадор» (постачальником) згідно договору № 03/01/12 від 03.01.2012 щодо придбання товарів (комплектуючих та матеріалів для виробництва склопакетів та віконної фурнітури) підтверджена належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, складеними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість; придбані у зазначеного постачальника товари були використані у власній господарській діяльності - направлені у виробництво та реалізовані іншим суб`єктам господарювання, що підтверджується відповідними договорами та первинними бухгалтерськими документами і не заперечувалось податковим органом; Інспекцією не досліджувались фактичні обставини здійснення господарських операцій, а використано лише інформацію, зазначену у акті ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська від 21.12.2012 № 7200/224/31820299, яка не містить жодного доведеного факту, а ґрунтується лише на припущеннях; постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 13.02.2013 у справі № 804/1440/13-а, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 16.05.2013, було визнано протиправними дії ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська щодо формування у акті від 21.12.2012 № 7200/224/31820299 висновків про відсутність у ТОВ «Матадор»  об`єктів оподаткування по операціях з  продажу товарів (послуг) підприємствам-покупцям у період 2011-2012 років, визнано протиправними дії ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська щодо коригування показників податкової звітності ТОВ «Матадор» за період з грудня 2011 року по жовтень 2012 року на підставі акту від 21.12.2012 № 7200/224/31820299 та зобов`язано податковий орган відносити такі показники; показники податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість платника податків, які відображаються в електронній базі даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України», формуються на підставі показників поданих таким платником податків податкових декларацій з податку на додану вартість з додатковим № 5 та повинні їм відповідати, з огляду на що дії податкового органу по зміні задекларованих платником податків показників податкової звітності на підставі податкового повідомлення-рішення, яке не набуло статусу узгодженого (до набрання судовим рішенням законної сили), є протиправними та порушують права позивача.  

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 17.09.2013 у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: податковим органом було встановлено, що у ТОВ «Матадор» відсутнє виробниче обладнання, складські та торгівельні приміщення, транспорт, сировина та матеріали, з огляду на що ТОВ «Матадор» не мало необхідних умов для здійснення господарської діяльності; 21.11.2012 Господарським судом Запорізької області було порушено провадження у справі № 5009/4308/12 про банкрутство що ТОВ «Матадор»; оскільки предметом договору, укладеного Підприємством з ТОВ «Матадор», та договорів, укладених Підприємством з контрагентами-покупцями, був профіль алюмінієвий та інші вироби широкого вжитку, тобто товар, що не містить індивідуальних ознак, у суду відсутня можливість встановити, що саме зазначений у первинних документах ТОВ «Матадор» товар був у подальшому реалізований позивачем контрагентам; обставини щодо коригування Інспекцією показників податкової звітності у електронній базі даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України», а також обставини щодо направлення Інспекцією акта № 1261/22-5/36441316 від 13.05.2013 до державних податкових інспекцій у містах та районах за місцезнаходженням контрагентів не були доведені Підприємством належними та допустимими доказами.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 09.06.2015 скасував рішення суду першої інстанції і ухвалив нове, яким позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 03.06.2013 № 0000532205; визнав протиправними дії Інспекції щодо коригування показників податкової звітності Підприємства у вигляді виключення з електронної бази даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» сум податкового кредиту та сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість, які визначені Підприємством, здійснені на підставі акту № 1261/22-5/36441316 від 13.05.2013 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Матадор» за період з 01.01.2012 по 30.09.2012»; зобов`язав Інспекцію відновити показники податкової звітності Підприємства в електронній базі даних «Деталізована інформація по платнику податку на додану вартість щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів на рівні ДПА України» суми податкового кредиту та податкових зобов`язань з податку на додану вартість, які Підприємство зазначило у податкових деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.01.2012 по 30.09.2012. В іншій частині позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції, з урахуванням положень частини другої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, виходив з того, що: фактичне виконання господарських операцій між Підприємством та ТОВ «Матадор» підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, виписаними належним чином зареєстрованими юридичними особами та платниками податку на додану вартість, з урахуванням того, що придбані у зазначеного контрагента товари були використані Підприємством у власній господарській діяльності - направлені у виробництво та реалізовані іншим суб`єктам господарювання, що підтверджується відповідними договорами та первинними бухгалтерськими документами і не заперечувалось податковим органом; Інспекцією ані в акті перевірки, ані під час розгляду справи не було надано будь-яких доказів, які б вказували на невідповідність правочинів, укладених між Позивачем та ТОВ «Матадор», актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства; податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік платника податку від інших осіб, зокрема, від фактичної сплати його контрагентами, а також іншими суб`єктами господарювання у ланцюгу постачання, податків до бюджету, від знаходження постачальника за юридичною адресою, а також від його господарських та виробничих потужностей; порушення провадження у справі про банкрутство ТОВ «Матадор» мало місце після закінчення строку дії договору та поставки товару Підприємству; положеннями Методичних рекомендацій щодо взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів, затверджених наказом ДПА України від 18.04.2008 № 266 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що підставами для здійснення коригувань в автоматизованій системі посадовими особами податкового органу є виключно: встановлення факту допущення працівником податкового органу помилок при введенні до електронної бази даних податкової звітності інформації із податкової звітності на паперових носіях; узгоджене податкове повідомлення-рішення та рішення суду, яким змінені суми податку на додану вартість.

Інспекція оскаржила рішення суду апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 05.08.2015 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що актом ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська від 21.12.2012 № 7200/224/31820299 не підтверджено реальність здійснених ТОВ «Матадор» господарських операцій по ланцюгу постачання, а відсутність ТОВ «Матадор» за юридичною адресою обумовлює відсутність первинних та бухгалтерських документів, у зв`язку з чим у ході перевірки встановлено відсутність об`єктів оподаткування по операціях з купівлі-продажу товарів (послуг). Решта доводів скаржника зводиться до цитування норм податкового законодавства та змісту акту перевірки.

Підприємство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 20.07.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 21.07.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову невиїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Матадор» за період з 01.01.2012 по 30.09.2012, результати якої були оформлені актом № 1261/22-5/36441316 від 13.05.2013, за висновками якого Підприємством були порушені вимоги: частини першої статті 203, статей 215, 228, 662, 655, 656 Цивільного кодексу України, статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 44 Господарського кодексу України, в результаті чого встановлено нереальність здійснення господарських операцій між Підприємством та його контрагентами - постачальником та покупцями за період з 01.01.2012 по 30.09.2012 та встановлено юридичну дефектність первинних документів навіть у разі їх наявності; пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого Підприємством завищено суму податку на додану вартість, яка віднесена до складу податкового кредиту за період з 01.01.2012 по 30.09.2012 року на 30100,00 грн. (у тому числі: за січень 2012 року у сумі 2421 грн., за лютий 2012 року у сумі 578 грн., за березень 2012 року у сумі 3857,00 грн., за квітень 2012 року у сумі 4868,00 грн., за травень 2012 року у сумі 3919,00 грн., за червень 2012 року у сумі 4660,00 грн., за липень 2012 року у сумі 2311,00 грн., за серпень 2012 року у сумі 3970,00 грн., за вересень 2012 року у сумі 3516,00 грн.) по взаємовідносинах з ТОВ «Матадор»; пункту 185.1 статті  185, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, в результаті чого  Підприємством завищено суму податку на додану вартість, яка віднесена до складу податкових зобов`язань, на 36960,00 грн. по наступних контрагентах- покупцях: ТОВ «Вікра» - 6047,00 грн., ТОВ «Хілал» - 17364,00 грн., ТОВ «Аксор» - 1052,00 грн., ДП «Фаубеха Дніпро» - 386,00 грн., ПП «Астра-96» - 165,00 грн., ДП «Артек» - 2644,00 грн., ТОВ «ЛайнВуд» - 1479,00 грн., ТОВ «Вінстайл» - 878,00 грн., ТОВ «Мастерок» - 60,00 грн., ТОВ «Форте» - 162,00 грн., ТОВ «Ава-6» - 1755,00 грн., ТОВ «Кристальні Вікна» - 66,00 грн., ТОВ «Евроглас-південь» - 48,00 грн., ТОВ «Круг-Терм» - 91,00 грн., ТОВ «Еврогас-Крим» - 180,00 грн., ПП «Гласлайн» - 200,00 грн., ФОП ОСОБА_2 - 473 грн.; ПП «ВТЦ Промелектросервіс» - 1 817 грн.; ФОП ОСОБА_1 - 155,00 грн., ТОВ «Скло Ресурс» - 174,00 грн., ТОВ «Наутилус» - 64,00 грн., ТОВ «КМП Бліц» - 280,00 грн., ТОВ «Евроглас-Полтава» - 345,00 грн., ТОВ «ГЕОІД» - 319,00 грн., ТОВ «Глобал Гласс Констракшн» - 472,00 грн., ТОВ «Глобал Трьош Кр.Р.» - 282,00 грн.; вимоги пунктів 198.3, 198.6 статті  198  Податкового кодексу України, в результаті чого Підприємством завищено суму податку на додану вартість на 21608,00 грн., у тому числі: у січні 2012 року у сумі 745,00 грн., у лютому 2012 року у сумі 690,00 грн., у березні 2012 року у сумі 359,00 грн.; у квітні 2012 року у сумі 2141,00 грн.; у травні 2012 року у сумі 3498,00 грн.; у червні 2012 року у сумі 2286,00 грн.; у липні 2012 року у сумі 2291,00 грн.; у серпні 2012 року у сумі 7176,00 грн.; у вересні 2012 року у сумі 2422,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Підприємство неправомірно податковий кредит по господарських операціях з ТОВ «Матадор» згідно договору № 03/01/12 від 03.01.2012 щодо придбання товарів (комплектуючих та матеріалів для виробництва склопакетів та віконної фурнітури) та, як наслідок, неправомірно сформувало податкові зобов`язання при наступному продажі таких товарів контрагентам-покупцям, оскільки: згідно акту ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська від 21.12.2012 № 7200/224/31820299 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фінансово-господарської діяльності з питань дотримання вимог податкового законодавства України ТОВ «Матадор» під час щдійсненян господарських відносин з ТОВ «Інфотерм» за червень 2011 року, ТОВ «Олімп» за вересень 2011 року, ПП «СВ Гермес» за березень 2011 року, ПВП «Форест» за червень 2011 року, ТОВ «Кафепродакшн» за січень 2011 року, ТОВ «Пасіфік» за вересень 2011 року, БПП «Сура» за вересень 2011 року», ТОВ «Хімагросервіс» за листопад 2011 року» ТОВ «Матадор» не знаходиться за юридичною адресою, що обумовлює відсутність первинних бухгалтерських документів та свідчить про відсутність у ТОВ «Матадор» об`єктів оподаткування по операціях з придбання та продажу товарів (робіт, послуг) у постачальників та покупців, остання податкова звітність подавалась особисто за листопад 2012 року, згідно податкової звітності у ТОВ «Матадор» відсутні виробниче обладнання, складські та торгівельні приміщення, транспорт, сировина та матеріали.  

На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000532205 від 03.06.2013, яким збільшила Підприємству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на 27010,00 грн., у тому числі: 21608,00 грн. - за основним платежем, 5402,00 грн. - з штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Відповідно до частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням наведених процесуальних приписів та вимог касаційної скарги Інспекції касаційному перегляду підлягає питання правильності застосування судом апеляційної інстанцій норм права під час встановлення правомірності прийнятого Інспекцією податкового повідомлення-рішення № 0000532205 від 03.06.2013, оскільки доводів та підстав для скасування рішення суду апеляційної інстанції щодо решти позовних вимог касаційна скарга Інспекції не містить.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України. 

Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. 

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. 

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Положеннями підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим. 

Абзацом 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Тобто, у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими. 

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, а податку на додану вартість - до складу податкового кредиту.

Водночас, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з податку на додану вартість.

При цьому, наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкове законодавство ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За змістом указаної норми, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано).

Згідно з частиною другою  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми валових витрат (витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування), та податкового кредиту з податку на додану вартість, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 

Наведене випливає зі змісту частини першої  статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статті 72 цього Кодексу.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень як протиправних, прийнятих контролюючим органом з підстав формування платником податків даних свого податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Тобто, контролюючий орган не позбавлений можливості довести в установленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідків господарської операції платника податків у податковому обліку фактичним обставинам за умови доведення факту, що відомості, які містяться в таких документах, є недостовірними.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу «Інтерсплав проти України», вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, та податкового кредиту можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Згідно зі  статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України  (у редакції, чинній до 15.12.2017) суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

У справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що: господарські операції між Підприємством та ТОВ «Матадор» щодо придбання товарів (комплектуючих та матеріалів для виробництва склопакетів та віконної фурнітури) підтверджуються належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які не містять дефектів форми та змісту, зокрема: податковими та видатковими накладними, платіжними дорученнями, виписками банку, товарно-транспортними накладними, з урахуванням того, що такі товари були використані Підприємством у власній господарській діяльності - направлені у виробництво та реалізовані іншим суб`єктам господарювання, що підтверджено попередніми калькуляціями вартості виробництва продакції, відповідними договорами та первинними бухгалтерськими документами і регістрами бухгалтерського обліку.

Зокрема, судами було встановлено, що зміст господарських операцій між Підприємством та ТОВ «Матадор» та, як наслідок, між Підприємством та контрагентами-покупцями, не визнавався лише з огляду на обставини, викладені у акті ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська щодо формування у акті від 21.12.2012 № 7200/224/31820299.

Доводи касаційної скарги також обґрунтовані лише посиланням на обставини, викладені в акті ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська щодо формування у акті від 21.12.2012 № 7200/224/31820299. Ці обставини були перевірені судом апеляційної інстанції з дослідженням в судовому процесі доказів, на підставі оцінки яких суд апеляційної інстанції зробив правильний висновок, що вони не підтвердилися, з урахуванням того, що: висновки висновки акта перевірки є лише відображенням дій податкових інспекторів та не створюють для платника податків правових наслідків, з урахуванням того, що доказів прийняття ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська податкових повідомлень-рішень на підставі висновків акту перевірки від 21.12.2012 № 7200/224/31820299 Інспекцією надано не було. При цьому, окрім інформації, яку Інспекція поклала в основу оспорюваного податкового повідомлення-рішення, акт ДПІ у Бабушкінському районі м. Дніпропетровська від 21.12.2012 № 7200/224/31820299 також містить інформацію про те, що у штаті ТОВ «Матадор» обліковувалось 15 осіб, а за даними декларацій з податку на додану вартість та системи співставлення податкових зобов`язань та податкового  кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України станом на 11.12.2012 серед покупців значиться і Підприємство з відповідною сумою податку на додану вартість.

При цьому, судом апеляційної інстанцій було встановлено, що на час укладення договору та виконання господарських зобов`язань за ним ТОВ «Матадор» було належним чином зареєстрованою юридичною особою та платниками податку на додану вартість.

В свою чергу, Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду враховано, що згідно ухвали Господарського суду Запорізької області від 07.02.2013 у справі № 5009/4308/12, яка наявна в Єдиному державному реєстрі судових рішень, заяву про порушення справи про банкрутство ТОВ «Матадор» було залишено без розгляду.

Таким чином, доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування ухваленого у даній справі рішення суду апеляційної інстанції відсутні. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Інспекції підлягає залишенню без задоволення, а постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.06.2015 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Ленінському районі міста Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.06.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   В.В. Хохуляк