ПОСТАНОВА
Іменем України

21 травня 2020 року 
Київ
справа №826/7666/18
адміністративне провадження №К/9901/2202/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Шипуліної Т.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні 
за участю секретаря Томах О.О.
представника позивача - Керечанина Є.В.,
представники відповідач, третіх осіб  - не прибули,
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Гіпро" (нове найменування  ТОВ "Рубікон Форм")
на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 вересня 2018 року (Суддя: Келеберда В.І.),
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року (Судді: Губська Л.В., Епель О.В., Степанюк А.Г.),
у справі № 826/7666/18 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Гіпро" 
до Державної фіскальної служби України (правонаступник - Державна податкова служба України) 
треті особи: Державна казначейська служба України, Товариство з обмеженою відповідальністю "Будлідер" 
про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В :

У травні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Гіпро» (далі - позивач, ТОВ «Гіпро») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, ДФС України), треті особи без самостійних вимог на предмет спору: Державна казначейська служба України (далі - третя особа: ДКСУ), Товариство з обмежено відповідальністю «Будлідер» (далі - третя особа 2, ТОВ «Будлідер» ) та з урахуванням уточненої позовної заяви просить суд:

визнати протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України що виразилась у не скасуванні/у не виключенні з Системи електронного адміністрування податку на додану вартість, тридцяти двох податкових накладних, а саме:

-від 28 грудня 2016 року: № 188 реєстраційний № 9262579118 на суму 265 635,72 гривень у тому числі ПДВ 44 272,62 гривень; № 189 реєстраційний № 9262579326 на суму 196 080,00 гривень у тому числі ПДВ 32 680,00 гривень; № 190 реєстраційний № 9262579337 на суму 240 000,00 гривень у тому числі ПДВ 40 000,00 гривень; № 191 реєстраційний № 9262579358 на суму 894 000, гривень у тому числі ПДВ 149 000,00 гривень; № 192 реєстраційний № 9262582836 на суму 133 200,00 гривень у тому числі ПДВ 22 200,00 гривень; № 193 реєстраційний № 9262582770 на суму 141 000,00 гривень у тому числі ПДВ 23 500,00 гривень; № 194 реєстраційний № 9262582796 на суму 117 000,00 гривень у тому числі ПДВ 19 500,00 гривень; № 195 реєстраційний № 9262582753 на суму 120 000,00 гривень у тому числі ПДВ 20 000,00 гривень; № 196 реєстраційний № 9262582745 на суму 153 120,00 гривень у тому числі ПДВ 25 520,00 гривень; № 197 реєстраційний № 9262582750 на суму 160 800,00 гривень у тому числі ПДВ 26 800,00 гривень; № 198 реєстраційний № 9262582726 на суму 29 700,000 гривень у тому числі ПДВ 49 600,00 гривень; № 199 реєстраційний № 9262582698 на суму 18 720,00 гривень у тому числі ПДВ 3 120,00 гривень; № 200 реєстраційний № 9262579170 на суму 223 644,00 гривень у тому числі ПДВ 37 274,00 гривень; № 201 реєстраційний № 9262582295 на суму 67 800,00 гривень у тому числі ПДВ 11 300,00 гривень; № 202 реєстраційний № 9262582271 на суму 74 400,00 гривень у тому числі ПДВ 12 400,00 гривень; № 203 реєстраційний № 9262582263 на суму 54 364,02 гривень у тому числі ПДВ 9 060,67 гривень; № 204 реєстраційний № 9262582232 на суму 11 520,00 гривень у тому числі ПДВ 1 920,00 гривень; № 205 реєстраційний № 9262582163 на суму 5 680,80 гривень у тому числі ПДВ 946,80 гривень; № 206 реєстраційний № 9262582195 на суму 121 111,20 гривень утому числі ПДВ 20 185,20 гривень; № 207 реєстраційний № 9262582179 на суму 103 200,00 гривень у тому числі ПДВ 17 200,00 гривень; № 208 реєстраційний № 9262582146 на суму 150 000,00 гривень у тому числі ПДВ 25 000,00 гривень; № 209 реєстраційний № 9262582125 на суму 115 800,00 гривень у тому числі ПДВ 19 300,00 гривень;

-та від 29 грудня 2018 року: № 188 реєстраційний № 9262582079 на суму 986 850,00 гривень у тому числі ПДВ 164 475,00 гривень; № 189 реєстраційний № 9262582054 на суму 833 400,00 гривень у тому числі ПДВ 138 900,00 гривень; № 190 реєстраційний № 9262582067 на суму 904 200,48 гривень у тому числі ПДВ 150 700,08 гривень; № 191 реєстраційний № 9262582033 на суму 952 278,48 гривень у тому числі ПДВ 158 713,08 гривень; № 192 реєстраційний № 9262581947 на суму 944 400,00 гривень у тому числі ПДВ 157 400,00 гривень; № 193 реєстраційний № 9262581991 на суму 1 003 903,45 гривень у тому числі ПДВ 167 317,24 гривень; № 194 реєстраційний № 9262581962 на суму 778 000 ,80 гривень утому числі ПДВ 129 666,80 гривень; № 195 реєстраційний № 9262581931 на суму 911 600,88 гривень утому числі ПДВ 151 933,48 гривень; № 196 реєстраційний № 9262581937 на суму 996 750,09 гривень утому числі ПДВ 166 125,15 гривень; № 197 реєстраційний № 9262581914 на суму 927 750,60 гривень у тому числі ПДВ 154 625,10 гривень, які потрапили на сервер Державної фіскальної служби України 11 січня 2017 року у період часу з 21:08 по 21.18 (на протязі 11 хвилин) через комп`ютерну мережу, з ІР-адреси 91.105.238.22, яка знаходиться на території Російської Федерації у місті Москва, з електронної поштової скриньки ІНФОРМАЦІЯ_1 , на загальну суму 12 903 811,32 гривень, у тому числі ПДВ - 2 150 635,22 гривень;

-Зобов`язати Державну фіскальну службу України скасувати/виключити з Системи електронного адміністрування податку на додану вартість тридцять дві податкові накладні, а саме: від 28 грудня 2016 року, реєстраційні № 9262579118, 9262579326, 9262579337, 9262579358, 9262582836, 9262582770, 9262582796, 9262582753, 9262582745, 9262582750, 9262582726, 9262582698, 9262579170, 9262582295, 9262582271, 9262582263, 9262582232, 9262582163, 9262582195, 9262582179, 9262582146, 9262582125, та від 29 грудня 2018 року реєстраційні № 9262582079, 9262582054, 9262582067, 9262582033, 9262581947, 9262581991, 9262581962, 9262581931, 9262581937, 9262581914 які потрапили на сервер Державної фіскальної служби України 11 січня 2017 року у період часу з 21:08 по 21.18 (на протязі 11 хвилин) через комп`ютерну мережу, з ІР-адреси 91.105.238.22, яка знаходиться на території Російської Федерації у місті Москва, з електронної поштової скриньки ІНФОРМАЦІЯ_1 , на загальну суму 12 903 811,32 гривень, у тому числі ПДВ - 2 150 635,22 гривень.

Позовні вимоги обґрунтовано бездіяльністю відповідача щодо незабезпечення скасування/виключення з Системи електронного адміністрування податку на додану вартість 32 податкових накладних, які подано від імені Товариства невстановленими особами, та потрапили на сервер Державної фіскальної служби України 11 січня 2017 року у період часу з 21:08 по 21:18 (протягом 11 хвилин) через комп`ютерну мережу, з ІР-адреси 91.105.238.22, яка знаходиться на території Російської Федерації у місті Москва, з електронної поштової скриньки ІНФОРМАЦІЯ_1 , на загальну суму 12 903 811,32 гривень, у тому числі ПДВ - 2 150 635,22 гривень, чим порушено права та законні інтереси позивача.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 вересня 2018 року, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2018 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм  матеріального та процесуального права, просив скасувати судові рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовну заяву частково: зобов`язати ДФС України скасувати/виключити з Системи електронного адміністрування податку на додану вартість, тридцять дві податкові накладні: від 28.12.2016 №  188 (реєстраційний номер 9262579118), № 189 (реєстраційний номер 9262579326, № 190, (реєстраційний номер 9262579337), № 191 (реєстраційний номер 9262579358), № 192 (реєстраційний номер 9262582836), № 193 (реєстраційний номер 9262582770), № 194 (реєстраційний номер 9262582796), № 195 (реєстраційний номер 9262582753), № 196 (реєстраційний номер 9262582745), № 197 (реєстраційний номер 9262582750), № 198 (реєстраційний номер 9262582726), № 199 (реєстраційний номер 9262582698), № 200 (реєстраційний номер 9262579170), № 201 (реєстраційний номер 9262582295), № 2020 (реєстраційний номер 9262582271), № 203 (реєстраційний номер 9262582263), № 204 (реєстраційний номер 9262582232), № 205 (реєстраційний номер 9262582163), № 206 (реєстраційний номер 9262582195), № 207 (реєстраційний номер 9262582179), №208 (реєстраційний номер 9262582146), № 209 (реєстраційний номер 9262582125 ), від 29.12.2016 № 188 (реєстраційний номер 9262582079). № 189 (реєстраційний номер 9262582054), № 190 (реєстраційний номер 9262582067), № 191 (реєстраційний номер 9262582033), №192 (реєстраційний номер 9262581947), № 193 (реєстраційний номер 9262581991), №194 (реєстраційний номер 9262581962), № 195 (реєстраційний номер 9262581931), №196 (реєстраційний номер 9262581937), № 197 (реєстраційний номер 9262581914 ). В іншій частині позовних вимог відмовити. 

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, скаржник зазначив, що злочинними діями невідомих осіб 32 підроблені податкові накладні були зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних,  в зв`язку з чим у позивача виникло податкове зобов`язання з ПДВ на суму 2      150      635,22 грн. Твердження відповідача щодо відсутності можливості вилучення податкових накладних з Єдиного реєстру податкових накладних спростовуються змістом пункту 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246. Позивач неодноразово звертався до податкового органу щодо проведення податкової перевірки чи зустрічної звірки підприємства ТОВ «Будлідер», повернення податкового кредиту, надання податкової консультації та скасування реєстрації податкових накладних, однак відповідач виявив бездіяльність щодо покладених на нього обов`язків. Суд першої інстанції безпідставно розглянув справу за правилами спрощеного позовного провадження. Суд апеляційної інстанції розглянув апеляційну скаргу за відсутності позивача, не дивлячись на клопотання про відкладення розгляду апеляційної скарги.  

Також, на адресу суду від позивача надійшло клопотання про передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду на підставі частини 5 статті 346 Кодексу адміністративного судочинства України з посиланням на те, що справа містить виключну правову проблему. 
Позивач в судовому засіданні відмовився від вказаного клопотання.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга  підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що оскільки, на момент отримання відповідачем податкових накладних сертифікати електронних цифрових підписів посадових осіб позивача, якими були підписані такі накладні, мали статус чинних та були заповнені всі реквізити податкових накладних, Державна фіскальна служба України не мала передбачених законодавством підстав для відмови в реєстрації надісланих податкових накладних. При цьому, при прийнятті податкових накладних відповідач не здійснює перевірку правомірності видачі електронних цифрових підписів, а лише перевіряє їх наявність та чинність відповідних сертифікатів. При цьому, прийняття чи неприйняття податкових накладних надісланих засобами електронного зв`язку відбувається на автоматичному рівні з урахуванням особливостей електронного документообігу. Вказане не залежать від будь-яких дій відповідача, оскільки проводиться виключно програмним забезпеченням.

Також, судом апеляційної інстанції зазначено, що у разі відсутності взаємовідносин позивача з ТОВ «Будлідер» на підставі п.1 ст. 16 Цивільного кодексу України платник має право звернутися до суду за захистом свого особистого немайнового або майнового права та інтересу. При цьому, у разі надходження до ДФС рішення суду про скасування реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, яке набрало законної сили, то така реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування скасовується.

При цьому, встановлення незаконності використання програмного забезпечення, посилених сертифікатів, підробка документів, несанкціоноване втручання в систему  електронного адміністрування податку на додану вартість підлягає дослідженню в рамках кримінального провадження.

З такими висновками судів попередніх інстанцій не погоджується колегія суддів суду касаційної інстанції, виходячи з такого. 

Як установлено судом першої інстанції і вбачається з матеріалів справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Гіпро» зареєстровано 26.04.2017 року у Шевченківському районі міста Києва, є платником податку на додану вартість, своє місцезнаходження та господарську діяльність не змінювало і здійснює господарську діяльність згідно зі статутними умовами за наступними напрямками: код 46.73 КВЕД-2010-оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (основний); код 46.74 КВЕД-2010 - оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткування і приладдям до нього; код 77.32 КВЕД -2010 - надання в оренду будівельних машин і устаткування (опалубки та риштування).

Позивач є власником персонального комп`ютера з червня 2014 року, на який встановлено програмне забезпечення «M.E.Doc», придбане в одному примірнику у ТОВ «Софт Солюшнз» та ним і обслуговується за відповідним договором, який щорічно переукладається.

Крім того, відповідно до Договору про надання послуг з обробки даних, постачання, видачі та обслуговування посилених сертифікатів відкритих ключів електронного цифрового підпису, який укладено з Товариством з обмеженою відповідальністю «Центр сертифікацій ключів Україна» та який щорічно переукладається, генеральному директору Лопаті С .І . та головному бухгалтеру Алімовій Т.А. створено електронно-цифрові підписи.

Для активізації електронно-цифрових підписів позивач щорічно при переукладанні Договору передає на носії інформації, що використовує флеш-пам`ять для збереження даних та підключається до комп`ютера чи іншого пристрою через USB-порт згенеровані ключі до ТОВ «Центр сертифікацій ключів Україна» разом з іншими необхідними документами.

11 січня 2017 року у період часу з 21:08 по 21.18 (протягом 11 хвилин) через комп`ютерну мережу, з ІР-адреси 91.105.238.22, яка знаходиться на території Російської Федерації у місті Москва, з електронної поштової скриньки ІНФОРМАЦІЯ_1 , від імені позивача сформували та надіслали на сервер Державної фіскальної служби України 52 підроблені податкові накладні з податку на додану вартість за грудень 2016 року, з яких 32 податкові накладні на загальну суму 12 903 811,32 гривень, у тому числі ПДВ - 2 150 635,22 гривень були неправомірно прийняті (пропущені) і імпортовані у систему електронного адміністрування податку на додану вартість.

У вказаних податкових накладних позивача зазначено продавцем, а Товариство з обмеженою відповідальністю «Будлідер» зазначено як покупець (вигодонабувач).

Отже, на думку позивача, через несанкціоноване злочинне втручання у систему електронного адміністрування податку на додану вартість, у Єдиний реєстр податкових накладних, у товариства, поза його волею, та за відсутністю господарських операцій виникло податкове зобов`язання з ПДВ на суму 2 150 635,22 гривень.

07 лютого 2017 року, з урахуванням вимог статті 192.1 Податкового кодексу України, позивач склав розрахунки коригування 32 податкових накладних у вигляді їх повного виключення з Єдиного реєстру податкових накладних, які 09 лютого 2017 року направлено до Єдиного реєстру податкових накладних.

При цьому, позивач вважає, що електронне коригування можливо відповідачем лише у ручному режимі, що стало підставою для звернення  23 січня 2017 року з листами  до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у місті Києві, до Державної податкової інспекції у Печерському районі Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, до Державної фіскальної служби України з повідомленням-вимогою блокування зазначених податкових накладних та проведення перевірки несанкціонованого втручання у СЕА ПДВ.

Державні податкові інспекції у Шевченківському та Печерському районах Головного управління державної фіскальної служби у місті Києві листами повідомили позивача про відсутність відповідних повноважень з одночасним роз`ясненням на право звернення до Державної фіскальної служби України та правоохоронних органів.

Державною фіскальною службою України лист позивача скеровано на розгляд до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській та Рівненській областях, якими надано позивачу відповідь з роз`ясненням чинного законодавства.

27 лютого 2018 року позивач звернувся до відповідача з вимогою-перензією про проведення коригування в СЕА ПДВ обліку податку на додану вартість і податкових накладних по фіктивних господарських операціях (безтоварних і безгрошових), які було проведено від імені позивача у грудні 2016 року і потрапили у звітність по ПДВ за січень 2017 року, а також виключення 32 податкових накладних зарахувавши суму ПДВ на ПДВ-рахунок позивача, який відкрито у Державній казначейській службі України.

Крім того, 05 березня 2018 року позивач звернувся до відповідача із запитом про надання письмової податкової консультації щодо процедури виключення з обліку 32 податкових накладних, яку відповідачем було залишено без розгляду по суті з посиланням на те, що порушені питання знаходяться поза межами практичного застосування норм податкового законодавства та роз`ясненням права на звернення до суду для вирішення зазначеного питання.

Окрім того, позивач з січня 2017 року звертається до правоохоронних органів України з заявами про вчинення злочинів, та за фактами незаконної реєстрації невідомими особами податкових накладних від імені позивача в Єдиному реєстрів податкових накладних органами Національної поліції України зареєстровано кримінальні провадження та здійснюються досудові розслідування за фактом шахрайства.

Підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

      Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї (далі - податкова накладна та/або розрахунок коригування), до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр), звіряння даних, що містяться у виданих платникам податку на додану вартість - отримувачам (покупцям) товарів (послуг) податковій накладній та/або розрахунку коригування, з відомостями, які містяться у Реєстрі визначено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок).

Після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі на них накладається електронний цифровий підпис посадових осіб постачальника (продавця) у такому порядку: першим - електронний цифровий підпис головного бухгалтера (бухгалтера) або електронний цифровий підпис керівника; другим - електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки постачальника (продавця) (за наявності). (пункт 5 Порядку)

Відповідно до пункту 6 Порядку після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС засобами телекомунікаційного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис» та «Про електронні документи та електронний документообіг». Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

Так відповідно до пункту 7 Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі до ДФС здійснюється їх розшифрування, перевіряється електронний цифровий підпис, визначається відповідність електронного документа Формату (стандарту), затвердженому в установленому порядку, та у разі відсутності причин для відмови проводиться їх реєстрація.

Пунктом 9 Порядку визначено, що причиною відмови у прийнятті податкової накладної та/або розрахунку коригування до реєстрації є: 1) наявність помилок під час заповнення податкової накладної; 2) відсутність в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; 3) факт реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; 4) порушення вимог щодо наявності суми податку, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); 5) порушення вимог, установлених пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 2001.1 Податкового кодексу України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку, крім іншого, суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абзацами 1 та 7 пункту 2001.2 статті 2001 Податкового кодексу України встановлено, що платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Для відкриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що забезпечує реалізацію податкової та митної політики, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника.

Згідно з абзацами 1, 3 пункту 2001.5 статті 2001 Податкового кодексу України з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у складених податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді. На запит платника податку йому шляхом надсилання електронного повідомлення надається інформація про рух коштів на його рахунках у системі електронного адміністрування податку.

Пунктом 2001. 7 статті 2001 Податкового кодексу України встановлено, що кошти, зараховані на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, є коштами, які використовуються виключно у цілях, визначених пунктом 2001.5 статті 2001 цього Кодексу, та погашення податкового боргу з податку на додану вартість.

Отже, будь-які дії в системі електронного адміністрування податку на додану вартість призводять до формування податкових зобов`язань, чи то виникнення права на формування податкового кредиту та в подальшому бюджетне відшкодування, що, в свою чергу, веде до руху коштів на електронному рахунку платника податків та зміні його майнового стану.

У справі Clawson Ltd. v. Papierwerke AG,          (1975) AC 591 at 638 вказано, що сприйняття верховенства права як конституційного принципу вимагає того, аби будь-який громадянин, перед тим, як вдатися до певних дій, мав змогу знати заздалегідь, які правові наслідки настануть. Сутність принципу правової визначеності Європейський суд визначив як забезпечення передбачуваності ситуації та правовідносин у сферах, що регулюються, цей принцип не дозволяє державі посилатись на відсутність певного правового акта, який визначає механізм реалізації прав і свобод громадян, закріплених у конституційних та інших актах. У справі van Duyn v. Home Office, ЄСПЛ зазначив, що принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатись на зобов`язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов`язання містяться в законодавчому акті, якій загалом не має автоматичної прямої дії. На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок («Лелас проти Хорватії» , заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і          «Тошкуце та інші проти Румунії» , заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах («Онер`їлдіз проти Туреччини» , п. 128, та «Беєлер проти Італії», п. 119).

Статтею 2 Кодексу адміністративного судочинства України    визначено, що завданням адміністративного судочинства є захист прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин. При цьому спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єктів владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення, - не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. (частина перша статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України).

За правилами частини першої та другої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Суд, встановивши факт порушеного права, не може відмовляти у задоволенні позову, посилаючись на відсутність встановленого механізму врегулювання спору між сторонами та повинен вживати всіх необхідних заходів для встановлення істини у справі та відновлення порушеного права платника податків. 

Як вбачається з відповідей податкового органу, останній загалом не заперечує факт незаконного втручання в роботу телекомунікаційних мереж, однак свою відмову виключити зареєстровані податкові накладні з реєстру обґрунтовує технічною неможливістю здійснити такі дії. В судовому процесі позивач посилався на відсутність будь-яких взаємовідносин з ТОВ «Будлідер». Разом з тим, посадові особи вказаного Товариства у судовому процесі допитані не були. Доказів на спростування вказаного факту відповідачем також надано не було. Посилання позивача на факт несанкціонованого втручання в роботу телекомунікаційних мереж повинен бути належним чином перевірений. Зокрема, за правилами частини 3 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом. Таким засобом доказування, зокрема, може бути висновок судової комп`ютерно-технічної експертизи телекомунікаційних систем (обладнання) та засобів. Крім того, при зверненні до податкових органів ТОВ «Гіпро» зазначало, що відповідальним за виписку податкових накладних на підприємстві є головний бухгалтер Алімова Т.А., а не генеральний директор Лопата С.І. В той час як в матеріалах справи відсутні копії зареєстрованих податкових накладних, квитанцій про їх прийняття та копії договору про визнання електронних документів та договорів про надання послуг електронного цифрового підпису.

Разом з тим, Примірним договором про визнання електронних документів (Додаток 1 до Інструкції з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв`язку, що затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від 10.04.2003 № 233 (чинної на час виникнення спірних правовідносин) встановлено порядок вирішення спірних питань, пов`язаних з автентичністю податкових документів в електронному вигляді. Серед типів вирішення спору є спір «заперечення відправлення електронних документів» (відправник стверджує, що електронний документ не відправлявся, а одержувач - що цей електронний документ був ним отриманий). Такий тип спору вирішується таким чином: одержувач надає електронний документ; перевіряється автентичність наданого електронного документа; якщо наданий електронний документ справжній, спір вирішується на користь одержувача, в іншому випадку - на користь відправника. При недосягненні згоди між Сторонами спори вирішуються в судовому порядку.

Крім того, підпунктом 5.3 пункту 5 Наказу від 10.04.2003 № 233 встановлено, що платник податків, ознайомившись з редакцією договору, заповнює необхідні реквізити, у тому числі вписує свою електронну адресу, підписує та скріплює печаткою два примірники договору (для фізичної особи суб`єкта підприємницької діяльності за наявності печатки).

В судовому засіданні позивач вказував, що квитанція про прийняття електронних документів на його адресу не надходила.  При реєстрації спірних податкових накладних була використана електронна адреса, яка позивачу не належить. Однак, за відсутності в матеріалах справи Договору про визнання електронних документів, чинного на дату прийняття податкових накладних, суд позбавлений можливості перевірити такі доводи позивача. 

Також колегія суддів зазначає, що позивачем заявлено позовні вимоги про скасування /виключення з Системи електронного адміністрування податку на додану вартість 32 податкових накладних. Однак пунктом 20 Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних (чинний на дату ухвалення рішення судами попередніх інстанцій) встановлено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду. 

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції на час звернення до суду з позовом) єдиний реєстр податкових накладних -реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Система ж електронного адміністрування ПДВ - це сукупність організаційних та технічних засобів, що спрямована на забезпечення обліку адміністрування податку на додану вартість в Україні в електронному вигляді.

Тобто належним способом захисту є скасування реєстрації податкових накладних саме в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відтак, суд має право обрати найбільш сприятливий спосіб захисту для відновлення порушеного права платника податку. 
Позивачем разом із додатковими поясненнями, наданими на вимогу суду, було подано копії договорів про визнання електронних документів та про надання послуг з обробки даних, постачання, видачі та обслуговування посилених сертифікатів відкритих ключів електронного цифрового підпису.

Однак, в силу положень частини 2 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Також зі змісту апеляційної скарги вбачається, що позивач фактично відмовився від позовних вимог в частині визнання протиправної бездіяльності Державної фіскальної служби України, що виразилась у нескасуванні/у невиключенні з Системи електронного адміністрування податку на додану вартість, тридцяти двох податкових накладних.
Однак відповідне процесуальне рішення щодо відмови від частини позовних вимог судом прийнято не було. 

Отже неповнота встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи та ненадання оцінки всім аргументам сторін у справі позбавляє можливості суд дійти висновку щодо правильності вирішення спору. 

Відповідно до частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.
На підставі викладеного, керуючи статтями 243, 246, 250, 341, 344, 349, 353, суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Гіпро"  (нове найменування  ТОВ "Рубікон Форм") задовольнити частково.
Скасувати рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 вересня 2018   року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 грудня 2018   року  у справі № 826/7666/18.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя	  	  І.А. Васильєва	
Судді:	  	  Т.М. Шипуліна	
 	  	  В.П. Юрченко