УХВАЛА
Київ

16 квітня 2020 року 
справа №520/7467/19
адміністративне провадження №К/9901/7889/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Ханової Р. Ф.,
суддів - Гончарової І. А., Олендера І. Я.,
перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області
на  постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 13 лютого 2020 року
у справі № 520/7467/19
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Артемівські зорі"
до Головного управління ДФС у Харківській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Зазначена касаційна скарга надійшла до Верховного Суду як суду касаційної інстанції відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України. 

Ухвалою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 23 березня 2020 року касаційну скаргу залишено без руху з мотивів її невідповідності вимогам статті 330 Кодексу адміністративного судочинства України та встановлений строк для усунення недоліків протягом 10 днів з дня отримання ухвали про залишення касаційної скарги без руху. 

Відповідно до рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення скаржник отримав зазначену ухвалу 27 березня 2020 року.

08 квітня 2020 року до Верховного Суду подана касаційна скарга на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 13 лютого 2020 року по справі №520/7467/19 з редакційними уточненнями.

На виконання вимог ухвали Верховного Суду скаржник надав оригінал платіжного доручення на підтвердження сплати судового збору та зазначив, що на його думку  судами при вирішення спору невірно застосовані положення пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, підставою касаційного оскарження визначив пункт 1 частини 4 статті 328 КАС України, на підтвердження якої послався на постанову Верховного Суду від 21.01.2020 по справі № 808/846/16, в якій зазначено, що на підтвердження фактів здійснення господарських операцій, з огляду на специфіку таких операцій та договорів, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими. 
За висновком Верховного Суду у справі № 808/846/16 правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. 

Для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України від 16.07.99 № 996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (із змінами та доповненнями). Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Скаржник доводить, що він як контролюючий орган звертав увагу на дефектність наданих актів виконаних робіт та відомостей витрачених ресурсів витрат замовника, які не розкривають суть і зміст господарської операції. Крім того, звертав увагу на відсутність ресурсів для виконання будівельних робіт, що підтверджується наданими до матеріалів справи доказами та жодним чином не спростовано позивачем під час розгляду справи. 

За позицією заявника касаційної скарги прийняття позивачем до обліку неналежних первинних документів обумовило порушенням ним норм матеріального права, а саме пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, що є підставою для касаційного оскарження згідно з пунктом 1 частини 4 статті 328 КАС України, оскільки постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 13.02.2020 по справі № 520/7467/19 ухвалена без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах викладених у постанові Верховного Суду від 21.01.2020 по справі №808/846/16.

Суд визнає, що до складу податкової правової доктрини правил формування податкового кредиту, основаних на буквальному та системному аналізі зазначених податковим органом приписів Податкового кодексу України належать підтверджені багаторічною, усталеною практикою, зокрема, Верховного Суду положення про те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному    належним чином оформленими первинними документами.

Застосування норм Податкового кодексу України до спірних правовідносин та подібних ним правовідносин, в залежності від істотних обставин, що мають значення для справи, оцінки письмових доказів, а саме первинних документів, призводить до  різних висновків судів, співпадіння яких не є обов'язковим.

У справі №520/7467/19 впродовж усіх судових розглядів заявник касаційної скарги посилається на те, що позивачем не надавалися до перевірки докази проведення розрахунків позивача із контрагентом, змін порядку проведення розрахунків, відстрочення платежів, документи щодо придбання, транспортування товарів та передачі їх підрядній організації. Також  посилається на відсутність трудових ресурсів у контрагента позивача та не залучення його контрагентом інших осіб, для виконання будівельних робіт.

Суд апеляційної інстанції встановив, що Головним управлінням ДФС у Харківській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість під час господарських взаємовідносин з ТОВ "БМУ Бурспецстроймонтаж" за лютий, березень 2018 року, що містяться у податкових деклараціях з ПДВ за лютий, березень 2018 року, якою встановлено порушення позивачем пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України внаслідок чого завищено податковий кредит на загальну суму ПДВ 271406 грн, у тому числі за лютий 2018 року у сумі 183073 грн, березень 2018 року у сумі 88333 грн, що в свою чергу призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті за березень 2018 року у сумі 271406 грн.  

13 червня 2019 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №00001141411, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у загальному розмірі 339257,50 грн (за основним платежем - 271406 грн, штрафні санкції - 67851,50 грн).

Підставою для збільшення податку на додану вартість по господарським операціям із ТОВ "БМУ Бурспецстроймонтаж" слугували висновки податкового органу про їх безтоварність, з огляду на неможливість контрагента здійснювати будівельні роботи з підстав недостатності трудових ресурсів, не залучення субпідрядних організацій, а також не знаходження контрагента за податковою адресою, відсутність складських приміщень та транспортних засобів. 

Судом апеляційної інстанції встановлено, що основними видами господарської діяльності позивача є вирощування зернових, бобових культур і насіння олійних культур (основний), вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбопорід, розведення великої рогатої худоби молочних порід. Позивач має у власності адміністративну будівлю - будинок Тваринників, будівлі зернотоку, будинок охорони, зерносклад, будівлю зерносховища за адресою: Харківська область, Печеніжський район, с/с Артемівки, 1 км+200 м. автодороги Артемівка - Борщева -Ганнівка № 4 , що підтверджується свідоцтвами про право власності та витягом про держу реєстрацію прав від 26.12.2012.

Відповідно до акта інвентаризації  від 13.11.2017, складеного на підприємстві позивача, встановлено, що об`єкти основних засобів потребують модернізації шляхом проведення капітального ремонту. З 01.12.2017 зазначені об`єкти виведені з експлуатації об`єктів основних засобів для проведення капітального ремонту у період відсутності на підприємстві пасивно-збиральних сезонних робі, згідно наказу по підприємству від 13.11.2017 № 13-11/17.

В період лютий, березень 2018 року позивач мав господарські взаємовідносини з ТОВ "БМУ Бурспецстроймонтаж", основані на укладені та виконані 20.11.2017 договору підряду № 2011/7, відповідно до умов якого підрядник зобов`язався виконати комплекс будівельно-монтажних робіт на об`єкті нежитлові будівлі (адміністративні, складські, виробничі будівлі), які розташовані за адресою: Харківська область, Печеніжський район, с/с Артемівки, 1 км+200 м. автодороги Артемівка-Борщева-Ганнівка №4, підтвердження виконання цього договору доведено позивачем шляхом надання протоколу договірної ціни, платіжних доручень, квитанцій, актів приймання виконаних робіт, відомостей витрачених ресурсних витрат, оборотно-сальдових відомостей, балансових довідок, карток рахунку, книг складського обліку, подорожніх листів, звітів. Повний та деталізований перелік будівельно-монтажних робіт викладено у локальному кошторисі акту №№1,2 приймання виконаних будівельних робіт за лютий, березень 2018 року.  

Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що контрагентом позивача виконано будівельно-монтажні роботи на об`єкті: роботи по підсиленню перекриття зверху залізобетоном, очищення вручну внутрішніх поверхонь стель від вапняної фарби, відбивання штукатурки по цеглі та бетону зі стін та стель, просте штукатурення стін, суцільне вирівнювання бетонних поверхонь цін, заповнення віконних прорізів, готовими блоками з металопластику; улаштування стін та покрівлі, оплата за виконані роботи проведена позивачем в безготівковий спосіб шляхом перерахування коштів на банківський рахунок контрагента у розмірі 16258 439, 04 грн., що підтверджується платіжними дорученнями.

Також, судом апеляційної інстанції встановлено, що будівельно-монтажні роботи виконувалися із матеріалів, придбаних позивачем та наданих підряднику, в підтвердження чого позивачем надано договори поставки №БП 17/2002-03 від 20.02.2017, №17/1710-02 від 17.10.2017, укладені з ТОВ «Баварія Профіль», ТОВ «АМКІФ», складені на їх виконання видаткові накладні, акт на передачу основних і допоміжних матеріалів, конструкцій, запасних частин, деталей підрядній організації, актів на використання при виконанні робіт матеріалів і повернення залишків підрядною організацією, платіжних доручень на перерахування вказаним контрагентам-постачальникам грошових коштів за поставку товарно-матеріальних цінностей, витягу з журналу реєстрації довіреностей. Доставка продукції, згідно договорів поставки, здійснювався позивачем за власний рахунок та власними транспортними засобами автомобілями ГАЗ, Кран, УАЗ, ЗИЛ- ММ3 -554, Прицеп ГК-Б 8350, які перебували на балансі позивача, про що свідчить балансова довідка, технічні паспорти на транспортні засоби, подорожні листи. Встановлений факт оприбуткування в складському та бухгалтерському обліку підтверджується витягом з книги складського обліку матеріалів та оборотно-сальдовими відомостями.

Відтак, будівельно-монтажні роботи згідно договору підряду від 20.11.2017 виконані та прийняті позивачем шляхом підписання актів виконаних робіт, відомостей витрачених ресурсів витрат замовника, дефектів  робіт  позивачем не виявлено, про що свідчать акти приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів.

Позивачем введено в експлуатацію після модернізації шляхом проведення об`єкти основних фондів, що були предметом договору підряду №2011/17 від 20.11.2017, що підтверджується наказом від 30.03.2018 № 30-03/2018, що свідчить про те, що позивачем отримано позитивний економічний ефект від здійснення господарської операцій з ТОВ "БМУ Бурспецстроймонтаж", зокрема, операція направлена на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а також створення умов такого приросту в майбутньому. Тобто, замовлення позивачем у ТОВ "БМУ Бурспецстроймонтаж"  комплексу будівельно-монтажних робіт на об`єкті нежитлові будівлі за договором підряду №2011/17 від 20.11.2017 має безпосередній зв`язок із господарською діяльність, а також виправдовує ділову мету укладання вказаного договору підряду. 
Збільшення вартості активу за наслідками здійснення господарської операції  підтверджується поданим позивачем фінансовим звітом за 1 квартал 2018 року, згідно якого вбачається збільшення первісної вартості основних засобів на суму інвестицій у капітальний ремонт.

Судом апеляційної інстанції при розгляді цієї справи використані (застосовані) правові позиції Верховного Суду викладені в постановах від 28.05.2019 по справі №815/2960/17, від 15.10.2019 по справі 813/1066/16, від 23.07.2019 по справі №826/10852/158, за якими визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податку як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України. Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду. Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Наявні в матеріалах справи докази щодо спірних господарських операцій  підтверджують і розкривають суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету, свідчать про зміну майнового стану та отримання позитивного економічного ефекту від здійснення господарської діяльності.

Оцінюючи спірні правовідносини суд апеляційної інстанції надав оцінку податковій інформації ГУ ДФС у Харківській області від 04.04.2018р. № 309/20-40-14-12-12/34466585 щодо ТОВ "БМУ Бкурспецстроймонтаж", в якій зазначено про  відсутність підприємства  за юридичною адресою, відсутність у нього інформації про зберігання товарів, про власні або орендовані фонди, необхідні для здійснення господарської операції, малу кількість трудових ресурсів.

Колегія суддів врахувала те, що Верховний Суд, зокрема у постанові від 22.10.2019 по справі №822/5413/15 зазначав, що посилання контролюючого органу на податкову інформацію щодо контрагента позивача як на підставу для відмови в задоволенні позову, не має бути враховано, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей.

Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених робіт, платник не може відповідати за порушення, допущені іншими особами, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цих осіб. Відсутність у спірного контрагента матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в підрядника на праві оренди або лізингу (постанова Верховного Суду від 22.10.2019 №822/5413/15, від 19.11.2019 №826/16304/17, від 12.12.2019 №826/10751/18, від 18.09.2019 року №826/5910/17). 

Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що надані позивачем первинні документи не містять дефектів форми, змісту або походження, які в силу статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України", статті 44 ПК України, спричиняють втрату первинними документами юридичних сили і доказовості, призвели до зміни в структурі активів платника податків, а відтак є належними та допустимими доказами реальності господарських операцій. Подані позивачем документи підтверджують реальність господарських операцій у спірних правовідносинах, а понесені позивачем  витрати свідчать про відсутність наміру безпідставно отримати податкову вигоду.

Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Окрім того, виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг з переліком фактично поставлених послуг за напрямами, указаними в договорах, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції. Цей висновок зумовлений правовою позицією Верховного Суду, викладеної в постанові від 04.04.2018 у справі №810/4751/13-а, за якою умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Власне відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг та окремих позицій у первинних облікових документах, які не впливають на зміст господарської операції, не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг з переліком фактично поставлених послуг за напрямами, вказаним в договорі, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції.

Судом встановлено, що надані позивачем в підтвердження реальності здійснення господарських операцій із ТОВ «БМУ «Бурспестроймонтаж» первинні документи (акти виконаних робіт (КБ-2), відомості витрачених ресурсів) розкривають зміст та обсяг господарської операцій, мають усі обов`язкові реквізити: назва документа (форми), дата і місце складання, назва підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Не зазначення певної інформації при оформленні актів здачі-приймання робіт (надання послуг), звітів про надані послуги носять оціночний характер та не є безумовною підставою для висновку про позбавлення їх юридичної сили та доказовості, а відтак не є і підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних, зокрема, інших первинних документів, випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).

Податковий орган в акті перевірки не виявив дефектів форми, змісту або походження первинних документів, які в силу статті 9 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 44 Податкового кодексу України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості. 

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснена судом відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого статтею 74 КАС України, частиною другою якої визначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору. Позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійсненої господарської операції первинними документами, у відповідності до вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Щодо справи № 808/846/16.

У березні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «КАПІТАЛ-АВТО»     звернулося до суду з позовом до Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 жовтня     2015 року № 0000332202, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем - 151 667,00 грн та застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 75 833,50 грн.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 15 вересня 2016 року рішення суду першої інстанції скасував та ухвалив нове, яким відмовив у задоволенні позову Товариства з мотивів правомірності податкового повідомлення-рішення прийнятого контролюючим органом, оскільки позивачем не підтверджено належними та допустимими доказами реального змісту господарських операцій із контрагентами.

В основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення покладено результати документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань взаємовідносин з ТОВ «ЧЕРАТО», їх реальності та повноти відображення в обліку за квітень 2015 року, та з ТОВ «КАСТРОМ ГРУП», їх реальності та повноти відображення в обліку за травень 2015 року, результатами якої встановлено порушення позивачем вимог підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого підприємством завищено податковий кредит за квітень 2015 року за господарськими взаємовідносинами із ТОВ «ЧЕРАТО» на суму ПДВ - 11667 грн, за травень 2015 року за господарськими взаємовідносинами із ТОВ «КАСТРОМ ГРУП» на суму ПДВ -   140 000 грн.  

Підставою для таких висновків стало те, що, на думку контролюючого органу, господарські операції позивача з підприємствами ТОВ «ЧЕРАТО» та ТОВ «КАСТРОМ ГРУП» з придбання послуг та робіт фактично не відбулися.

Аналіз норм покладених в основу прийняття податкового повідомлення-рішення зумовив висновок про те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку. Кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Отже, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

У перевіреному періоді позивачем у податковому обліку відображені господарські операції з ТОВ «ЧЕРАТО» та ТОВ «КАСТРОМ ГРУП» з придбання послуг та робіт.  27 квітня 2015 року між позивачем (замовник) та ТОВ «ЧЕРАТО» (виконавець) укладено договір про надання послуг № 0430058, за умовами якого виконавець зобов`язується за замовленням замовника протягом визначеного в договорі строку надавати за плату послуги з укладання тротуарної плитки площею 350 кв. м з матеріалів замовника за адресою: м. Запоріжжя, вул. Брянська 6. На підтвердження господарських взаємовідносин з ТОВ «ЧЕРАТО» позивач надав наступні документи: рахунок на оплату від 27.04.2015 № 0430058, акт про надання послуг від 30.04.2015 № ЧР-0430058, податкову накладну від 30.04.2015 № 623 та докази розрахунку між сторонами. Суми податку на додану вартість у розмірі 11 666,67 грн за наслідками господарських операцій із ТОВ «ЧЕРАТО» позивач включив до податкового кредиту.

Також, встановлено, що 12 травня 2015 року між позивачем (замовник) та ТОВ «КАСТРОМ ГРУП» (виконавець) укладено договір підряду № 18, за умовами якого замовник доручає, а виконавець зобов`язується відповідно до договірної ціни та кошторису виконати роботи з укладення асфальтного покриття площею 320 кв. м та з укладення асфальтної крихти площею 2400 кв. м. за адресою: м. Запоріжжя, вул. Брянська 6, загальна вартість робіт, доручених виконавцю за цим договором складає 840 000,00 грн, у т.ч. ПДВ - 20%. На підтвердження господарських взаємовідносин з ТОВ «КАСТРОМ ГРУП» позивач надав наступні документи: рахунок на оплату від 13.05.2015 № КА-052736, довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за травень 2015 року, акт прийняття виконаних будівельних робіт за травень 2015 року; підсумкову відомість ресурсів, податкову накладну від 28.05.2015 № 522 та докази здійснення розрахунків. Суму податку на додану вартість у розмірі 140 000,00 грн за наслідками господарських операцій із ТОВ «КАСТРОМ ГРУП» позивач включив до податкового кредиту.

Здійснивши системний аналіз наявних у матеріалах справи доказів, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами: ТОВ «ЧЕРАТО» і ТОВ «КАСТРОМ ГРУП», тобто про відсутність операцій, які можуть бути об`єктом оподаткування податком на додану вартість, з огляду на те, що перевіряючи первинні документи на предмет економічної доцільності, суд апеляційної інстанції встановив, що економічний зміст господарських операцій між позивачем та контрагентами, які знаходяться на значній відстані від місця виконання робіт (м. Київ, у той час як роботи з укладення тротуарної плитки та асфальту виконувались на земельній ділянці, яка розташована в м. Запоріжжі), з точки зору необхідності укладення договорів саме з цими підприємствами викликає обґрунтований сумнів.  

Під час апеляційного розгляду справи директор ТОВ «КАПІТАЛ-АВТО», який брав участь у справі як представник позивача, не зміг зазначити кількість працівників, які виконували роботи, не надав доказів відношення цих працівників до ТОВ «ЧЕРАТО» і ТОВ «КАСТРОМ ГРУП», а також доказів відносно техніки, яка була залучена до виконання робіт, хоча такі роботи, принаймні укладення асфальту, передбачали необхідність наявності спеціальної техніки. Суд апеляційної інстанції також звернув увагу на те, що основними видами діяльності ТОВ «КАСТРОМ ГРУП», яке відповідно до умов укладеного договору підряду з позивачем мало виконати роботи з укладення асфальту, є діяльність посередників у торгівлі.

Верховний Суд, враховуючи встановлені судом апеляційної інстанції у справі №808/846/16 обставини в їх сукупності, погоджується з висновком суду про недостовірність задекларованих позивачем даних податкового обліку, що, відповідно, виключає право позивача формувати податковий кредит з податку на додану вартість за результатами господарських операцій із ТОВ «ЧЕРАТО» і ТОВ «КАСТРОМ ГРУП».

Податковий орган просив про переоцінку, додаткову перевірку доказів щодо здійснення господарських операцій із вказаними контрагентами, що визнано Верховним Судом таким, яке знаходиться за межами касаційного перегляду відповідно до частини другої статті 341 КАС України.

Верховний Суд вказує на різні обставини у справі №808/846/16 та №520/7467/19, відсутність подібних правовідносин у цих справах, та недоведеність того, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Обґрунтування касаційної скарги скаржником зводиться виключно до непогодження з оцінкою, наданою судом апеляційної інстанції у справі №520/7467/19, повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, позивачем не зазначено.

Суд вважає, що підстави касаційного оскарження викладаються в касаційній скарзі з вказівкою (наведенням) конкретних висновків суду, рішення якого оскаржується, із одночасним зазначенням норм права (пункт, частина, стаття), які застосовані цим судом при прийнятті відповідного висновку. Скаржник повинен чітко вказати, яку саме норму права судами першої та (або) апеляційної інстанцій було неправильно застосовано, а також обґрунтувати у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як на думку скаржника відповідна норма повинна застосовуватися. Мають бути також зазначені правові висновки Верховного Суду, стосовно конкретних норм права, які за наявності подібних правовідносин не враховані судом апеляційної інстанції. 

У разі, якщо скаржник вважає, що судами порушено норми процесуального права щодо не дослідження зібраних у справі доказів, неповного встановлення обставин справи, або встановлення обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, у касаційній скарзі має бути конкретно зазначено або обставини, які встановлені на підставі недопустимих доказів та чому на думку скаржника останні є недопустимими, або зібрані у справі докази, які судом не досліджені, що могло б давати підстави для висновку про порушення цим судом норм процесуального права.

Отже, касаційна скарга повинна містити посилання на конкретні порушення відповідної норми (норм) права чи неправильність її (їх) застосування. Скаржник повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції.

Суд визнає, що посилання податкового органу виключно на рішення Верховного Суду із зазначенням того, що викладені ним висновки не враховані судом апеляційної інстанції при ухвалені постанови самі по собі не доводять не врахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, подібність яких також не зазначена касаційною скаргою.

Суд визнає, що скаржник не усунув зазначені в ухвалі Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 23 березня 2020 року недоліки касаційної скарги, тому вона вважається неподаною і підлягає поверненню.

Керуючись частиною другою статті 332, пунктом 1 частини четвертої статті 169 Кодексу адміністративного судочинства України,

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 13 лютого 2020 року у справі №520/7467/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Артемівські зорі" до Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - повернути скаржнику.

Копію ухвали про повернення касаційної скарги надіслати учасникам справи у порядку, визначеному статтею 251 цього Кодексу. Скаржнику надіслати копію ухвали про повернення касаційної скарги разом з касаційною скаргою та доданими до скарги матеріалами.

Роз'яснити заявнику касаційної скарги, що її повернення не позбавляє права повторного звернення до Верховного Суду. 

Ухвала оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                Р. Ф. Ханова

Судді                                                                                                    І. А. Гончарова

                                                                                                        І. Я. Олендер