ПОСТАНОВА
Іменем України

12 березня 2020 року 
Київ
справа №809/4406/15
адміністративне провадження №К/9901/27915/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області на постанову    Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2016 року (суддя Лучко О.О.) та постанову    Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року (судді: Дякович В.П. (головуючий), Іщук Л.П., Онишкевич Т.В.) у справі    № 809/4406/15 за позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю «Мілвуд» до    Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області, Управління державної казначейської служби        України у Долинському        районі про    стягнення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та визнання неправомірними дій,

УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Мілвуд» (далі - позивач, товариство, ТОВ «Мілвуд») звернулось до суду з позовом до Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Долинська ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області), Управління державної казначейської служби        України у Долинському        районі (далі - відповідач, казначейський орган, УДКСУ у Долинському        районі) про визнання протиправними дій Долинської ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області, які полягають у нездійсненні належних дій, направлених на проведення відшкодування задекларованої суми податку на додану вартість на рахунок ТОВ «Мілвуд» в загальному розмірі 708    311,00 грн, стягнення з Державного бюджету України на користь ТОВ «Мілвуд» бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 708    311,00 грн та 14    706,00 грн пені.
23 лютого 2016 року позивачем було подано заяву про зменшення позовних вимог, а саме щодо визнання протиправними дій Долинської ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області, які полягають у нездійсненні належних дій, направлених на проведення відшкодування задекларованої суми податку на додану вартість на рахунок ТОВ «Мілвуд» в загальному розмірі 139    179,00 грн, стягнення з Державного бюджету України на користь ТОВ «Мілвуд» бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 139    179,00 грн та 14 706,00 грн пені, оскільки контролюючим органом було винесено висновок про відшкодування бюджетної заборгованості за жовтень і грудень 2014 року і УДКСУ у Долинському    районі перераховано відповідні кошти на рахунок позивача.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачами не здійснено бюджетне відшкодування з ПДВ на рахунок позивача в загальному розмірі 139 179,00 грн (83    333,00 грн по податковій декларації з ПДВ за липень 2014 року, 55    846,00 грн по податковій декларації з ПДВ за листопад 2014 року). Позивач зазначає, що правомірність визначення таких сум бюджетного відшкодування підтверджується рішеннями судів, які набрали законної сили, однак відповідачами не було вжито відповідних заходів щодо відшкодуванню з бюджету, на розрахунковий рахунок позивача вказаних коштів.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2016 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними дії Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області щодо нездійснення належних дій, направлених на проведення відшкодування задекларованої суми податку на додану вартість на рахунок ТОВ «Мілвуд» в загальному розмірі 139    179,00 грн, зокрема, 55 846,00 грн по податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2014 року, 83    333,00 грн по податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2014 року. Стягнено з Державного бюджету України на користь ТОВ «Мілвуд» (код ЄДРПОУ 37322161) бюджетне відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 139    179,00 грн (сто тридцять дев`ять тисяч сто сімдесят дев`ять гривень) та 14 706,00 грн пені (чотирнадцять тисяч сімсот шість гривень). Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відповідно до пункту    200.12    статті    200 Податкового кодексу України    контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету. А оскільки відповідач протягом 5 днів з моменту прийняття відповідних рішень судом апеляційної інстанції (від 23.09.2015 та від 05.11.2015) не подав органу Державної казначейської служби України висновок із зазначенням суми податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, позовні вимоги про стягнення бюджетної заборгованості в загальному розмірі 139 179,00 грн є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Долинська ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області подала апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просила скасувати постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Мілвуд» у повному обсязі.
5. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року задоволено частково апеляційну скаргу Долинської ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області. Скасовано постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2016 року в частині стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Мілвуд» бюджетне відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 139    179,00 грн. В цій частині ухвалено нове рішення, яким зобов`язано Долинську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області підготувати та подати Управлінню державної казначейської служби України у Долинському районі Івано-Франківської області висновок про повернення відповідних сум коштів з бюджету за липень та листопад 2014 року. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що у справі, що розглядається, правильним способом захисту прав позивача є вимога про зобов`язання відповідача до виконання покладених на нього чинним законодавством обов`язків щодо надання органу казначейства висновку про повернення відповідних сум коштів із відповідного бюджету.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
6. Не погодившись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій Долинська ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову    Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2016 року та постанову    Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Мілвуд» у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що ТОВ «Мілвуд» 11.02.2011 зареєстроване як юридична особа та взяте на податковий облік в органах державної податкової служби. Контролюючим органом було проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Мілвуд» з питань правомірності нарахування від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту та бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок за липень 2014 року,  за результатами якої було складено акт №1964/09-05-15/37322161 від 10.10.2014.
На підставі вказаного акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0004671500 від 24.10.2014 щодо відмови у наданні бюджетного відшкодування з ПДВ за липень 2014        року в розмірі 83    333,00 грн, яке було оскаржене у судовому порядку.
Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного від 29 січня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 5 листопада 2015 року, податкове повідомлення-рішення Долинської ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області за № 0004671500 від 24.10.2014 визнано протиправним та скасовано. Ухвала набрала законної сили 05.11.2015.
Крім того, за результатами проведеної відповідачем документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Мілвуд» з питань правомірності нарахування від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок за листопад 2014 року складено акт № 283/09-05-15/37322161 від 17.02.2015. На підставі вказаного акту відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення                      № 0000261500 від 27.02.2015 щодо відмови у наданні бюджетного відшкодування з ПДВ за листопад 2014 року в розмірі 55 846,00 грн, яке було оскаржене у судовому порядку.
Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного від 7 квітня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 23 вересня 2015 року, податкове повідомлення-рішення № 0000261500 від 27.02.2015 визнано протиправним та скасовано. Ухвала набрала законної сили 23 вересня 2015 року.
Однак, з моменту прийняття вказаних судових рішень, контролюючим органом не було вжито та не було вчинено жодної дії щодо відшкодування бюджетної заборгованості з ПДВ в розмірі 139 179,00 грн.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. В доводах касаційної скарги Долинська ОДПІ ГУ ДФС в Івано-Франківській області цитує норми матеріального та процесуального права та вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій положень спільного наказу ДПА України та ДКС України від 03.02.2011 № 68/23, яким затверджено порядок формування та надсилання узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, визначені у висновках», а також того, що контролюючим органом не було вжито та вчинено відповідних дій щодо відшкодування позивачу бюджетної заборгованості з ПДВ в розмірі 139 179,00 грн, оскільки відповідач скористався правом касаційного оскарження вказаних судових рішень, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.
9. Позивач надіслав заперечення на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.
10. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до пункту 3 частини першої    статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України    (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року № 2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
11. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Підпункт 14.1.18 пункту 14 статті 14.
Бюджетне  відшкодування  -  відшкодування від`ємного значення податку на  додану  вартість  на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування  у  порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
11.2. Пункти 200.7, 200.10, 200.12, 200.23 статті 200.
Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. У такій заяві платник податку зазначає про його відповідність або невідповідність критеріям, визначеним    пунктом 200.19    цієї статті.
Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
Контролюючий орган зобов`язаний протягом п`яти робочих днів після закінчення перевірки: або подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету; або за заявою платника податку до відповідного контролюючого органу зарахувати таку суму в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
Суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
12. Відповідно до частини першої статті        1 Першого протоколу до    Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод    від 4 листопада 1950 року (далі - Конвенція) кожна юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ) наголошував, що поняття «майно» у першій частині статті 1 Першого протоколу до Конвенції має автономне значення, яке не обмежується правом власності на речі матеріального світу та не залежить від формальної класифікації, прийнятої у національному законодавстві: деякі інші права та інтереси, що становлять активи, також можуть розглядатися як «майнові права», а отже, як «майно» (див. mutatis mutandis рішення у справі «Бейелер проти Італії» від 05 січня 2000 року) (Beyeler v. Italy, заява № 33202, § 100)).
За певних обставин «легітимне очікування» на отримання «активу» також може захищатися статтею 1 Першого протоколу до Конвенції. Так, якщо суть вимоги особи пов`язана з майновим правом, особа, якій воно надане, може вважатися такою, що має «легітимне очікування», якщо для такого права у національному законодавстві існує достатнє підґрунтя (див. mutatis mutandis рішення у справі «Суханов та Ільченко проти України» від 26 червня 2014 року (Sukhanov and Ilchenko v. Ukraine, заяви № 68385/10 та № 71378/10, § 35)).
ЄСПЛ у рішенні у справі «Інтерсплав проти України» від 9 січня 2007 року зазначив, що юридична особа-платник ПДВ мала достатньо підстав сподіватись на відшкодування цього податку, так само як і на компенсацію за затримку його виплати, та встановив, що заявник мав захищений статтею 1 Першого протоколу до Конвенції майновий інтерес (Intersplav v. Ukraine, заява № 803/02, § 31-32). ЄСПЛ констатував порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції у справі з огляду на постійні затримки відшкодування і компенсації ПДВ у поєднанні із відсутністю ефективних засобів запобігання або припинення такої адміністративної практики, та зазначив, що і стан невизначеності щодо часу повернення коштів заявника порушували «справедливий баланс» між вимогами публічного інтересу та захистом права на мирне володіння майном (§ 40).
13. Оскільки податкове законодавство передбачає право позивача на повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ та отримання пені на суму податку, не відшкодовану платнику протягом визначеного законодавством строку, позивач у цій справі має майновий інтерес щодо відшкодування з бюджету ПДВ та пені в розмірі  14 706,00 грн, які охоплюються поняттям «майно» в аспекті частини першої статті 1 Першого протоколу до Конвенції.
Верховенство права, як основоположний принцип адміністративного судочинства, визначає спрямованість судочинства на досягнення справедливості та надання ефективного захисту.
Статтею 13 (право на ефективний засіб юридичного захисту) Конвенції передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9    Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003).
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Відтак ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
14. Враховуючи наведене та з огляду на те, що такий спосіб захисту як зобов`язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування не призведуть до ефективного відновлення права платника податків, колегія суддів зазначає, що ефективним способом захисту, який забезпечить поновлення порушеного права позивача, є стягнення з Державного бюджету України через Управління державної казначейської служби        України у Долинському        районі на користь товариства заборгованості бюджету із відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.
Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Великої Палати Верховного Суду від 12 лютого 2019 року у справі № 826/7380/15.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
15. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша    статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
16. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у запереченні на адміністративний позов, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди першої та апеляційної інстанції вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судом першої інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
17. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що у спірних правовідносинах вирішення питання про надання висновку не забезпечує погашення заборгованості держави перед платником, а тому сприяє лише частковому відновленню порушеного права. Крім того, неприпустимою є відмова особі в задоволенні позовних вимог лише на тій підставі, що така особа прагне відновити порушене право в повному обсязі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
18. Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи.
19. Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
20. Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).
21. З огляду на зазначене, враховуючи положення Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права, у частині неправильного тлумачення закону та скасував рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, що є підставою для скасування такого судового рішення, а тому касаційна скарга Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області на постанову    Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2016 року та постанову    Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року підлягає частковому задоволенню.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного суду України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області задовольнити частково.
Постанову    Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року у справі № 809/4406/15 скасувати, а постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2016 року в даній справі залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду