ПОСТАНОВА
Іменем України

12 травня 2020 року 
Київ
справа №813/4618/15
адміністративне провадження №К/9901/36065/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2017 (судді: Яворський І.О. (головуючий), Нос С.П., Онишкевич Т.В.) у справі № 813/4618/15 за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Залізничному районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000411702 від 05.05.2015, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (ПДВ) в сумі 7  430,00 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 3  715,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки акту перевірки про допущені Підприємцем порушення вимог податкового законодавства, зокрема неправомірне віднесення до валових витрат вартість паливо-мастильних матеріалів на пробіг автомобіля при наданні послуг з вантажних перевезень, є не обґрунтованими, базуються на припущеннях та не підтверджено належними доказами.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 15.09.2016 позов задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.
Рішення суду обґрунтовано тим, що витрачання паливно - мастильних матеріалів (ПММ) на вантажні автомобілі підтверджено подорожніми листами, на підставі яких позивачем здійснено списання фактично витрачених ПММ для транспортних засобів та включення вартості таких до витрат, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях та не підтверджені належними доказами. 
4. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2017 рішення суду першої інстанції скасовано, у задоволенні позову Підприємця відмовлено.
Суд апеляційної інстанції при прийнятті рішення про відмову у задоволенні позовних вимог взяв до уваги дані проведеної перевірки, якою встановлено відхилення вартості палива в загальній сумі 42 902 грн, в тому числі ПДВ в сумі 7  150,00 грн. Суд вказав, що позивачем не підтверджено використання паливно-мастильних матеріалів на вказану суму в оподатковуваних операціях, а отже безпідставно включено до складу податкового кредиту за грудень 2014 року суму в розмірі 7  150,00 грн.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2017 та залишити в силі Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 15.09.2016.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку достовірності нарахування Підприємцем бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок платника у банку згідно податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2015 року. За результатами перевірки складено акт від 15.04.2015 № 686/13-03-17-02/250521157.
Вказаним актом зафіксовано порушення позивачем вимог п.  198.3, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту за грудень 2014 року на суму 7  430,00 грн та порушення п.200.4  ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ за січень 2015 року на суму 7  430,00 грн.
З аналізу шляхових листів відповідач дійшов висновку, що у грудні 2014 року позивачем у господарській діяльності використано пального менше, аніж заявлено згідно шляхових листів на суму 42 902,00 грн., в тому числі ПДВ в сумі 7  150,00 грн. Контролюючий орган вважає, що позивачем не підтверджено використання та списання у періоді, що перевірявся, пального придбаного на вказану суму та завищено податковий кредит за грудень 2014 року на суму 7  430,00 грн. Такі висновки контролюючий орган обґрунтовує завищенням  позивачем відстаней (км) між маршрутами при здійснені вантажних перевезень та, як наслідок, завищення витраченого палива по цих маршрутах, оскільки відстані, зазначені у подорожніх листах, не відповідають даним мапи автомобільних доріг України та Європи, яка є загальнодоступною в мережі Інтернет.
На підставі акта перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Судами першої та апеляційної інстанції також встановлено, що позивачем з контрагентами були укладені договори перевезення вантажів.
В підтвердження надання транспортних послуг позивачем було надано копії первинних документів, договори, акти прийняття виконаних робіт, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), видаткова накладна, заявки до договорів перевезення вантажу, подорожні листи, товарно-транспортні накладні.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги Підприємець посилається на невідповідність висновків суду апеляційної інстанції фактичним обставинам справи, неврахування судом того, що витрати пального підтверджується первинними документами. натомість доводи контролюючого органу базуються на інформації, яка міститься в мережі Інтернет, що не є належним доказом.
9. Відповідачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Підпункт 14.1.18 пункту 14.1 статті 14.
Бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у    розділі V    цього Кодексу.
10.2. Пункт 185.1 статті 185.
Об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до    статті 186    цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
10.3. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1  статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
10.4. Пункт 198.5 статті 198.
Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до  пункту 189.1  статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених  підпунктом 196.1.7  пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197,  підрозділу 2  розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених  підпунктом 197.1.28  пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
10.5. Пункт 200.1 статті 200.
Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
10.6 Пункт 200.4 статті 200.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то:
а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;
б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
11. Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:
11.1. Стаття 1.
11.1.1. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
11.1.2. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
11.2. Частина 1 статті 9.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. 
11.3. Частина 2 статті 9.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
12. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
13. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
14. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
15. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку, зокрема і формування податкового кредиту.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
16. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
17. Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом безпідставно прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, з огляду на підтвердження належними первинними документами правомірність формування податкового кредиту та його подальше заявлення до бюджетного відшкодування.
У ході розгляду справи судом першої інстанції було надано належну оцінку доводам та доказам, наведених та наданих як позивачем так і контролюючим органом та зібраних судами на підставі статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).
Як встановлено судом, позивач має та надав під час перевірки та до суду первинні документи, зокрема і подорожні листи, які підтверджують правомірність формування податкового кредиту в грудні 2014 року за господарськими операціями з перевезення вантажів. На кожну господарську операцію з перевезення позивачем виписувався подорожній лист, із зазначенням виду та номера транспортного засобу та причепу, який здійснював перевезення, прізвище водія, зазначено показання спідометра при виїзді з гаражу та при поверненні в гараж, на основі яких рахується фактичний пробіг автомобіля за круговий рейс, фактичний розмір витрат пального та вказаний пробіг автомобіля, маршрут руху ТЗ від початкового до кінцевого пункту маршруту, відстань в км та інші фактичні дані.
Суд першої інстанції правильно виходив з того, що такі подорожні листи, за умов відсутності передбаченої законом процедури списання паливно - мастильних матеріалів, є належним підтвердженням використання позивачем таких у господарській діяльності та дають можливість встановити обсяги та порядок їх використання та списання.
Суд також правильно вказав, що контролюючим органом не ставиться під сумнів реальність господарських операцій з надання транспортних послуг. Крім того, відсутні у контролюючого органу і зауваження до оформлення первинних документів, зокрема і подорожніх листів.
18. Натомість висновки контролюючого органу, з якими погодився суд апеляційної інстанції, про завищення відстаней між маршрутами при здійснені вантажних перевезень та, як наслідок, завищення витраченого палива по цих маршрутах про невідповідність відстаней, зазначених у подорожніх листах, не відповідають даним мапи автомобільних доріг України та Європи, яка є загальнодоступною в мережі Інтернет, суд першої інстанції обґрунтовано відхилив, оскільки інформація, на яку зіслався відповідач, отримана з мережі Інтернет не є належним доказом в розумінні процесуального закону, крім того, контролюючим органом не наведено будь - яких розрахунків за якими останній визначив завищення витраченого палива та суму відхилення його вартості в тому числі і ПДВ.
Таким чином, контролюючим органом, не було наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Таким чином, дослідивши наявні в матеріалах справи первинні документи обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що такі складені за результатом фактично проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами, з дотриманням положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та містять достатні дані про зміст господарських операцій,  їх учасників та підтверджують здійснення таких операцій.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
19. Фактичні обставини справи встановлено в повній мірі.
20. Переглянувши судове рішення апеляційної інстанції в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи, правильність застосування ним норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми, що регулюють спірні правовідносини дійшов висновку, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права (неправильне тлумачення), що призвело до неправильного вирішення справи та скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, а тому касаційна скарга Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2017 підлягає задоволенню.
21. Відповідно до п. 4 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
22. Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша ст. 352 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити. 
Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 02.03.2017 у справі №813/4618/15 скасувати, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 15.09.2016 в даній справі залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду