ПОСТАНОВА
Іменем України

12 травня 2020 року 
Київ
справа №810/4878/15

адміністративне провадження №К/9901/32076/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Вишгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 01.04.2016 (суддя Харченко С.В.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017 (судді: Карпушова О.В. (головуючий), Епель О.В., Кобаль М.І.) у справі №810/4878/15 за позовом Дочірнього підприємства «Ровена» до Ірпінської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Дочірнє підприємство «Ровена» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Ірпінської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.02.2015 № 0001721501, яким позивачу зменшено розмір бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (ПДВ) за листопад 2014 року на суму 119  256,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 59  628,00 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення - рішення контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки Підприємством податкова звітність з податку на додану вартість оформлена та подана до контролюючого органу належним чином.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Постановою Київського окружного адміністративного суду від 01.04.2016, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017, позов Підприємства задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.
4. Суд першої інстанції, з думкою якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про протиправність зменшення позивачеві від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 119  256,00 грн за листопад 2014 року, оскільки  методологічна помилка, якої припустився позивач при заповненні податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2014 року, не є підставою для позбавлення платника податку права на отримання бюджетного відшкодування.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Вишгородська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Київській області подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 01.04.2016, ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017 та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ, згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 19.01.2015 № 33/15-01/33337373, оформленого за результатами проведеної камеральної перевірки даних, задекларованих Дочірнім підприємством «Ровена» у податковій звітності з податку на додану вартість за листопад 2014 року, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог підпункту 4.6.7 пункту 4.6 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 № 678, що призвело завищення розміру бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за листопад 2014 року на суму 119  256,00 грн.  
Під час перевірки контролюючим органом встановлено, що на формування значення рядка 23.2 декларації за листопад 2014 року вплинула відображена Дочірнім підприємством «Ровена» сума 119  256,00 грн у рядку 21.3 податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2014 року (рядок 21.3 - зменшено/збільшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки). З огляду на те, що протягом податкових періодів, що передували липню 2014 року, рішення про збільшення залишку від`ємного значення контролюючим органом не приймалось та відповідне податкове повідомлення-рішення не виносилось, контролюючий орган вважає, що відображення позивачем показника рядку 21.3 податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2014 року у сумі 119256,00 грн є порушенням вимог підпункту 4.6.7 пункту 4.6 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 № 678, а відтак позивачем завищено розмір бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що у грудні 2014 року позивачем подано до контролюючого органу декларацію з податку на додану вартість за листопад 2014 року, згідно якої Підприємством задекларовано суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню, у загальному розмірі 119  256,00 грн (рядок 23 декларації), у тому числі у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних податкових періодів 119  256,00 грн. (рядок 23.2 декларації).
Відповідно до додатку 2 до декларації з податку на додану вартість за листопад 2014 року (довідка про залишок суми від`ємного значення попередніх податкових періодів, що залишається непогашеним після бюджетного відшкодування, отриманого у звітному податковому періоді, та підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (Д2)), залишок від`ємного значення попереднього звітного періоду у розмірі 119  256,00 грн виник у серпні 2012 року.
Судами також встановлено, що податкову звітність позивача з податку на додану вартість за липень, серпень, вересень та жовтень 2014 року контролюючим органом прийнято, за наслідками проведення камеральних перевірок зазначених у них даних акти про виявлені порушення не складались, податкові повідомлення-рішення не приймались.
Наявність у Дочірнього підприємства «Ровена» залишку від`ємного значення податку на додану вартість, який виник у серпні 2012 року, що встановлено контролюючим органом під час проведення документальної планової виїзної перевірки позивача, результати якої оформлені актом від 06.08.2013 № 891/22-4/33337373, та підтверджується наявними у матеріалах справи доказами і не заперечувалось контролюючим органом.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач цитує норми матеріального та права, вказує на порушення, яке, на його думку, допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судами доводів контролюючого органу про те, що позивачем до податкової декларації з ПДВ за липень 2014 року заповнено рядок 21.3 податкової декларації з податку на додану вартість, що вплинуло на розмір бюджетного відшкодування з податку на додану вартість по декларації за листопад 2014 року.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
9. Підприємством відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10.  Податковий кодекс України  (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 46.1 статті 46.
Податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.
10.2. Пункти 200.1 - 200.4 статті 200.
Бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з  пунктом 200.1  цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то:
а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;
б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
10.3. Пункт 200.5 статті 200.
Не мають права на отримання бюджетного відшкодування особи, які:
були зареєстровані як платники цього податку менш ніж за 12 календарних місяців до місяця, за наслідками якого подається заява на бюджетне відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів);
мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів).
10.4. Пункт 200.6 статті 200.
Платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов`язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених  пунктом 200.4  цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. Платник податку зберігає право на отримання бюджетного відшкодування коштами у майбутніх звітних (податкових) періодах.
10.5. Пункт 200.14 статті 200.
Якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з  пунктом 200.6  цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах;
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
11. Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 № 678 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Розділ V «Порядок заповнення податкової декларації».
Якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань і податкового кредиту отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18 декларації.
Якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань і податкового кредиту отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.
Якщо за результатами поточного звітного (податкового) періоду платником податку визначено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань і сумою податкового кредиту (заповнено рядок 19 декларації), така сума враховується у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні (податкові) періоди з податку на додану вартість, у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу (що значиться на особовому рахунку платника на перше число звітного (податкового) періоду (відображається у рядку 20.1 декларації)), а решта зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 20.2 декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 21.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду).
Якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов`язань і сумою податкового кредиту з урахуванням залишку такого від`ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від`ємне значення (рядок 22 декларації), подається (Д2) (додаток 2).
Платники, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість та заповнили рядок 22 декларації, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та подають (Д3) (додаток 3).
Значення рядка 3 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 23 декларації за поточний звітний (податковий) період. Залежно від обраного платником напряму повернення суми бюджетного відшкодування (на рахунок цього платника у банку або у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних податкових періодів) така сума вказується або в рядку 23.1, або у рядку 23.2, або частково розподіляється у рядках 23.1 та 23.2 декларації.
Рядок 21.3 передбачений для відображення збільшення або зменшення залишку від`ємного значення, який включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) за результатами камеральної чи документальної перевірки, проведеної контролюючим органом.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
12. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
13. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи.
14. Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність прийняття контролюючим органом оскаржуваного податкового повідомлення - рішення. 
Суди розв`язуючи спір та задовольняючи позовні вимоги правильно виходили з того, що у позивача був наявний залишок від`ємного значення ПДВ, який виник у серпні 2012 року, що зокрема було встановлено під час проведення документальної планової виїзної перевірки (акт від 06.08.2013 № 891/22-4/33337373) та фактично не заперечувалось контролюючим органом, як не було встановлено і наявності обмежень, у зв`язку з якими позивач не має права на отримання бюджетного відшкодування, які встановлені законодавством, зокрема ст. 200 Податкового кодексу України, що свідчить про правомірність відображення Підприємством у податковій декларації за листопад 2014 року бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (ПДВ) на суму 119  256,00 грн.
Суди правильно вказали, що методологічна помилка, якої припустився позивач при заповненні податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2014 року, а саме заповнення рядку 21.3 (зменшено/збільшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки), не може бути підставою для позбавлення платника податку права на отримання бюджетного відшкодування, яке, як вже зазначалось вище підтверджено і контролюючим органом, про що свідчить акт від 06.08.2013 № 891/22-4/33337373.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
15. Колегія суддів приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій за конкретно встановлених обставин у справі дійшли правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог Підприємства та скасування оскаржуваного податкового повідомлення - рішення.
16. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судоми фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Вишгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області на постанову Київського окружного адміністративного суду від 01.04.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017 слід залишити без задоволення.
17. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
18. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша стаття 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 
П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Вишгородської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 01.04.2016 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 31.05.2017 у справі №810/4878/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду