ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 квітня 2020 року	Львів	Справа № 1.380.2019.004655 пров. № А/857/803/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 

головуючого судді                                                Святецького В.В., 
суддів                                                                      Гудима Л.Я., Довгополова О.М., 
          з участю секретаря судового засідання                Гнідець Р.І.,           

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2019 року  у справі № 1.380.2019.004655 (головуючий суддя Кедик М.В., час ухвалення 15:21 год., м. Львів, повний текст рішення складений 19 грудня 2019 року) за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-наукової фірми ,,Галелектросервіс" до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

           12 вересня  2019 року товариство з обмеженою відповідальністю виробничо-наукова фірма ,,Галелектросервіс" (далі - ТзОВ ВНФ ,,Галелектросервіс") звернулося до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 22 травня 2019 року  № 007011406.
Рішенням від 09 грудня 2019 року Львівський окружний адміністративний суд адміністративний позов задовольнив повністю.  
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 22.05.2019 № 007011406.
Також суд стягнув з Головного управління ДФС у Львівській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-наукової фірми ,,Галелектросервіс"  7074,61 грн. судових витрат.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДФС у Львівській області подало апеляційну скаргу, оскільки вважає, що рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи та з порушенням норм процесуального і матеріального права. 
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що суд першої інстанції дійшов помилкових висновків про те, що господарські операції між ТзОВ ВНФ ,,Галелектросервіс" та ТзОВ ,,Маренеро+", ТзОВ ,,Аустаффер" фактично відбувалися і підтвердженням цьому є акти приймання -передачі наданих послуг за відповідними договорами.
Так, в матеріалах перевірки описана інформації щодо неможливості виконання цивільно- правових зобов`язань ТзОВ ,,Маренеро+" та ТзОВ ,,Аустаффер" в частині надання трудових ресурсів у зв`язку із відсутністю у зазначених суб`єктів господарювання працівників.
Встановлено, що у вказаних товариств відсутні працівники, оскільки в базах даних органів ДФС відсутні податкові звітності про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загально обов`язкове соціальне страхування до органів доходів і зборів (форма №Д4), податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку.
Під час перевірки по взаємовідносинах ТзОВ ВНФ ,,Галелектосервіс" між ТзОВ ,,Маренеро+" ТзОВ ,,Аустаффер" в актах прийому - передачі наданих послуг відсутні будь-які відомості щодо ідентифікації персоналу, кількості, кваліфікації працівників, найменування посад. Документи надані до перевірки не розкривають суті господарської операції, оскільки немає доказу виконаних робіт.
Відтак, на думку відповідача, на нереальний характер господарських операцій між ТзОВ ВНФ ,,Галелектосервіс" та ТзОВ ,,Маренеро+", ТзОВ ,,Аустаффер" вказують численні прямі і непрямі докази, які в цілому беззаперечно свідчать про удаваність розглядуваних операцій та їх документування виключно в цілях отримання податкової вигоди.
З огляду на викладене, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
ТзОВ ВНФ ,,Галелектосервіс" подало відзив на апеляційну скаргу, в якому спростовує доводи відповідача про невідповідність рішення суду першої інстанції вимогам матеріального та процесуального права. 
Представники сторін в судове засідання апеляційного суду не з`явились, хоча належним чином були повідомлені про дату, місце та час розгляду справи.  
Представник відповідача подав клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з запровадженням постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 № 211 карантину на усій території України та рекомендаціями Ради суддів України. 
Колегія суддів визнає клопотання таким, що не підлягає задоволенню, оскільки відповідач знаходиться на території м. Львова і не має будь-яких перешкод для участі у справі. Рекомендації Ради суддів України щодо утримання від явки до суду стосуються лише громадян, а не представників державних органів, робота яких відповідно до згаданої постанови КМУ не зупиняється.
Крім того, сторони надали усі наявні у них докази, клопотання про надання чи витребовування нових доказів відповідач не надав, позиції сторін висвітленні у позовній заяві, запереченнях на позов, апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу, а тому явка сторін в судове засідання не є обов`язковою. 
При цьому колегія суддів враховує також ті обставини, що розгляд справи уже відкладався за аналогічним клопотання відповідача, а також те, що по іншій справі представник ГУ ДПС у Львівській області приймав участь та не посилався на неможливість явки до суду у зв`язку з карантином.
          Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, апеляційний суд вважає, що скарга не належить до задоволення з таких підстав.  
Суд першої інстанції встановив та підтверджується матеріалами справи, що за наслідками проведеної посадовими особами контролюючого органу позапланової виїзної документальної перевірки ТзОВ ВНФ ,,Галелектросервіс"  (код ЄДРПОУ 31362392) з питань дотримання вимог  податкового законодавства,  законодавства  щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та військового збору при проведенні взаємовідносин із ТзОВ ,,Аустаффер" (код ЄДРПОУ 38044531), ТзОВ ,,Маренеро+"  (код ЄДРПОУ 41329084) за період з 01.04.2017 по 31.12.2018 складений акт від 25.04.2019 за  № 6502/14.6/31362392.
На підставі висновків акту перевірки ГУ ДФС у Львівській 22 травня 2019 року  прийняла податкове повідомлення- рішення за № 0007011406, яким товариству позивача визначене грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток на суму 471641,00 грн., в тому числі 377312,80 грн. основного платежу та 94328,20 грн. штрафних (фінансових) санкцій. 
Висновки контролюючого органу базуються на тому, що ТзОВ ВНФ ,,Галелектросервіс"    допустило порушення вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток на суму 377312,81 грн, в тому числі за 2 квартал 2017 року на суму 94631,00 грн, за 3 квартал 2017 року на суму 97170,70 грн, за 4 квартал 2017 року на суму 63135,63 грн, за 2 квартал 2018 року на суму 54570,68 грн, за 3 квартал 2018 року на суму 67804,73 грн.
Зафіксовані в акті перевірки порушення мотивовані тим, що листом від 12.09.2018 № 04/5-2175-17 прокуратура Херсонської області повідомила ГУ ДФС у Запорізькій області про проведення слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Херсонській області досудового розслідування у кримінальному провадженні   за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 3 ст.  212, ч. 1 ст.  212-1, ч. 2 ст.  172, ч. 1 ст.  205 КК України за фактом умисного ухилення від сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування службовими особами ТзОВ ,,Аустаффер" у значних розмірах, умисного ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах службовими особами ТзОВ ,,Аустаффер", фіктивного підприємництва з використанням ТзОВ ,,Маренеро+"  . Досудовим розслідуванням встановлено, що вказані товариства надають суб`єктам господарської діяльності послуги по оренді персоналу у різних сферах господарської діяльності на умовах аутстаффінгу (оренда трудових ресурсів), при цьому належні до сплати податки під час виплати заробітної плати найманим працівникам не нараховувались і не сплачувались до бюджету. Також встановлено, що особи, які оформлюються на умовах аутстаффінгу, зараховуються у штат компанії-нерезидента ,,Marinex LTD" (код 119611, Республіка Сейшельські острови) на підставі наказів про прийняття на роботу, підписаних директором Джоббом Міланом . Крім того, у трудових книжках таких осіб містяться відмітки від імені ,,Marinex LTD" про їх прийняття на роботу у штат зазначеної компанії. Згідно з інформаційними базами даних органів ДФС на ТзОВ ,,Аустаффер",  ТзОВ ,,Маренеро+"  відсутні працівники (штатні та позаштатні), через відсутність податкової звітності про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів (Форма № Д4), податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ).
Вказані в акті перевірки порушення ґрунтуються на висновках податкового органу про непідтвердження позивачем факту здійснення господарських операцій з ТзОВ ,,Аустаффер",  ТзОВ ,,Маренеро+"  .
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що  матеріалами справи підтверджується укладення господарських договорів між ТзОВ ВНФ ,,Галелектросервіс"   та ТзОВ ,,Аустаффер",  ТзОВ ,,Маренеро+", факт виконання яких підтверджений належним чином оформленими первинними документами.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку щодо правомірності формування позивачем валових витрат по господарських операціях з ТзОВ ,,Аустаффер",  ТзОВ ,,Маренеро+". 
Такі висновки суду першої інстанції, на думку колегії суддів апеляційного суду,  відповідають фактичним обставинам справи, нормам матеріального права та є вірними. 
Так, відповідно до ч.2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до приписів підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України  об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Базою оподаткування податком на прибуток є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134 цього Кодексу  з урахуванням положень цього  Кодексу ( пункт 135.1 статті 135 ПК України).
За змістом пункту 136.1 статті 136 ПК України базова (основна) ставка податку становить 18 відсотків. 
Згідно із пунктом 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 ,,Витрати", затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248(П(С)БO 16), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
За правилами пункту 7 П(С)БO 16, витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати ж, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Статтею 1 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
З огляду на викладене апеляційний суд дійшов висновку, що будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки, акти, звіти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Таким чином, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, яка призводить до руху активів (майна, коштів тощо) платників податків у процесі її здійснення.
У разі якщо податковий орган доведе узгодженість дій між платником та його контрагентом, які свідчать про здійснення операцій без наміру створити відповідні цим операціям правові наслідки з метою отримати податкову вигоду, або що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов`язань, то право платника на формування витрат не можна вважати законним.
Враховуючи наведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо правомірності формування товариством позивача валових витрат по господарських операціях з ТзОВ ,,Аустаффер",  ТзОВ ,,Маренеро+", оскільки вони підтверджуються первинними документами. 
Так, суд першої інстанції належним чином дослідив надані сторонами докази та встановив, що 03.01.2017  ТзОВ ВНФ ,,Галелектросервіс"   (клієнт) та ТзОВ ,,Аустаффер" (виконавець) уклали договір  аутстаффінгу. 
Згідно з п. 1.1 договору  виконавець приймає на себе зобов`язання виконувати за заявкою клієнта послуги з надання клієнтові працівників виконавця для участі у виробничому процесі, керуванні виробництвом або для виконання інших функцій, пов`язаних з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робі, послуг) на умовах цього договору.
05.10.2017 сторони уклали додаткову угоду № 1 до договору аутстаффінгу від 05.10.2017.
01 квітня 2018 року ТзОВ ВНФ ,,Галелектросервіс"   (клієнт) та ТзОВ ,,Аустаффер" (виконавець) уклали договір  аутстаффінгу, згідно п. 1.1 умов якого  виконавець приймає на себе зобов`язання виконувати за заявкою клієнта послуги з надання клієнтові працівників виконавця для участі у виробничому процесі, керуванні виробництвом або для виконання інших функцій, пов`язаних з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робі, послуг) на умовах цього договору.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що термін ,,аутстаффінг" законодавчо не закріплений. 
Однак,  відповідно до підпункту 14.1.183 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України послуга з надання персоналу - господарська або цивільно-правова угода, відповідно до якої особа, що надає послугу (резидент або нерезидент), направляє у розпорядження іншої особи (резидента або нерезидента) одну або декількох фізичних осіб для виконання визначених цією угодою функцій. Угода про надання персоналу може передбачати укладання зазначеними фізичними особами трудової угоди або трудового контракту із особою, у розпорядження якої вони направлені. Інші умови надання персоналу (у тому числі винагорода особи, що надає послугу) визначаються угодою сторін.
За таких обставин колегія суддів визнає вірними висновки суду першої інстанції про те, що за договором аутстаффінгу компанія аутстаффер надає своїх кваліфікованих співробітників у тимчасове користування компанії замовника для виконання робіт на певний строк, тобто передбачається передача фахівців, а не кінцевого результату. Такі працівники можуть підпорядковуватися трудовому розкладу замовника, мати свої робочі місця на території замовника, але бухгалтерські та кадрові обов`язки (ведення документації, нарахування та сплата податків, виплата заробітної плати, оформлення трудових книжок тощо) здійснюються аутстаффером.
Таким чином відповідно до умов укладених договорів аутстаффінгу виконавець зобов`язаний надати замовнику робітників відповідних професій та кваліфікації. 
Суд першої інстанції ретельно дослідив усі надані сторонами докази та встановив, що позивач у повному обсязі виконав обов`язок за зазначеними договорами аутстаффінгу, що підтверджено Додатками № 1 до Договорів аутстаффінгу - заявками на відбір персоналу та актами прийому передачі наданих послуг від 31.01.2017, від 28.02.2017, від 31.03.2017, від 30.04.2017, від 31.05.2017, від 30.06.2017, від 31.07.2017, від 30.09.2017, від 31.10.2017, від 30.11.2017, від 31.12.2017, від 30.04.2018, від 31.05.2018, від 30.06.2018, від 31.07.2018, від 31.08.2018, від 30.09.2018, від 31.10.2018, від 30.11.2018, від 31.12.2018, додатками до актів прийому передачі наданих послуг (т. 1, а.с. 69-103, 155-172).
Факт оплати за договорами аутстаффінгу підтверджений виписками банку по рахунку (т. 1, а.с. 104-151, 173-151).
Відповідність вказаних первинних документів вимогам Закону України ,,Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" податковим органом не спростовується. 
На час здійснення господарських операцій товариство позивача та його контрагенти були зареєстровані у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.
Колегія суддів відхиляє доводи представника контролюючого органу щодо безтоварності господарських операцій товариства позивача з ТзОВ ,,Аустаффер",  ТзОВ ,,Маренеро+", оскільки такі висновки відповідача базуються в основному на дослідженні інформації баз даних ДФС.
При  цьому колегія суддів зазначає, що інформаційні бази даних податкового органу не мають статусу офіційних і можуть містити помилки, які впливають на правовий статус платника податку. Таким чином, бази даних ДФС не є належними доказами у справі, чинним законодавством також не передбачена належність таких баз до засобів доказування.
Також суд апеляційної інстанції вважає, що обґрунтованість оскарженого податкового повідомлення-рішення обставинами, які засвідчують порушення норм податкового законодавства не позивачем, а контрагентами ТзОВ ,,Аустаффер",  ТзОВ ,,Маренеро+" є неприпустимим, оскільки негативні наслідки настають лише до особи, яка допустила порушення податкового законодавства, а не до його контрагентів.
          За таких обставин, колегія  суддів погоджується з доводами суду першої інстанції про те, що надані позивачем документи повністю підтверджують реальність господарських операцій за договорами аутстаффінгу, а тому оскаржене податкове повідомлення-рішення є протиправним. 
          Посилання відповідача на дані досудового розслідування у кримінальному провадженні колегія суддів також визнає безпідставними, оскільки належними та допустимими доказами у кримінальному провадженні є обставини та факти, встановлені вироком суду, що набрав законної сили (ч.6 ст. 78 КАС України).
Відповідач, на якого в силу приписів ч.2 ст. 77 КАС України покладений тягар доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності, не надав суду вироку, що набрав законної сили, у кримінальному провадженні, на яке він посилається.  
          Наведені обставини спростовують доводи апеляційної скарги про невідповідність рішення суду першої інстанції  нормам матеріального та процесуального права, а тому апеляційний суд не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги.  
Інші, зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування. 
Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства (КАС)  України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.  Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.          

Керуючись ч.3 ст. 243,  ст. 310, п. 1 ч. 1 ст.315, ст. ст. 316, 321, 322 , 325, 328, 329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2019 року  у справі № 1.380.2019.004655 - без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	В. В. Святецький 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Повне судове рішення складено 06.05.2020.