ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 березня 2020 року	Львів	Справа № 500/1146/19 пров. № 857/12789/19	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                  Обрізко І.М., 
суддів                                                                      Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.,
за участю секретаря судового засідання                      Лутчин А.М.,                                 

розглянувши у відкритому судовому засіданні  у місті Львові апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Родос» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року, прийняте суддею Осадчук І.О. о 12 годині 29 хвилині у місті Тернополі, повний текст складений 07.10.2019 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Родос» до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування податкового повідомлення - рішення,- 

                                                               встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Родос» (надалі - ТзОВ «Родос», позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (надалі - ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідач) про скасування податкового повідомлення - рішення №0017315405 від 28.02.2019 року.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року відмовлено в задоволенні позову.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд виходив з того, що для звільнення від відповідальності, передбаченої п.120-1.1 ст.120 -1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/ послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. Подібна позиція викладена Верховним Судом у постановах від 04.09.2018 року у справі № 816/1488/17, від 07.02.2019 року у справі №808/3250/17, від 13.08.2019 року у справі №2040/7988/18.
З матеріалів справи вбачається порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних в кількості 16 штук та від 112 до 10 календарних днів, то такі були складені за операціями, які оподатковуються.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ТзОВ «Родос» подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції порушені норми матеріального та процесуального права. 
В апеляційній скарзі звертає увагу на те, що ТзОВ «Родос» здійснює роздрібну торгівлю лікарськими засобами кінцевому покупцю, якому надається фіскальний чек, а не податкові накладні, які не оформляються на кожен фіскальний чек. ТзОВ «Родос» використовує РРО та в кінці робочого дня складається підсумковий Z-звіт. Кожен такий звіт разом із фіскальними чеками засобами телекомунікаційного зв`язку передаються на сервер ДФС України.
Отже, п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України на позивача не розповсюджується.
Маються покликання на п.56.21 ст.56 Податкового кодексу України та рішення Європейського суду з прав людини «Серков проти України».
Покликання на позицію Верховного Суду є помилковим, оскільки, на думку апелянта, це не аналогічні спірні правовідносини.
Просить скасувати рішення суду та ухвалити постанову, якою задовольнити позов.

ГУ ДПС у Тернопільській області у відзиві на апеляційну скаргу наводить аргументацію, подібну мотивам судового рішення та маються покликання на позицію Верховного Суду.  

У судове засідання для розгляду апеляційної скарги учасники справи не прибули, належним чином повідомлені про дату, час та місце розгляду справи, а тому відповідно до ч.4 ст.229, ст.313 КАС України апеляційний суд ухвалив розгляд апеляційної скарги здійснити за відсутності учасників справи та без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено, що 11.02.2019 року ГУ ДПС у Тернопільській області проведено камеральну перевірку даних, податкової звітності з податку на додану вартість (далі - ПДВ) та даних Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) ТзОВ «Родос» за період з 31.01.2017 року по 20.10.2017 року, якою встановлено порушення вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.

За результатами даної перевірки складено акт №1067/1900-5405/32632165 від 11.02.2019 року.
Зі змісту даного акта перевіркою граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них в ЄРПН, визначених відповідно до п. 201.10 статті 201 ПК України, встановлено щодо податкових накладних:
-          від 31.01.2017 року №3 на суму 7169,80 грн., зареєстрована в ЄРПН 07.06.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 112 календарних днів;
-          від 31.01.2017 року №2 на суму 2059,17 грн., зареєстрована в ЄРПН 07.06.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 112 календарних днів;
-          від 28.02.2017 року №3 на суму 6694,94 грн., зареєстрована в ЄРПН 07.06.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 84 календарних днів;
-          від 28.02.2017 року №4 на суму 95,47 грн., зареєстрована в ЄРПН 08.06.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 85 календарних дні;
-          від 28.02.2017 року  №2 на суму 2241,07 грн., зареєстрована в ЄРПН 07.06.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 84 календарних днів;
-          від 28.02.2017 року №5 на суму 234,73 грн., зареєстрована в ЄРПН 07.06.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 84 календарних днів;

-          від 31.03.2017 року №3 на суму 2477,21 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 45 календарних днів;
-          від 31.03.2017 року №6 на суму 2254,33 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 45 календарних днів;
-          від 31.03.2017 року №4 на суму 7630 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 45 календарних днів;
-          від 31.03.2017 року №5 на суму 929,54 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 45 календарних днів;
-          від 30.04.2017 року №5 на суму 2681,57 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 15 календарних днів;
-          від 30.04.2017 року №3 на суму 8176,79 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 15 календарних днів;
-          від 30.04.2017 року №4 на суму 1102,37 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 15 календарних днів;
-          від 30.04.2017 року №2 на суму 2395,53 грн., зареєстрована в ЄРПН 30.05.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 15 календарних днів;
-          від 30.09.2017 року №6 на суму 27,01 грн., зареєстрована в ЄРПН 20.10.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 10 календарних днів;
-          від 30.09.2017 року №5 на суму 212,89 грн., зареєстрована в ЄРПН 20.10.2017 року, тобто з порушенням граничних термінів реєстрації на 10 календарних днів.
На підставі зазначеного акта №1067/1900-5405/32632165 від 11.02.2019 року, відповідачем винесено податкове повідомлення - рішення №0017345405 від 28.02.2019 року  на загальну суму 12845,02 грн. 
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час зафіксовані у квитанції.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: 
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; 
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; 

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). 
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідно до  пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Порядок заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року № 1307 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року № 137/28267).

Відповідно до пункту 8 Порядку № 1307 при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини:
01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку);
02 - Складена на постачання неплатнику податку;
03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку;
04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання;
05 - Складена у зв`язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку;
06 - Складена у зв`язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих;
07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України;
08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість;
09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість;
10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов`язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;
11 - Складена за щоденними підсумками операцій;
12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку);
13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності;
14 - Складена отримувачем (покупцем) послуг від нерезидента;
15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання.

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).
Норма пункту 120-1.1 статті 120 ПК України  встановлює юридичну відповідальність за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної. При цьому законодавець окреслює ряд виключень, а саме окреслює коло різновидів податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких, платник податків не підлягатиме юридичній відповідальності у порядку цієї норми.
Так, диспозиція пункту 120-1.1 статті 120 ПК України  передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Вказана правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду по справах №520/8489/19, №816/1488/17, № 807/68/18, № 808/3250/17.

Із матеріалів справи (а.с.85-100) вбачається, що у верхній лівій частині податкових накладних, наявних у матеріалах справи, у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» зроблена помітка «X» та зазначено тип причини, зокрема, 02 - складена на постачання неплатнику податку або 11 - складена за щоденними підсумками операцій. 
Враховуючи те, що законодавець встановив різновиди податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких платник податків не підлягатиме юридичній відповідальності, зокрема, у випадку зазначення типу причин: 08 - складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість або 09 - складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість, а у даному випадку у спірних податкових накладних зазначено зовсім інші типи причини: 02 або 11, то позивач не підпадає під дію даного виключення.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність законних та обґрунтованих підстав для задоволенні позовних вимог.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 229, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                               постановив:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Родос» залишити без задоволення, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2019 року у справі №500/1146/19 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	Т. В. Онишкевич 	
 	 	Р. П. Сеник  	
Повне судове рішення складено 16.03.2020 року