ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

29 квітня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/3851/19	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого  судді:           Дурасової Ю.В.,
суддів:                               Божко Л.А., Лукманової О.М.,     
секретар судового засідання: Новошицька О.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.11.2019 (головуючий суддя Сацький Р.В., повний текст складено 21.11.2019)
в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАПОРІЗЬКІ МАШИНОБУДІВНІ ТЕХНОЛОГІЇ - КБ» до відповідача-1 Державної фіскальної служби України, відповідача-2 Головного управління ДФС у Запорізькій області про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,- 

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ "ЗАПОРІЗЬКІ МАШИНОБУДІВНІ ТЕХНОЛОГІЇ -КБ" звернувся до суду з адміністративним позовом до відповідачів: Державна фіскальна служби України (відповідач-1) та Головного управління ДФС у Запорізькій області (відповідач-2), просив: 
- визнати протиправним та скасувати рішення відповідача-2 №1189683/40024954 від 11.06.2019;
- визнати протиправним та скасувати рішення відповідача-2 №1193961/40024954 від 13.06.2019;
- зобов`язати відповідача-1 зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову складену позивачем накладну №7 від 28.05.2019 на суму 769 275грн.  з НДС (загальна сума НДС - 128 212,50 грн); 
- зобов`язати відповідача-1 зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних, складену позивачем податкову накладну №8 від 30.05.2019 на суму 769 275грн. з НДС (загальна сума НДС - 128 212,50 грн.)
Позов обґрунтовано тим, що ТОВ "ЗАПОРІЗЬКІ МАШИНОБУДІВНІ ТЕХНОЛОГІЇ-КБ"  направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкові накладні від 28.05.2019 №7, та №8 від 30.05.2019 проте, позивачем було отримано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в яких зазначено, що документи прийнято, але їх реєстрація зупинена. Зазначає, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладної стало те, що податкові накладні відповідають вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку з чим позивачу запропоновано надати додаткові документи та пояснення по спірній накладній. Вказує, що позивач скористався наданим правом та подав пояснення щодо підстав складання та направлення на реєстрацію спірних податкових накладних, а також надав окремий пакет документів, однак, позивач все одно отримав рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18.11.2019 позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області №1189683/40024954 від 11.06.2019 та №1193961/40024954 від 13.06.2019. 
Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні:
№7 від 28.05.2019 на загальну суму 769 275грн. з НДС (НДС - 128 212,50 грн); 
№8 від 30.05.2019 на загальну суму 769 275грн. з НДС (НДС - 128 212,50 грн.)
Вирішено питання про судові витрати.
Рішення суду першої інстанції, зокрема, обґрунтовано тим, що відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, не доведено правомірності винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. В силу п. 201,16 ст. 201 ПКУ реєстрація податкової накладної може бути зупинена в поряджу, визначеному КМУ, в разі відповідності такої накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до п. 74.2 ст. 74 ПКУ.  Однак, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеню ризиків. Оскільки фіскальний орган в квитанції про зупинення реєстрації накладної не вказав чіткої підстави для відмови в реєстрації (конкретний вид критерію, який встановлений пп. 1,6 п. Критеріїв №959; рішення, згідно якого позивача віднесено до переліку ризикових платників), суб`єкт владних повноважень діяв не у відповідності до вимог законодавства України. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем-2 подано апеляційну скаргу, згідно якої просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог. Посилається на те, що за висновками комісії підставами для відмови в реєстрації податкових накладних №7, №8 стало відсутність первинних документів щодо навантаження, розвантаження продукції, складські документи, розрахункові документи, банківські виписки. Зазначає, що комісія не має повноважень та можливості визначити конкретний детальний перелік необхідних документів для кожного окремого випадку зупинення податкової накладної. Вважає, що така можливість є у самого платника, який повинен самостійно визначити перелік власних документів, які підтверджують всі аспекти та підстави складання конкретної\ податкової накладної. Також зазначає, що контролюючий орган має беззаперечне право за результатами інформаційно-аналітичного опрацювання даних (автоматичному моніторингу)  про ланцюги постачання та придбання товарів з ЄРПН, дані про які до реєстру надають самі платники ПДВ, визначати наявність ознак ризиковості  операцій та ризиковості платників, та як наслідок, зупиняти реєстрацію податкової накладної для убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту, при цьому платнику надається можливість шляхом надання копій первинних документів та пояснень розблокувати податкову накладну. 
Позивачем до апеляційного суду подано відзив на апеляційну скаргу, доводи якого зводяться до законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Учасники справи в судове засідання не з`явились, про день, час і місце розгляду справи повідомлені належним чином, клопотання про відкладення розгляду справи до суду апеляційної інстанції не надходили, що не перешкоджає розгляду справи по суті.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні № 7 та № 8 прийнято, але реєстрацію зупинлено, та зазначено підстави зупинення, зокрема вказано, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК зупинена ПН/РК відповідає критеріям пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Відповідно до пп.201.16.2 п.201.16 ст.201 ПК України, позивачем направлено заяви про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинлено. Проте, не зважаючи на подання вищевказаних пояснень та документів рішенням комісії ГУ ДФС у Запорізькій області від 11.06.2019 №1189683/40024954, від 13.06.2019 №1193961/40024954 відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкових накладних.
Підставою відмови в реєстрації податкових накладних в рішенні комісії ГУ ДФС у Запорізькій області зазначено: "Ненадання платником податків копій документів: первинні документи щодо постачання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити).
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України, норми Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» №1797-VIII від 21.12.2016, норми постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".  
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, у тому числі податку на прибуток та податку на додану вартість, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (ПКУ).
Так, підпунктами 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (п. 201.1 ст. 201 ПКУ).
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше (п. 187.1 ст. 187 ПКУ):
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
У разі якщо реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена в порядку, визначеному в пункті 201.16 цієї статті, реєстрація таких податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у підпункті 201.16.4 пункту 201.16 цієї статті.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
В силу підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Слід взяти до уваги, що з 01.01.2017 набули чинності зміни до Податкового кодексу України, якими запроваджено новий механізм електронного адміністрування податку на додану вартість за умов проведення аналізу та здійснення управління ризиками з метою визначення форм і обсягів митного та податкового контролю (Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» №1797-VIII від 21.12.2016).
В свою чергу правилами пункту 74.2 статті 74 Податкового кодексу України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з положеннями пункту 20.2 статті 20 Податкового кодексу України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. 
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу (п. 201.16 ст. 201 ПКУ). 
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації ( 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України,).
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 
а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 
б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування; 
в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що аналіз вказаних норм законодавства вказує на те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. 
Матеріалами справи підтверджується, що між позивачем - ТОВ "ЗАПОРІЗЬКІ МАШИНОБУДІВНІ ТЕХНОЛОГІЇ-КБ" (ТОВ "ЗМТ-КБ") та ТОВ "Побужський феронікелевий комбінат" (ТОВ "ПФК") укладено договір поставки № 07/02/17 від 07.02.2017.
Пунктом 1.1. цього договору передбачено, що постачальник (ТОВ "ЗМТ-КБ") зобов`язується передані у власність Покупцеві (ТОВ "ПФК") товар, визначений у п.1.2. цього Договору, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити ного. 
При цьому, пунктом 1.2. вказаного Договору передбачено, що найменування, марка, одиниця виміру та загальна кількість Товару, що підлягає поставці за цим Договором, визначаються Специфікаціями.
Відповідно до Специфікації № 12 від 02.04.2018 (Додаток № 12 до договору № 07 02 17 від 07.02.17) поставці підлягав редуктор А1=700, А2=Лі 1000 вартістю 2051400,00 грн, в тому числі ПДВ 341900грн в кількості 2 шт.
Також в цій Специфікації були передбачені умови оплати (попередня оплата - 25%, остаточна оплата - після повідомлення про готовність) і термін поставки (90 календарних днів з дати отримання попередньої оплати).
Згідно вказаного договору купівлі-продажу, специфікації і рахунку-фактури №СФ- 0000014 від 03.04.2018, 19.07.2018 ТОВ "ПФК" було здійснено попередню оплату в розмірі 512850грн (25% від вартості товару, вказаного в Специфікації № 12 від 02.04.2018), що підтверджується платіжним дорученням № 3701 від 19.07.2018.
ТОВ "ЗМТ-КБ" спроектувало редуктор А1=700, А2=1000, розробило відповідні креслення і замовило виготовлення цієї машини у ТОН "ЗМТ".
Також, між ТОВ "ЗМТ-КБ" та ТОВ "Запорізькі машинобудівні технології" укладено договір поставки № 2 від 26.01.2016.
Згідно з п. 1.1. цього договору постачальник (ТОВ "ЗМТ") зобов`язується передати у власність Покупцеві Товар, визначений у п. 1.2. нього Договору, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його. 
Водночас, пунктом 1.2. Договору поставки № 2 від 26.01.2016 передбачено, що найменування марка, одиниця виміру та загальна кількість товару, що підлягає поставні за цим Договором, визначаються Специфікаціями.
Відповідно до Специфікації № 4 від 23.08.2018 поставці підлягав редуктор А1= 700, А2= 1000 в кількості 2 шт, загальна вартість товару - 1 500 000грн, термін виконання травень 2019 р.
Згідно видаткової накладної № РН-0000061 від 28.05.2019 ТОВ "ЗМТ" здійснило на адресу ТОВ "ЗМТ-КБ" поставку редуктора А1=700, А2=1000 в кількості 1 шт.
Актом від 28.05.2019 підтверджується, що цей редуктор було прийнято на зберігання ТОВ ЗМТ" за адресою: 69006, м. Запоріжжя, площа Запорізька. 16.
Видатковою накладною № РН-0000007 від 28.05.2019 і товарно-транспортною накладною № 7-ТТН від 28.05.2019 підтверджується, що ТОВ "ЗМТ-КБ" здійснило поставку редуктора А1=700, А2=1000 в кількості 1 шт. на адресу ТОН "ПФК".
Відповідно до видаткової накладної № РН-0000067 від 30.05.2019 ТОВ "ЗМТ" здійснило па адресу ТОВ "ЗМТ-КБ" поставку редуктора А1=700, А2 = 1000 в кількості 1 шт.
Актом від 30.05.2019 підтверджується, що цей редуктор було прийнято на зберігання ТОВ "ЗМТ-КБ" за адресою: 69006. м. Запоріжжя, площа Запорізька, 16.
Згідно видаткової накладної РІ 1-0000008 від 30.05.2019 та товарно-транспортною накладною № 8-ТТН від 30.05.2019 ТОВ "ЗМТ-КБ" здійснило поставку редуктора А1= 700, А2= 1000 в кількості 1 шт. на адресу ТОВ "ПФК".
Товар, поставлений по видатковим накладним № РН-0000007 від 28.05.2019 та № РН-0000008 від 30.05.2019 прийнято ГОВ "ПФК" за довіреністю № 450 від 27.05.2019.
Рахунком-фактурою № СФ-0000167 від 27.05.2019 підтверджується, що ТОВ "ЗМТ-КБ" провело оплату за одержану продукцію в розмірі 1 500 000грн, що також підтверджується платіжними дорученнями № 725 від 31.05.2019, №№ 732, 733 від 03.06.2019, № 743 від 26.06.2019.
При цьому, ТОВ "ПФК" платіжними дорученнями № 3701 від 19.07.2018 на суму 512850грн та № 2401 від 30.05.2019 на суму 769 275грн. здійснило часткову оплату редукторів А1=700, А2= 1000.
Слід звернути увагу, що письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (пп. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 ПКУ).
Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (підпункт 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України).
Зазначена комісія приймає такі рішення: 
- про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; 
- про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом 5-ти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту.
При цьому, рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку. 
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: 
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; 
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; 
- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Водночас, з матеріалів справи вбачається, що реєстрація податкової накладної №7 від 28.05.2019 та №8 від 30.05.2019 були зупинені у зв`язку з їх відповідністю (як зазначено контролюючим органом), пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.  
При цьому, в Листі Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21.03.2018 "Критерії ризиковості платника податку", зокрема, зазначено: 
" 1.Платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо:
(підпункт 1.6.) комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: 
-          платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим); 
-          дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації; 
-          платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); 
-          платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; 
-          платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
-          платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України;
-          наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником".
Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв. 
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Зазначене дає підстави для висновку, що фіскальний орган був зобов`язаний у Квитанції чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пп.1.6 п.1 Критеріїв №959, а і на відповідне рішення, в силу якого позивача внесено до переліку ризикових платників.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали справи не містять протоколу засідання Комісії, переліку платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, матеріалів, на підставі яких позивача, як платника податків віднесено до переліку ризикових платників.
При цьому, належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до підпункту 1.6 пункту 1 Листа Державної фіскальної служби України №959/99-99-07-18 від 21.03.2018 - рішення суб`єкта владних повноважень не містить. 
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення Комісії Державної фіскальної служби України повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Матеріалами справи підтверджується, що рішеннями комісії ГУ ДФС у Запорізькій області від 11.06.2019 №1189683/40024954 та від 13.06.2019 №1193961/40024954 - відмовлено у реєстрації податкових накладних № 7 та № 8, при цьому, підставою для відмови в реєстрації вказано неподання платником податку копій документів, проте, вказані рішення не надають можливості встановити, які саме документи не подано.
Водночас, чіткість викладення суб`єктом владних повноважень своїх вимог, є запорукою їх виконання платником податків. 
Натомість не чітке, не повне викладення суб`єктом владних повноважень своїх вимог не дає підстав для висновку про невиконання платником податків таких вимог.
Оскільки відповідач (ГУ ДФС у Запорізькій області), обмежився лише загальною оцінкою наданих позивачем документів, не встановивши конкретно, які з них складені з порушенням законодавства, як зазначено у спірних рішеннях, і в чому саме полягають ці порушення, то зазначене дає підстави для висновку, що платник податків не здійснив порушень.
Зокрема, принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, закладено в ч.2 статті 2 КАС України, та визначає, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Частинами 1 та 2 статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 17 липня 1997 року №475/97-ВР та вона набула чинності для України 11 вересня 1997 року.
Статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі "Серявін та інші проти України" Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Однак, відповідачем (ГУ ДФС у Запорізькій області) не дотримано принципу обґрунтованості рішення при прийнятті рішень від 11.06.2019 №1189683/40024954 та від 13.06.2019 №1193961/40024954 про відмову у реєстрації податкових накладних № 7 та № 8.
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали справи містять документи первинної податкової та бухгалтерської звітності по взаємовідносинах з ТОВ "Побужський феронікелевий комбінат", згідно яких можна зробити висновки про реальність здійснених господарських операції, про наявність у позивача ділової мети, визначення якої наведено у пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції копії документів, що містяться в  матеріалах справи та, зокрема, що надавались контролюючому органу, надають підстави для складання та направлення на реєстрацію спірних податкових накладних.
Крім того, матеріалами справи підтверджується, платника податків не було належним чином повідомлено про те, що саме стало підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних, а тому платник податків не мав змоги, до прийняття спірних рішень, усунути виявленні недоліки.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з зазначенням  суду першої інстанції, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що рішення ГУ ДФС у Запорізькій області від 11.06.2019 №1189683/40024954, від 13.06.2019 №1193961/40024954 про відмову у реєстрації податкових накладних № 7 та № 8 - підлягають скасуванню, як такі, що прийняті суб`єктом владних повноважень з порушенням вимог податкового законодавства України. 
Колегія суддів апеляційної інстанції діє в межах апеляційної скарги. 
Рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про реєстрацію податкових накладних № 7 та № 8 (щодо відповідача-1 Державної фіскальної служби України) Державною фіскальною службою України - не оскаржується, тому відсутні підстави для перегляду рішення суд першої інстанції в частині вимог до Державної фіскальної служби України.
Водночас, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що  відповідно до підпункту 201.16.4. пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій: 
а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; 
б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
При цьому, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 
- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); 
- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. 
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246). 
Оскільки рішення Комісії ГУ ДФС у Запорізькій області про відмову у реєстрації податкових накладних № 7 та № 8  (від 11.06.2019 №1189683/40024954 та від 13.06.2019 №1193961/40024954) скасовані рішенням суду, то з урахуванням положень підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 19, пункту 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, - податкові накладні №7 від 28.05.2019 та №8 від 30.05.2019підлягають  реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції суб`єктом владних повноважень не доведено правомірності прийняття рішення про відмову у реєстрації зазначених податкових накладних, при цьому позивачем доведено обставини на яких ґрунтуються його вимоги.
Отже, виходячи з меж заявлених в апеляційній скарзі, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог.
Виходячи з обставин справи та норм законодавства України, що регулює дані правовідносини, права та інтереси позивача захищені, а права та інтереси відповідачів не порушені.
Доводи апеляційної скарги не спростовують правового обґрунтування, покладеного в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
З огляду на результати апеляційного розгляду справи судові витрати не підлягають розподілу.

Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.11.2019 - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили 29.04.2020 та може бути оскаржена до Верховного Суду в силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Строки касаційного оскарження, з урахуванням п. 3 Розділу IV «Прикінцеві Положення» КАС України в редакції Закону № 540-IX від 30.03.2020, продовжуються на строк дії карантину.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 29.04.2020.
В повному обсязі постанова виготовлена 05.05.2020.
   
Головуючий   суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова