П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И
30 березня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/1730/19	
Головуючий в 1 інстанції: Брагар В. С.
          П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді - доповідача 	Кравця О.О.	
судді -	Домусчі С. Д.	
судді - 	Коваля М.П.	
 	 	
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного  управління ДФС у Миколаївській області на рішення  Миколаївського окружного адміністративного суду  від 18 вересня 2019 року по справі № 400/1730/19, прийнятого в порядку письмового провадження у складі судді Брагар В.С. за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Миколаївській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.06.2018 р. № 569111-1302-1407 ,
ВСТАНОВИВ:

I.КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ І РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ IНСТАНЦІЇ:

У серпні 2018 року ОСОБА_1 звернувся до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Миколаївській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просив скасувати податкове повідомлення-рішення, яким визначено суму податкового зобов`язання за платежем орендна плата з фізичних осіб, з мотивів безпідставності його прийняття.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 2 листопада 2018 року позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 569111-1302-1407 від 6 червня 2018 року. Приймаючи рішення суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем неправомірно збільшено податкові зобов`язання позивачу, оскільки в даному випадку орендну плату за земельні ділянки покладаються на фермерське господарство "ГОВЕРЛА-2017", а тому податкове повідомлення-рішення, яким визначено позивачу суму податкового зобов`язання за платежем: орендна плата з фізичних осіб на суму 63266,49 грн за податковий період 2018 рік підлягає скасуванню.
П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 30 січня 2019 року скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове, яким у задоволенні позову відмовив. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що той факт, що використання земельної ділянки відбувається через створене позивачем фермерське господарство "ГОВЕРЛА-2017" не змінює статусу позивача як орендаря земельної ділянки та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату за земельну ділянку.
Постановою Верховного Суду від 09 квітня 2019 року рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 2 листопада 2018 року та постанова П`ятого апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2019 року у справі № 1440/1866/18 скасовані, справа направлена на новий розгляд до Миколаївського окружного адміністративного суд. Також у постанові було зазначено ,що  ані суд першої інстанції, ані суд апеляційної інстанції не дослідили факт передачі земельної ділянки на підставі належних та допустимих доказів, судами не витребувано акта приймання-передачі земельної ділянки, не витребувано витяг з державного реєстру речових прав на нерухоме майно станом на час розгляду справи, не досліджено квитанції про сплату орендної плати, не встановлено, що саме, яка оренда сплачувалась позивачем та у якому розмірі, не встановлено, за який період сплачено орендну плату, чи існувало в цей період фермерське господарство, в матеріалах справи відсутні податкові декларації фермерського господарства, не встановлено, за яку саме земельну ділянку платило господарство, на підставі якого розрахунку,не встановлено, чи відповідає сума платежу, яку сплачувало фермерське господарство, сумі, визначеній податковим органом.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року позов був задоволений. 
          
II.          КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ , УЗАГАЛЬНЕНІ  ДОВОДИ АПЕЛЯНТА ТА ІНШИХ  УЧАСНИКІВ АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ:
Не погоджуючись з рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року, представник Головного управління ДФС у Миколаївській області подав апеляційну скаргу, в якій вважає, що судом 1-ї інстанції було порушено норми матеріального права та просив його скасувати, прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовної заяви у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги апелянт обґрунтовує тим, що оскільки платником орендної плати є орендатор земельної ділянки фізична особа , що уклала договір оренди на земельну ділянку державної або комунальної власності, в якому визначено цільове призначення земельної ділянки - для ведення фермерського господарства, сплачує орендну плату за вказану земельну ділянку.
27.01.2020 року до апеляційного суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач зазначає щодо прийняття нових доказів, а саме платіжних доручень ФГ "ГОВЕРЛА-2017" №№ 57 від 29 серпня 2019 року на суму 3 973.10 грн., 63 від 04 вересня 2019 року на суму 4 373.10 грн., 77 від 24 жовтня 2019 року на суму 3 973.10 грн., 87 від 28 листопада 2019 року на суму 3 973.10 грн., 88 від 04 грудня 2019 року на суму 3 973.10 грн. та 90 від 20 грудня 2019 року на суму 3 973.10 грн.. вважає, що вони не могли бути подані до суду першої інстанції, оскільки платежі за серпень та вересень 2019 року були проведені після наданого судом часу на подання пояснень, а інші платежі були здійснені після прийняття судом судового рішення. У зв`язку з цим, дані докази не були бути подані до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від позивача.
Позивач просить апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївський області у справі № 400/1730/19 залишити без задоволення, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2019 року у справі № 400/1730/19 залишити - без змін.

III. ПРОЦЕДУРА АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ: 
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2020 року справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження. 
Апеляційний суд, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що вона підлягає задоволенню з наступних підстав: 

IV. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ :
Судами першої та апеляційної інстанцій було встановлено , що  відповідач    прийняв податкове повідомлення-рішення від 06.06.2018 № 569111-1302-1407, яким визначив позивачу суму податкового зобов`язання за платежем: орендна плата з фізичних осіб на суму 63      266,49 грн. за 2018 рік. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка площею 60 га в межах території Острівської сільської ради Очаківського району Миколаївської області кадастровий номер 4825182600:01:000:0654.
15.01.2015 між Головним управлінням Держземагенства у Миколаївській області та ОСОБА_1 укладений договір оренди землі, за предметом якого Орендодавець надає на підставі наказу Головного управління Держземагенства у Миколаївській області від 15.01.2015 № 71-СГ, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку із земель сільськогосподарського призначення державної власності, яка знаходиться на території Острівської сільської ради Очаківського району Миколаївської області.
Пунктом 2 Договору передбачено, що в оренду передається земельна ділянка в межах території Острівської сільської ради Очаківського району Миколаївської області площею 60.0 га, у тому числі 60.0 ріллі, кадастровий номер земельної ділянки: 4825182600:01:000:0654. Договір укладений на 10 років.
Згідно пункту 9 Договору орендна плата вноситься орендарем у грошовій формі та у розмірі 4 % від нормативної грошової оцінки земельної ділянки. Орендна плата сплачується орендарем у порядку, визначеному чинним законодавством України.
Відповідно до пункту 15 Договору земельна ділянка передається в оренду для ведення фермерського господарства.
08 квітня 2015 року сторонами укладено додаткову угоду до договору, я кою визначено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки з урахуванням коефіцієнту індексації 1, 249 становить 1250045,24 грн.  
19.07.2017 позивач створив фермерське господарство "ГОВЕРЛА-2017" (номер запису: 1 523 102 0000 001560, Ідентифікаційний код 41468612), що підтверджується наданим Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 22.12.2017 року та став його головою. Основним видом економічної діяльності Господарства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
Вищевказана земельна ділянка включена позивачем до майна фермерського господарства "ГОВЕРЛА-2017", що підтверджується пунктом 4.1 нової редакції Статуту від 15.12.2017.
Відповідно до акту прийому  - передачі від 01.01.2018 року складеного  між ФОП ОСОБА_1  та ФГ "ГОВЕРЛА-2017", позивач передав до складу майна право на користування до 14 січня 2025 року земельною ділянкою, в межах території Острівської сільської ради Очаківського району Миколаївської області площею 60,0 га. 
До 31.07.2017 року включно , останній раз у сумі 63  266,49 грн.,але без зазначення періоду , орендну плату сплачував позивач, що підтверджується квитанціями. 
Починаючи із 22.02.2018 року оренду плату сплачує Фермерське господарство "ГОВЕРЛА-2017", у зв`язку із передачею земельної ділянки, що підтверджується копіями платіжних доручень , також під час апеляційного розгляду ФГ "ГОВЕРЛА-2017" №№ 57 від 29 серпня 2019 року на суму 3 973.10 грн., 63 від 04 вересня 2019 року на суму 4 373.10 грн., 77 від 24 жовтня 2019 року на суму 3 973.10 грн., 87 від 28 листопада 2019 року на суму 3 973.10 грн., 88 від 04 грудня 2019 року на суму 3 973.10 грн. та 90 від 20 грудня 2019 року на суму 3 973.10 грн..
Згідно із податковими деклараціями ФГ  "ГОВЕРЛА-2017" зі сплати за землю за 2018 рік ( а/с 208-210) у сумі 71  652,60 грн. та за 2019 рік у сумі 47677,16 грн.( а/с 211-212) ФГ  "ГОВЕРЛА-2017" сплачує орендну плату за земельну ділянку площею 60.0 га, у тому числі 60.0 ріллі, кадастровий номер земельної ділянки: 4825182600:01:000:0654 , сума платежу, яку сплачувало фермерське господарство відповідає  сумі, визначеній податковим органом..
Факт використання земельної ділянки ФГ  "ГОВЕРЛА-2017" підтверджується довідкою виданою головою Куцурубської сільської ради Об`єднаної територіальної громади Очаківського району Миколаївської області від 17.04.2019 року № 512/04.03.
Згідно із інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме  майно, Державного реєстру Іпотек , Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єктів нерухомого майна від 29.07.2019 року ( а/с 223-224) орендарем земельної ділянки площею 60 га в межах території Острівської сільської ради Очаківського району Миколаївської області кадастровий номер 4825182600:01:000:0654 вказаний ОСОБА_1 .

V.  РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ОЦІНКА ДОВОДІВ УЧАСНИКІВ СПРАВИ ТА ВИСНОВКИ СУДУ:
Згідно вимог ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Відповідно до підпункту  14.1.136  пункту  14.1  статті  14 Податкового кодексу України  орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (далі у розділі XIII - орендна плата).
Згідно з підпунктом  270.1.1  пункту  270.1  статті  270 Податкового кодексу України  об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Відповідно до пунктів 288.1-288.4 статті  288 Податкового кодексу України  підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Статтею 125 Земельного кодексу України  встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Згідно зі  статтею 18 Закону України «Про оренду землі»  договір оренди землі набирає чинності після його державної реєстрації.
Відповідно до  статті 20 Закону України «Про оренду землі»  право оренди земельної ділянки виникає з дня державної реєстрації цього права відповідно до закону, що регулює державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень.
Відповідно до частини першої  статті 1 Закону України «Про фермерське господарство»  фермерське господарство є формою підприємницької діяльності громадян із створенням юридичної особи, як і виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, займатися її переробкою та реалізацією з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм для ведення фермерського господарства, відповідно до закону.
В силу вимог  статті 8 Закону України «Про фермерське господарство»  після одержання засновником державного акта на право власності на земельну ділянку або укладення договору оренди земельної ділянки та його державної реєстрації фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб.

(1) Оцінка доводів учасників справи і висновку суду першої інстанції
З аналізу зазначених положень з законодавства вбачається, що орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності сплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою, а саме, з дня реєстрації договору оренди земельної ділянки в порядку, передбаченому чинним законодавством.
Під час розгляду справи судом апеляційної інстанції з`ясовано, що земельна ділянка перебувала у фактичному користуванні ФГ «ГОВЕРЛА-2017», відповідно до  акту приймання-передачі земельної ділянки 01.01.2018 року, та включена позивачем до майна фермерського господарства "ГОВЕРЛА-2017", про що зазначено в пункті 4.1 нової редакції Статуту від 15 грудня 2017 року,але згідно витягу з державного реєстру речових прав на нерухоме майно станом на час розгляду справи орендарем земельної ділянки площею 60 га в межах території Острівської сільської ради Очаківського району Миколаївської області кадастровий номер 4825182600:01:000:0654 вказаний ОСОБА_1 , який не оформив належним чином передачу земельних ділянок фермерському господарству як землекористувачу, оскільки відповідно до  статті 125 Земельного кодексу України  право користування землею, так само як і суміжні права та обов`язки землекористувача, виникають з моменту реєстрації права оренди або права власності на землю.
Наведені законодавчі норми та встановлені обставини справи свідчать про те, що орендарем земельних ділянок є фізична особа ОСОБА_1 , що підтверджується    Договором від 15.01.2015 № 71-СГ, інформація про який внесена до Державного земельного кадастру. У зв`язку з цим , суд апеляційної інстанції доходить до висновку, що саме на ОСОБА_1 покладено обов`язок сплати орендної плати відповідно до укладених ним договорів оренди землі та погоджується із відповідними доводами апелянта та вважає помилковим зворотній висновок суду 1-ої інстанції.
Той факт, що використання земельних ділянок відбувається через створене позивачем ФГ "ГОВЕРЛА-2017"не змінює статусу позивача як орендаря земельної ділянки та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату за земельні ділянки, а    повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань здійснюється відповідно до    статті 43 Податкового кодексу України.
Аналогічна правова позиція вказана у постанові Верховного Суду від 28.08.2018 року по справі   №808/3798/16
Європейська Конвенція про захист  прав людини та основоположних  свобод від 04.11.1950 року (надалі - Конвенція), була ратифікована Законом України N 475/97-ВР  від 17.07.97, та відповідно до ст.9 Конституції України  є частиною національного законодавства.
Згідноч.1  ст.6 Конвенції , кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи у продовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення. 
Згідно статті 1 Першого протоколу  до Конвенції , кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом або загальними принципами міжнародного права. Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які, на її думку, є необхідними для здійснення контролю за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.
Отже, вищевказана норма  гарантує захист права на мирне володіння майном особи, яка законним шляхом, добросовісно набула майно у власність, і в оцінці дотримання «справедливого балансу» в питаннях позбавлення майна мають значення обставини, за яких майно було набуте у власність, поведінка особи, з власності якої майно витребовується.
Відповідно до ст.8 Конституції України, ст.6 КАС України та ч.1 ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року, суд  при вирішенні справи керується принципом верховенства права,  відповідно до якого зокрема людина,  її права  та  свободи визнаються найвищими цінностями   та   визначають зміст   і спрямованість діяльності держави. Застосовує цей принцип  з  урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини. 
Адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а  довести наявність підстав для призначення податкових штрафів має саме податкове управління» ( див. рішення ЄСПЛ по справі«Компанія «ВестберґатаксіАктіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява №36985/97), п.110).
Суд не може не помітити вимогу підпункту 4.4.1 пункту 4.4 статті 4Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»  від 21 грудня 2000 року( норма ідентична нормам , що містяться у п.п. 4.1.4. п.4.1. ст. 4 та п.56.21 ст.56 ПК України ), який передбачав, що в разі, коли національне законодавство припускало неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків платників податків національні органи були зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для платника податків. 
Тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, в який тлумачиться і застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних з принципами  Конвенції  з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду (див. рішення у справі «Скордіно проти Італії»(Scordino v. Italy) (№ 1) [ВП], № 36813/97, пункти 190 та 191, ECHR 2006-V та  рішення у справі«Щокін проти України» (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), від 14 жовтня 2010року, яке набуло статусу остаточного 14 січня 2011року  п.52;57).

(2) Висновки апеляційного суду: 

Апеляційний суд, враховуючи принципи верховенства права та рівності усіх платників перед законом,  практику ЄСПЛ ,як джерело права, правові позиції  Верховного Суду , доходить до висновку щодо відсутності підстав для задоволення позову та правомірність податкового повідомлення - рішення від 06.06.2018 № 569111-1302-1407, яким , так як податковим органом доведена  наявність підстав для визначення  позивачу суми податкового зобов`язання у розмірі 63  266,49 грн. за платежем: орендна плата з фізичних осіб  за 2018 рік
Визначення податкового зобов`язання позивачу   відповідало вимогам Податкового кодексу України   - не було свавільним та непропорційним  втручанням та не підлягає захисту згідно статті 1  Першого протоколу Конвенції, як право мирно володіти майном .
Апеляційний суд доходить до висновку, що наявні  підстави для скасування  рішення   суду 1-ої інстанції ,  невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та про неправильне застосування норм матеріального права у рішенні суду першої інстанції .
В порядку ч.3,6 ст.139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат, а при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Таким чином, апеляційний суд доходить до висновку про необхідність задовольнити апеляційну скаргу скасувати рішення суду 1-ої інстанції ,ухвалити нове рішення про відмову у  задоволенні позову, а  також змінити розподіл судових витрат.
Керуючись ст.8,9,19,55,67 Конституції України, ст.6 та ст.1 Протоколу 1 Європейської Конвенції про захист  прав людини та основоположних  свобод від 04.11.1950 року, ст. 3, 6, 7,139,229,242,250 , 308, 309,311, п.2 ч.1 ст.315, п.3,4  ч.1 ст.317, 321,322, 325 КАС України, суд апеляційної інстанції
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Миколаївській області - задовольнити , рішення  Миколаївського окружного адміністративного суду  від 18 вересня 2019 року -  скасувати.
Ухвалити по справі нове судове рішення :
У задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 - відмовити.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття ,та може бути, у разі відповідності  вимогам  ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду  протягом 30-ти днів  

Повне рішення складене та підписане 30.03.2020 року
Головуючий суддя 	 	Кравець О.О.	
Судді	    	Домусчі С.Д.    Коваль М.П.