ПОСТАНОВА
Іменем України

18 червня 2020 року 
Київ
справа №803/944/16
адміністративне провадження №К/9901/24920/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 13.07.2016 (суддя: Плахтій Н.Б.) на ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.12.2016 (колегія суддів: Макарик В.Я., Большакова О.О., Глушко І.В.) у справі № 803/944/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвест Пріоріті Компані» до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
ВСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю «Інвест Пріоріті Компані» (далі -                               ТОВ «ІПК») звернулось до Волинського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області (далі - Луцька ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області), про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій по суборенді обладнання (резервуарів стальних двосторонніх) з контрагентом Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафтова компанія «Аветра» (далі - ТОВ «НК «Аветра») на підставі укладеного договору найму обладнання від 01.04.2015 року №01/01.04.2015, зроблені в ході проведення позапланової виїзної перевірки позивача, не відповідають фактичним обставинам справи. Позивач вказує, що факт здійснення господарської операції із найму обладнання у вказаного контрагента підтверджується належним чином оформленими документами, які були надані під час перевірки, а тому ним правомірно було здійснено формування податкового обліку по зазначених операціях, у зв`язку з чим просить оскаржувані податкові повідомлення-рішення скасувати.

Короткий зміст обставин справи

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 13.06.2016 року, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.12.2016  адміністративний позов - задоволено, визнано протиправними та скасовано спірні податкові повідомлення-рішення.          
            Судами попередніх інстанції встановлено, що з 25.04.2016 року по 29.04.2016 року посадовими особами Луцької ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області на підставі пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1, пункту 78.2 статті 78 Податкового кодексу України проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «ІПК» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період 01.01.2013 року по 13.05.2016 року.
За результатами перевірки складено акт від 13.05.2016 року №1956/14-02/39527123, яким встановлено порушення вимог пунктів 138.1, 138.2, 138.4, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138 Податкового Кодексу України, у результаті чого ТОВ «ІПК» завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування в загальній сумі 31120 грн., в т.ч. за 2015 рік в сумі 31120 грн., та занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету в загальній сумі 87680 грн., в т.ч. за 2015 рік  87680 грн.; пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України, в результаті чого ТОВ «ІПК» занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет, на загальну суму 132000 грн., в т.ч. за червень 2015 року - 132000 грн.
На підставі вищевказаного акту, Луцькою ОДПІ ГУ ДФС у Волинській області  винесено податкові повідомлення-рішення №0001601402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 141497,50 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 113198,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 28299,50 грн., та №0001581402, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 165000,00 грн., з яких: за податковими зобов`язаннями 132000,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 33000,00 грн.
Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що 01.04.2015 року між ТОВ «НК «Аветра» (наймодавець) та ТОВ «ІПК» (наймач) укладено договір найму обладнання №1/01.04.2015, відповідно до умов якого наймодавець зобов`язується передати наймачеві у платне строкове користування обладнання, що належить наймодавцю згідно договору оренди обладнання №01/05.01.2015 від 05.01.2015 року. Перелік обладнання, яке передається в користування, зазначається в Додатку №1, що є невід`ємною частиною договору. При передачі обладнання складається акт здачі-приймання. Строк найму становить один рік з моменту підписання Акта здачі-приймання. Плата за користування обладнанням становить 264000,00 грн.
Відповідно до додатку №1 до договору найму обладнання №01/01.04.2015 від 01.04.2015 року ТОВ «НК «Аветра» передає у платне користування ТОВ «ІПК» резервуари стальні двосторонні об`ємом 50 м. куб. в кількості 10 штук та резервуари стальні двосторонні об`ємом 75 м. куб. в кількості 4 штуки.
Факт виконання умов договору підтверджується виписаними ТОВ «НК «Аветра»  податковими накладними від 22.06.2015 року №1401 та №1402, актами приймання-передачі ємкостей від 01.04.2015 року, від 30.06.2015 року (а.с.64-65), актами №ОУ-0000014, №ОУ-0000013 здачі-прийняття робіт (надання послуг) (а.с.29-30), а також листом директора ТОВ «ІПК» від 22.06.2015 №35, в якому останній просив припинити дію Договору найму обладнання №1/01.04.2015 року з 01.07.2015 у зв`язку з припиненням господарської діяльності.
Оплату за користування обладнанням здійснено в повному обсязі, що стверджується платіжними дорученнями №94 від 24.07.2015 та №107 від 18.08.2015 року.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

          Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій відповідачем подано касаційну скаргу, в якій зазначено про порушенням судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування судових рішень та відмови в задоволені позовних вимог.

Як зазначив відповідач, згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідач також зазначає, що резервуари, які на підставі договору оренди обладнання № 01/05.01.2015 від 05.01.2015 року, перебувають в оренді ТОВ «НК «Аветра», не могли передати в оренду (суборенду) ТОВ «ІПК», оскільки на момент вчинення укладання договору найму обладнання № 01/01.04.2015 від 01.04.2015 року, дані резервуари не перебували у власності (оренді) ТОВ «НК «Аветра».
Крім того, відповідач доводить до Суду, що судами першої та апеляційної інстанції, залишено поза увагою факт того, що згідно Єдиного реєстру податкових накладних протягом 2014 - 2015 років ТОВ «НК «Аветра» не встановлено відображення суми податкового кредиту та не було жодної накладної які б підтверджували наявність отримання угод по найму послуг оренди згідно договору № 01/01.04.2015 від 01.04.2015. 

Рух справи у суді касаційної інстанції

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 18.01.2017 року відкрито касаційне провадження.
15.12.2017 року набрав чинності  Закон України від 03.10.2017 року                     № 2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів», яким  Кодекс адміністративного судочинства України  (далі -  КАС України) викладений у новій редакції.
Підпунктом 4 пункту першого  Розділу VII «Перехідних положень» КАС України  в редакції від 15.12.2017 року передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією  КАС України, передаються до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією  КАС України.
19.02.2018 року справа передана на розгляд до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Позиція Верховного Суду

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в межах зазначеного правозастосування дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких підстав.
Згідно пункту  44.1  статті  44 ПК України  (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з підпунктом  14.1.181  пункту  14.1  статті  14 ПК України  податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з  розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту  198.1  статті  198 ПК України  право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт а).
Пункт  198.3  статті  198 ПК України  встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1  ст.193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у звязку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
У відповідності до пункту  198.2  статті  198 ПК України  датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту  198.6  статті  198 ПК України  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього  Кодексу.
Пунктом  200.1  статті  200 ПК України  передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт  200.2  статті  200 ПК України).
Підпунктом  134.1.1  пункту  134.1  статті  134 ПК України  передбачено, що об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134 цього Кодексу  з урахуванням положень цього  Кодексу  (підпункт  135.1  статті  135 ПК України).
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).
Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є  Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати  (далі - П(С)БУ 16), затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318.
Згідно з п. 7 П(С)БУ 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Пунктом  44.2  статті  42 ПК України  передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
За визначенням  статті 1 Закону №996-XIV  (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої  статті 9 Закону №996-XIV  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом  14.1.36  пункту  14.1  статті  14 ПК України  господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до  статті 1 Закону №996-XIV  господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Судами попередніх інстанцій досліджено надані сторонами докази на підтвердження обставин, якими вони доводили їх правомірність та зроблено відповідні висновки. Відповідач в касаційній скарзі просить їх переоцінити, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції. Так, суди зазначили, що висновки Луцької ОДПІ про відсутність у власності (оренді) ТзОВ «НК «Аветра» обладнання на момент його передачі ТзОВ «Інвест Пріоріті Компані» не знайшли свого підтвердження в ході судового розгляду, а досліджені судом письмові докази спростовують висновки Луцької ОДПІ про непроведення ТзОВ «Інвест Пріоріті Компані» повірки орендованих ЗВТ, оскільки таку повірку здійснював власник обладнання  в даному випадку ТзОВ «Волинська нафтогазова компанія». При здійсненні господарської операції із позивачем щодо найму обладнання у ТзОВ «НК «Аветра» виникали податкові зобовязання з ПДВ, які були відображені у єдиному реєстрі зареєстрованих податкових накладних, що в свою чергу підтверджується наявними в матеріалах справи зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними. Крім того, представник відповідача в судовому засіданні підтвердив факт відсутності розбіжностей між позивачем та ТзОВ «НК «Аветра» по ПДВ, при цьому вказав, що ТзОВ «НК «Аветра» не задекларувало податковий кредит по оренді обладнання.

Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги
Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанцій  виконано  всі  вимоги  процесуального  законодавства, всебічно  перевірено  обставини  справи,  вирішено  справу  у  відповідності  до  норм  матеріального  права, постановлено  обґрунтоване  рішення,  в  якому  повно  відображені  обставини,  що  мають  значення  для  справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення судів першої та  апеляційної інстанцій не встановлено.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 344, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

1.Касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області - залишити без задоволення.
2. Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 13.07.2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.12.2016 року залишити  без змін.                    
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду