ПОСТАНОВА
Іменем України

07 травня 2020 року 
Київ
справа №2270/5376/12
адміністративне провадження №К/9901/24861/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Шепетівський цукровий комбінат»
на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 березня          2016 року (суддя Польовий О.Л.)
та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року (судді: Боровицький О.А. (головуючий), Сапальова Т.В., Матохнюк Д.Б.) 
у справі № 2270/5376/12
за позовом Публічного акціонерного товариства «Шепетівський цукровий комбінат»
до Шепетівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В:
Публічне акціонерне товариство «Шепетівський цукровий комбінат» (далі -                     ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат») звернулося до суду з адміністративним позовом до Шепетівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області (далі - Шепетівська ОДПІ, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09 липня 2012 року № 0000162300/3395, №0000202300/3395, № 0000182300 та № 0000192300.
Справа неодноразово розглядалася судами різних інстанцій.
Хмельницький окружний адміністративний суд постановою від 14 серпня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від      25 жовтня 2012 року, відмовив у задоволенні адміністративного позову.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 25 січня 2016 року скасував рішення судів першої та апеляційної інстанцій, а справу направив на новий розгляд до Хмельницького окружного адміністративного суду.
Рішення суду касаційної інстанції мотивоване тим, що судам слід з`ясувати результат розгляду кримінальної справи щодо фіктивного підприємництва ПП «Харлем», на яку посилається податковий орган; встановити, чи стосується кримінальна справа обставин щодо господарських відносин між позивачем та ПП «Харлем»; та належно дослідити питання щодо фактичного вчинення позивачем господарських операцій із придбання у ПП «Харлем» товарів у межах господарської діяльності. 
Під час нового розгляду справи Хмельницький окружний адміністративний суд постановою від 18 березня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року, відмовив у задоволенні адміністративного позову.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані ПП «Харлем», фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому позивачем неправомірно віднесено до складу податкового кредиту відображені у них суми податку на додану вартість.
Не погодившись із судовими рішеннями, ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат» звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, а також неправильну оцінку наявних у матеріалах справи доказів, просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
На обґрунтування касаційної скарги позивач зазначив, що висновки акта перевірки, які були використані судами в якості обґрунтування судових рішень, є необ`єктивними, ґрунтуються лише на припущеннях осіб, що проводили перевірку, та в жодному разі не підтверджують вчинення будь-яких порушень з боку ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат». Щодо вироку Рівненського міського суду Рівненської області від 10 грудня 2013 року у справі №1-413/11, який врахували суди попередніх інстанцій, то, на думку скаржника, такий не можна вважати належним та допустимим доказом, оскільки у вказаному вироку позивач не зазначений у якості замовника конвертації грошових коштів та в ньому відсутні будь-які факти та обставини, що стосуються діяльності ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат».
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 19 травня 2016 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат».
Відповідач не скористався своїм правом подати заперечення/відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
19 лютого 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги з огляду на наступне.
Суди попередніх інстанцій встановили, що Шепетівською ОДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 березня до 30 вересня 2010 року при здійсненні фінансово-господарської діяльності з ПП «Харлем», за результатами якої складено акт від 19 червня 2012 року № 284/22/0037339. 
У ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог підпункту 7.4.1 пункту 7.4, підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03 квітня 1997 року № 168/97-ВР (чинний на час виникнення спірних правовідносин).
Склад податкового правопорушення, на думку Шепетівської ОДПІ, полягав у неправомірному віднесенні ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат» до складу податкового кредиту за період березень-вересень 2010 року податку на додану вартість у загальній сумі 389 958,70 грн за господарськими операціями з придбання у ПП «Харлем» товару (металопродукція: балка, лист металевий, арматура, труба, швелера тощо), що призвело до неправомірного обчислення від`ємного значення, виходячи з показників такого податкового кредиту, та заявлення до бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
09 липня 2012 року відповідач на підставі висновків акта перевірки прийняв податкові повідомлення-рішення:
- № 0000162300/3395, згідно з яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 79 932,50 грн, зокрема 66  571,00 грн - за основним платежем та 13 361,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- № 0000202300/3395, згідно з яким зменшено від`ємне значення податку на додану вартість за вересень 2010 року на суму 3868,00 грн;
- № 0000182300, згідно з яким зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість за червень 2010 року на суму 177  364,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 44  341,00 грн;
- № 0000192300, згідно з яким зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість за вересень 2010 року на суму 56  831,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 14  207,00 грн.
Правомірність прийняття контролюючим органом вищенаведених податкових повідомлень-рішень є предметом розгляду цієї справи.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-ХIV). 
За визначенням статті 1 Закону № 996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР «Про податок на додану вартість» (втратив чинність з 1 січня 2011 року у зв`язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон по податок на додану вартість) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на              20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. 
Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону про податок на додану вартість).
Аналіз змісту вищенаведених норм свідчить про те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватися належним чином оформленими первинними документами.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
Доводи контролюючого органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватися на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - властивостей придбаних товарів, умов перевезення, зберігання тощо.
У свою чергу, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних товарів (робіт, послуг).
Із матеріалів справи вбачається, що в періоді, який перевірявся контролюючим органом, ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат» мало господарські відносини з           ПП «Харлем» (постачав позивачу металопродукцію), результат здійснення яких знайшов своє відображення у відповідних бухгалтерських та податкових документах. 
Здійснивши системний аналіз наявних у матеріалах справи доказів, зокрема первинних документів, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про неправомірність формування позивачем показників податкового обліку за результатами господарських операцій із ПП «Харлем» щодо поставки металопродукції з огляду на те, що фактично такі операції не здійснювалися.
При цьому судами попередніх інстанцій обґрунтовано враховано вирок Рівненського міського суду Рівненської області від 10 грудня 2013 року, яким встановлено факт фіктивності господарської діяльності ПП «Харлем». Зокрема, у вказаному вироку зазначено, що упродовж березня 2009 року - серпня 2010 року учасники злочинної групи створили та придбали для прикриття незаконної діяльності з конвертації безготівкових коштів у готівку, їх легалізації та мінімізації податкових зобов`язань для ряду підприємств на території Рівненської та інших областей України ПП «Харлем».   
Відповідно до частини четвертої статті 72 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій), що кореспондується з положеннями частини шостої статті 78 КАС України (в редакції, яка діє з 15 грудня 2017 року) вирок суду в кримінальному провадженні або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.
Верховним Судом України неодноразово з метою усунення неоднакового застосування судом касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права зазначалося, що факт фіктивності господарської діяльності не може залишитися неврахованим судами, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний із легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення, зокрема відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту, є безпідставними.
Вказаний правовий висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах викладено, зокрема, в постановах Верховного Суду України від             26 січня 2016 року у справі № 21-4781а15; від 22 березня 2016 року у справі            №21-170а16; від 22 березня 2016 року у справі № 21-2927а15; від 29 березня            2016 року у справі № 21-5315а15; від 12 квітня 2016 року у справі № 21-3270а15; від 12 квітня 2016 року у справі № 21-3635а15; від 19 квітня 2016 року у справі              №21-4985а15; від 26 квітня 2016 року у справі № 21-4976а15; від 24 травня 2016 року у справі № 21-5332; від 14 червня 2016 року у справі № 21-1318а16.
У постановах Верховного Суду України від 05 березня 2012 року № 21-421а11, від            01 грудня 2015 року № 21-1661а15, від 02 грудня 2015 року № 21-3849а15 викладено висновок про те, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставним.
Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду не вважає за необхідне відступити від зазначених висновків Верховного Суду України. 
Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку, що відсутність фактичного здійснення господарських операцій між ПАТ «Шепетівський цукровий комбінат» та ПП «Харлем» доводить правомірність висновків Шепетівської ОДПІ про безпідставність формування позивачем податкового кредиту за наслідками господарських операцій із ПП «Харлем», що, в свою чергу, свідчить про правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень від 09 липня 2012 року.
Доводи, викладені в касаційній скарзі позивача, не спростовують правильність висновків, якими мотивовані судові рішення, та не дають підстав вважати висновки судів попередніх інстанцій помилковими, а застосування судами норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Шепетівський цукровий комбінат» залишити без задоволення, постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 березня 2016 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                        І.А. Гончарова

Судді                                        І.Я. Олендер

                                                                                                              Р.Ф. Ханова