ПОСТАНОВА
Іменем України

07 травня 2020 року 
Київ
справа №823/1774/15
адміністративне провадження №К/9901/6546/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного нотаріуса Шполянського районного нотаріального округу Черкаської області Білоуса Василя Пантелеймоновича на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 27.08.2015 (суддя Рідзель О.А.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 (судді: Губська О.А. (головуючий),           Беспалов О.О., Парінов А.Б.) у справі № 823/1774/15 за позовом Приватного нотаріуса Шполянського районного нотаріального округу Черкаської області Білоуса Василя Пантелеймоновича до Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними дій, скасування наказу, вимоги, податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування штрафних санкцій, 
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Приватний нотаріус Шполянського районного нотаріального округу Черкаської області Білоус Василь Пантелеймонович (позивач, приватний нотаріус) звернувся до суду з позовом до Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування:
- наказу в.о. начальника Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області Синьогуба К.І. від 02 червня 2015 року № 137 Про проведення документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства та правильності нарахування та сплати єдиного соціального внеску, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби, та визнати протиправними дії Смілянської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Черкаській області щодо проведення перевірки;
- вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.07.2015 № Ф-0003431700;
- податкових повідомлень-рішень від 15.07.2015    №003781700 та №003761700;
- рішення від 15.07.2015 № 0003751700 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;
- рішення від 15.07.2015 № 0003771700 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що перевірка позивача призначена та проведена з порушенням вимог чинного законодавства, висновки про допущені нотаріусом порушення є безпідставними, а тому прийняті за її наслідками рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 27.08.2015 позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0003431700 від 08.07.2015, податкові повідомлення-рішення № 0003761700 та №0003781700 від 15.07.2015, рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № 0003751700 від 15.07.2015, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0003771700 від 15.07.2015. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи позов у частині суд першої інстанції виходив з того, що суб`єктом владних повноважень не доведено правомірності їх прийняття, а висновки акта перевірки не підкріплені жодними доказами та носять характер суб`єктивних припущень. В частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування наказу про проведення перевірки суд дійшов висновку, що відповідач під час його прийняття та проведення перевірки діяв у спосіб, в порядку та межах визначених законодавством.
4. Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 рішення суду першої інстанції скасовано в частині визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.07.2015 № Ф-0003431700; визнання протиправним та скасування рішення від 15.07.2015 № 0003751700 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»; визнання протиправним та скасування рішення від 15.07.2015 № 0003771700 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. В зазначеній частині в задоволенні позовних вимог відмовлено. В іншій частині постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 27.08.2015 залишено без змін.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині та приймаючи нове рішення про відмову в задоволені позову про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.07.2015 № Ф-0003431700, рішень від 15.07.2015 №0003751700 та № 0003771700 про застосування штрафних санкцій суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивачем невірно розраховано суму єдиного внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2013-2014 роки, а тому у контролюючого органу були наявні підстави для донарахування суми єдиного внеску та застосування штрафних санкцій за донарахування територіальним органом ДФС або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
В частині задоволення позовних вимог та визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0003761700 та №0003781700 від 15.07.2015 суд апеляційної інстанції погодився з висновками суду першої інстанції, що понесені позивачем витрати підтверджуються матеріалами справи і здійснені позивачем виключно у зв`язку з провадженням нотаріальної діяльності, а тому їх врахування при визначенні об`єкта оподаткування відповідає приписам статті 178 Податкового кодексу України.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати Черкаського окружного адміністративного суду від 27.08.2015, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 в частині відмови в задоволенні позовних вимог та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до свідоцтва від 20.12.2010 про право на зайняття нотаріальною діяльністю позивач є приватним нотаріусом Шполянського міського нотаріального округу.
Відповідно до наказу від 02.06.2015 №137 службові особи контролюючого органу здійснили документальну планову виїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, обчислення та сплати єдиного внеску за період з 01.01.2012 до 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 08.07.2015 №170/23-04-17-0208 згідно висновків якого позивачем порушено вимоги: 
- п. 178.6 ст. 178, пункту 178.3 ст. 178 Податкового кодексу України в результаті чого занижено оподатковуваний дохід (чистий) в розмірі 9736,58 грн, а саме приватний нотаріус протягом 2012-2014 років при визначенні оподаткованого доходу від професійної діяльності самозайнятої особи (позивача) врахував витрати на придбання будівельних матеріалів та господарчих товарів, які, на думку контролюючого органу не пов`язані зі здійсненням нотаріальної діяльності, зокрема до складу витрат включено витрати на придбання будівельних матеріалів за готівкові кошти, згідно товарних чеків в т.ч. за 2013 року в сумі 5792,95 грн (тов. чек №б/н від 26.07.2013 на суму 1123,00 грн, № б/н від 06.08.2013 на суму 2028,55 грн, №б/н від 28.08.2013 на суму 1016,28 грн, № б/н від 25.10.2013 на суму 551,00 грн, № б/н від 28.11.2013 на суму 373,00 грн, № б/н від 14.12.2013 на суму 652,00 грн, б/н від 23.12.2013 на суму 49,12 грн)., в т.ч. за 2014  рік в сумі 3943,63 грн (тов. чек №б/н від 13.03.2014 на суму 870,00 грн, № б/н від 17.04.2014 на суму 384,00 грн, № б/н від 22.05.2014 на суму 560,00 грн, №б/н від 30.07.2014 на суму 2129,63 грн);
- пп.176.26 п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України та розділу 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 №1020, а саме подання не у повному обсязі, по формі 1-ДФ виплачених податків самозайнятим особам та найманим працівникам за період з 01.01.2012 по 31.12.2014; 
- п.4 ч.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік Єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями, а саме неподання звітності щодо єдиного внеску за 2014 рік; абз.1 п.2 ч. І ст.7, п.11 ст. 8, п.2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік Єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями, у результаті чого визначено суму єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування у загальному розмірі 28958,39 грн.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючий орган прийняв оскаржувані рішення, а саме:
- вимогу про сплату боргу з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в сумі 28985,39 грн;
- податкове повідомлення - рішення від 15.07.2015 №0003761700, яким позивачу збільшено розмір грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 9325,60 грн;
- податкове повідомлення - рішення від 15.07.2015 №0003781700, яким до позивача застосовано штраф з податку на доходи фізичних осіб у сумі 510,00 грн;
- рішення від 15.07.2015 №0003771700 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 2895,84 грн;
- рішення від 15.07.2015 №0003751700 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в сумі 170,00 грн.
Судом апеляційної інстанції також встановлено, що сума доходу, на який нараховується єдиний внесок, визначена позивачем шляхом подання податкової декларації про майновий стан і доходи, відповідно до якої сума чистого оподатковуваного доходу, який є базою для нарахування єдиного внеску за 2013 рік становить 43  386,00 грн, за 2014 рік - 30  322,00 грн.
Згідно звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2013 рік, вбачається, що сума нарахованого єдиного внеску визначена платником становить 0,00 грн.
Звітність з єдиного внеску за 2014 рік позивачем не подавалась. 
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги позивач вказує на порушення судами норм матеріального та процесуального права при прийнятті рішень, зокрема ними не враховано доводи позивача щодо безпідставності прийняття наказу на проведення перевірки та визнання протиправними дій по її проведенню, невраховано докази своєчасної сплати єдиного соціального внеску, не взято до уваги положення Закону України «Про нотаріат».
Контролюючим органом відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
9. Податковий кодекс України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин)
9.1 Пункту 164.1 статті 164
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до п. 177.2 ст. 177 та п. 178.3 ст. 178 цього Кодексу.
9.2 Пункт 178.4 стаття 178
Фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, подають податкову декларацію за результатами звітного року відповідно до цього розділу у строки, передбачені для платників податку на доходи фізичних осіб.
10. Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування».
10.1 Пункт 4 статті 1
Максимальна величина бази нарахування єдиного внеску - це максимальна сума доходу застрахованої особи, що дорівнює сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок.
10.2 Пункт 5 статті 1
Мінімальний страховий внесок - це сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця.
10.3 Пункт 5 частини першої статті 4
Платниками єдиного внеску є особи, які забезпечують себе роботою самостійно - займаються незалежною професійною діяльністю, а саме науковою, літературною, артистичною, художньою, освітньою або викладацькою, а також медичною, юридичною практикою, в тому числі адвокатською, нотаріальною діяльністю, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід безпосередньо від цієї діяльності, за умови, що такі особи не є найманими працівниками чи підприємцями.
10.4 Частина друга статті 6
Платник єдиного внеску зобов`язаний, зокрема, своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
10.5 Пункт 2 частини першої статті 7
Єдиний внесок для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
10.6 Частина третя статті 7
Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.
10.7 Частина 11 статті 8
Єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
10.8 Частина друга статті 9
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
10.9 Частина восьма статті 9
Платники єдиного внеску, зазначені у пункті 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року.
Періодом, за який платники єдиного внеску подають звітність до органу доходів і зборів (звітним періодом), є календарний місяць, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, для яких звітним періодом є календарний рік.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
11. Приватні нотаріуси є платниками єдиного внеску та зобов`язані своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 1 травня наступного року, подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади.
12. Сума доходу приватного нотаріуса, з якої розраховується єдиний внесок, має відповідати чистому доходу, заявленому в податковій декларації, яка подається фізичною особою, яка забезпечує себе роботою самостійно, до контролюючого органу за результатами календарного року.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
13. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
14. Щодо вимог касаційної скарги приватного нотаріуса про скасування рішень суду в частині відмови в задоволенні вимог про скасування наказу від 02 червня 2015 року № 137 про проведення перевірки та визнання протиправними дії щодо її проведення, то колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції в зазначеній частині рішення суду першої інстанції не переглядав, оцінки правовідносинам в цій частині не надавав,  оскільки апеляційна скарга була подана контролюючим органом, який фактично не оскаржував рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог щодо наказу та дій по проведенню перевірки, а відтак рішення суду в частині вимог про скасування наказу від 02 червня 2015 року № 137 про проведення перевірки та визнання протиправними дії щодо її проведення не може бути переглянута в касаційному порядку з огляду на те, що в зазначеній частині не була переглянута в апеляційному порядку (частина перша статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України).
15. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.07.2015 № Ф-0003431700 та рішень про застосування штрафних санкцій від 15.07.2015 № 0003751700 та №0003771700 суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивач був зобов`язаний подати до контролюючого органу звітність щодо єдиного внеску за 2013 та 2014 роки, в якій визначити (нарахувати) суму єдиного внеску, при цьому сума доходу приватного нотаріуса, з якої розраховується єдиний внесок, має відповідати чистому доходу, заявленому в податковій декларації, яка подається фізичною особою, яка забезпечує себе роботою самостійно, до контролюючого органу за результатами календарного року. 
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду апеляційної інстанції, оскільки такі висновки відповідають правовому регулюванню спірних правовідносин.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що сума доходу, на який нараховується єдиний внесок, за даними позивача, визначена шляхом подання податкової декларації про майновий стан і доходи, відповідно до якої сума чистого оподатковуваного доходу, який є базою для нарахування єдиного внеску за 2013 рік становить 43386,00 грн, за 2014 рік - 30322,00 грн.
Проте, зі звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2013 рік, вбачається, що сума нарахованого єдиного внеску визначена позивачем становить 0,00 грн, що є порушення приписів Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування», зокрема пункту 2 частини першої статті 7.
Звітність з єдиного внеску за 2014 рік позивачем до контролюючого органу не подавалась, проте згідно поданої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік сума чистого оподатковуваного доходу, який є базою для нарахування єдиного внеску за 2014 рік становить 30322,00 грн.
Вказаних обставин позивачем не спростовано. Касаційна скарга обґрунтованих доводів щодо неподання звітності з єдиного внеску за 2014 рік та визначення єдиного внеску за 2013 рік в сумі 0,00 грн не містить. Доводи щодо помилкового зазначення в звітності нульового показника єдиного внеску не заслуговує на увагу, адже як встановлено судом апеляційної інстанції уточнюючої звітності позивачем за 2013 рік не подавалось.
Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, вищезазначене правове регулювання, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку про допущені позивачем порушення норм Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування», що призвели до заниження єдиного соціального внеску, а доводи касаційної скарги вказаних висновків не спростовують.
16. В частині задоволених позовних вимог суд касаційної інстанції не переглядає судові рішення першої та апеляційної інстанції, оскільки такі в зазначеній частині фактично не оскаржуються.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
17. Враховуючи встановлені обставини справи в сукупності на підставі оцінених доказів, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що позивачем з огляду на приписи процесуального закону (ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України) належними та допустимими доказами не підтверджено свої заперечення проти наданих контролюючим органом та зібраних судом на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України доказів щодо порушення позивачем вимог Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування».
18. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи, правильність застосування норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулює спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Приватного нотаріуса Шполянського районного нотаріального округу Черкаської області Білоуса Василя Пантелеймоновича на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 27.08.2015 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 слід залишити без задоволення.
19. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
20. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша стаття 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 

П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Приватного нотаріуса Шполянського районного нотаріального округу Черкаської області Білоуса Василя Пантелеймоновича залишити без задоволення, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 27.08.2015 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 у справі №823/1774/15 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
І.А. Гончарова 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду