ПОСТАНОВА
Іменем України
10 квітня 2020 року 
Київ
справа №804/129/18
адміністративне провадження №К/9901/31762/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л., суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Богарт Буд» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 4 травня 2018 року (головуюча суддя Кадникова Г.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя Коршун А.О., судді - Чередниченко В.Є., Панченко О.М.) у справі №804/129/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Богарт Буд» до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень-рішень,
установив:
У січні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Богарт Буд» (далі - ТОВ «Богарт Буд», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області), в якому просило: визнати протиправними дії відповідача щодо складання акта позапланової документальної перевірки; скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 жовтня 2017 року №0016951404 та №0016961404.
На обґрунтування позовних вимог позивач вказував, що у строк, визначений у запиті контролюючого органу, Товариство надало відповідачу письмово відповідь з поясненнями щодо взаємовідносин з контрагентом, а також повідомило, що оригінали первинних документів було вилучено правоохоронними органами. У зв`язку з цим позивач наголошував на відсутності у контролюючого органу правових підстав до проведення податкової перевірки Товариства та недотримання процедури її проведення, що зумовлює незаконність спірних податкових повідомлень-рішень. 
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 4 травня           2018 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2019 року, у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким позов задовольнити. 
Касаційна скарга обґрунтована доводами, аналогічними викладеним у позовній заяві та апеляційній скарзі. Скаржник звертає увагу суду на те, що запит контролюючого органу щодо надання інформації та її документального підтвердження не містив законних підстав, що свідчить про незаконність проведеної перевірки. Стверджує, що вирок суду, який був підставою до надіслання контролюючим органом запиту позивачеві, був винесений відносно фізичної особи - директора контрагента (ТОВ «Укроргенергогаз»), в той же час жодних висновків щодо фіктивності безпосередньо юридичної особи вирок не містить. Скаржник також наголошує на порушенні судом першої інстанції норм процесуального права під час розгляду справи, серед яких врахування судом відзиву на позовну заяву, поданого відповідачем поза межами установленого Кодексом адміністративного судочинства України (далі - КАС України) строку.   
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити касаційну скаргу Товариства без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, з огляду на їх законність та обґрунтованість.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.
Суди встановили, що ухвалою слідчого судді Жовтневого районного суду міста Дніпропетровська від 18 березня 2015 року      у справі №201/4417/15-к      надано слідчому тимчасовий доступ до речей та документів (з можливістю їх вилучення) ТОВ «Богарт Буд», що знаходяться у вказаного підприємства чи його службових осіб, а саме: оригінали первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів стосовно фінансово-господарських взаємовідносин, зокрема, з ТОВ «Укроргенергогаз» за період з 1 січня 2013 року по 1 березня 2015 року, в т.ч. договори (контракти), угоди, додатки і доповнення до них; журнали-ордери; оборотно-сальдові відомості; доручення; товарно-транспортні документи; податкові накладні; реєстри податкових накладних; накладні; рахунки; акти виконання робіт (послуг) і прийому-передачі товару робіт (послуг); листування; платіжні документи; документи складського обороту; документи здачі товару, робіт (послуг) на збереження, договори переуступлення боргу, і інші документи по вищевказаним діям та фінансово-господарським взаємовідносинам, а також документів щодо подальшої реалізації (виконання, надання) товарів (робіт, послуг) за даними операціями. 
Вироком Жовтневого районного суду міста Дніпропетровська від 16 червня 2017 року у кримінальному провадженні  №201/8082/16-к, ОСОБА_1 , ОСОБА_2 ,             ОСОБА_3 , ОСОБА_4 визнано винними у вчиненні кримінального правопорушення, а саме: створення (придбання) суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності, зокрема, ТОВ «Укроргенергогаз», яка полягала у документальному оформленні неіснуючих фінансово-господарських операцій для незаконного формування податкового кредиту з податку на додану вартість та валових витрат з податку на прибуток суб`єктам підприємницької діяльності реального сектору економіки. 
У зв`язку з надходженням вироку суду, 2 серпня 2017 року ГУ ДФС у Дніпропетровській області звернулось до позивача із запитом про надання інформації (пояснень та їх документальних підтверджень) щодо виявлених фактів, які свідчать про недостовірність визначення ТОВ «Богарт Буд»   даних щодо податкового кредиту за вересень 2014 року за взаємовідносинами з ТОВ «Укроргенергогаз».
16 серпня 2017 року позивачем було надіслано відповідь на запит, у якій підтверджено, що між ТОВ «Богарт Буд» та ТОВ «Укроргенергогаз» були укладені договори підряду, однак оригінали первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів стосовно взаємовідносин з ТОВ «Укроргенергогаз» були вилучені правоохоронними органами в 2015 році на підставі ухвали Жовтневого районного суду міста Дніпропетровська від 18 березня 2015 року й до теперішнього часу ці документи підприємству не повернуто, що унеможливлює їх   надання.
12 вересня 2017 року контролюючим органом на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) прийнято наказ №4934-п про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фінансово-господарської діяльності з питань дотримання вимог податкового законодавства України   з податку на прибуток та податку на додану вартість ТОВ «Богарт Буд» за взаємовідносинами з ТОВ «Укроргенергогаз» за період вересень 2014 року. За результатами перевірки складено акт   від 21 вересня 2017 року.
Під час перевірки відповідачем зроблено висновок про порушення позивачем вимог пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6   статті 198, пункту 201.1   статті 201, пункту 138.2   статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1   статті 139 ПК України, що призвело до заниження   Товариством   податку на прибуток за 2014 рік у загальному розмірі 137671,00 грн та зниження податку на додану вартість у вересні 2014 року на суму 152968,00 грн.
На підставі акта перевірки податковим органом 12 жовтня 2017 року прийнято податкові повідомлення-рішення: №0016951404, яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на 191210 грн, та №0016961404, яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток на 172088,75 грн. 
Не погодившись з висновками акту перевірки та прийнятими контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «Богарт Буд» оскаржило їх в адміністративному порядку, однак скарги Товариства були залишені без задоволення, а прийняті відповідачем рішення - без змін. Після цього позивач звернувся до суду.
Відмовляючи у задоволенні позову суди попередніх інстанцій врахували наявність вироку суду, яким встановлено факт створення суб`єкта підприємницької діяльності -      ТОВ «Укроргенергогаз»      без мети ведення фінансово-господарської діяльності. У зв`язку з цим суди вважали, що взаємовідносини позивача з означеним контрагентом не мали реального характеру та погодились з висновками контролюючого органу, викладеному в акті перевірки, щодо заниження позивачем податку на прибуток та податку на додану вартість у спірний період.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
За приписами пункту 75.1 статті 75 ПК України (у редакції, чинній на час проведення перевірки Товариства) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. 
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, зокрема, отримання податкової інформації, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
Згідно з пунктом 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, серед іншого: податкова інформація; судові рішення; інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Враховуючи наведені вище положення ПК України, у контролюючого органу були правові й фактичні підстави до проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Богарт Буд» за господарськими взаємовідносинами з контрагентом ТОВ «Укроргенергогаз» з метою встановлення правомірності визначення та нарахування податків, з огляду на виявлення факту існування вироку суду щодо фіктивності означеного контрагента.
Саме на підставі встановлених цим вироком обставин контролюючий орган дійшов висновку, який знайшов своє відображення в акті перевірки, щодо неможливості підтвердження правомірності віднесення позивачем до складу податкового кредиту за період вересень 2014 року та до складу валових витрат за 2014 рік за взаємовідносинами з контрагентом. 
Проаналізувавши акт перевірки, на підставі якого були винесені спірні податкові повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій погодились із висновком податкового органу щодо безтоварності господарських операцій позивача з ТОВ «Укроргенергогаз» у вересні 2014 року, та вважали, що встановлений вироком суду статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, що виключає правомірність відображення наслідків фінансово-господарської діяльності позивача з таким контрагентом у податковому обліку позивача.
Колегія суддів не заперечує того, що вирок суду в кримінальній справі може бути носієм доказової інформації в аспекті дослідження реальності господарських операцій позивача з означеним контрагентом. 
Разом із тим, обґрунтовуючи свої позовні вимоги, позивач, серед іншого, наголошував на порушенні контролюючим органом процедури проведення податкової перевірки, з огляду на вилучення правоохоронними органами первинних документів ТОВ «Богарт Буд», та, відповідно, неможливості проведення перевірки без аналізу цих документів.
Так, за змістом пункту 85.9 статті 85 ПК України у разі, коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів. У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
Колегія суддів зазначає, що наявність первинних документів під час проведення перевірки є необхідною умовою для підтвердження правомірності формування даних      податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати такі первинні документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з обов`язком контролюючого органу здійснювати      перевірку на підставі таких первинних документів. Ненадання платником податків відповідних документів прирівнюється нормами пункту   44.6   статті   44 ПК України   до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними чи іншими компетентними органами. 
Якщо до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних та інших документів вилучені правоохоронними чи іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати контролюючому органу для проведення перевірки копії вказаних документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів, а терміни проведення такої перевірки, у тому числі, розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.
Підтверджене належним чином вилучення первинних документів правоохоронними органами у платника податків не прирівнюється до встановленого факту відсутності документів як підстави для того, щоб перевірка була проведена виходячи з наявної податкової інформації, яка є в розпорядженні контролюючого органу.
У свою чергу, висновок про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку здійснюється на підставі аналізу даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності цих даних у первинних документах об`єктивним обставинам вчинення господарської операції.
Разом із тим, суди не перевірили, чи було вжито контролюючим органом відповідних заходів  для отримання доступу до первинних документів позивача або ж перенесення термінів проведення перевірки до дати отримання копій документів у порядку, передбаченому ПК України.
Колегія суддів погоджується з доводами касаційної скарги, шо встановлення цих обставин має правове значення для вирішення цього спору, оскільки підставою до проведення перевірки було ненадання позивачем на запит контролюючого органу документального підтвердження достовірності визначення ТОВ «Богарт Буд»   даних щодо податкового кредиту за вересень 2014 року за взаємовідносинами з ТОВ «Укроргенергогаз».
З огляду на визначені процесуальним законом межі повноважень суду касаційної інстанції під час касаційного перегляду справ, КАС ВС позбавлений можливості перевірити наведені вище обставини й оцінити їх.
Статтею 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Враховуючи викладене, судами першої та апеляційної інстанцій на порушення статей                9, 242 КАС України повною мірою не з`ясовано обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення, тому судові рішення підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Богарт Буд» задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 4 травня 2018 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29 жовтня 2019 року скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                І.Л. Желтобрюх 
Судді                                                                                                                                О.В. Білоус
                                                                                              Н.Є. Блажівська