ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/3216/19                                                                                 Головуючий у 1 інстанції: Гайдаш В.А.
                                                                                Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  27 квітня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача                                    Вівдиченко Т.Р.
Суддів                                                      Ганечко О.М.
                                                                 Шурка О.І.
За участю секретаря                               Борейка Д.Е.

розглянувши у відкритому судовому засіданні, згідно статті 229 КАС України,  адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС у Черкаській області та Державної податкової служби України на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТМ-БУДТЕХ" до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій та скасування рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "ТМ-БУДТЕХ"  звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України, в якому просив: 
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДФС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації:  №1281461/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.06.2019 р. №1;  №1281462/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 19.07.2019 р. №3; №1281463/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 18.04.2019 р. №7; №1281464/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.05.2019 р. №6; №1281465/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.04.2019 р. №7;  №1281466/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 18.07.201 р.9 №2;  №1281467/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.06.2019 р. №2; №1281468/41764420 від 16.09.2019 р. про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.06.2019 р. №3;
- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «ТМ-БУДТЕХ» в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання: №1 від 27.06.2019 р, №3 від 19.07.2019 р., №7 від 18.04.2019 р., №6 від 22.05.2019 р., №7 від 26.04.2019 р., №2 від 18.07.2019 р., №2 від 27.06.2019 р., №3 від 26.06.2019 р.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 16.09.2019 №1281461/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.06.2019 №1, від 16.09.2019 №1281462/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 19.07.2019 №3, від 16.09.2019 №1281463/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 18.04.2019 №7, від 16.09.2019 №1281464/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.05.2019 №6, від 16.09.2019 №1281465/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.04.2019 №7, від 16.09.2019 №1281466/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 18.07.2019 №2, від 16.09.2019 №1281467/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.06.2019 №2, від 16.09.2019 №1281468/41764420 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.06.2019 №3.  Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю «ТМ-Будтех» в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання: від 27.06.2019 №1, від 19.07.2019 №3, від 18.04.2019 №7, від 22.05.2019 №6, від 26.04.2019 №7, від 18.07.2019 №2, від 27.06.2019 №2, від 26.06.2019 №3.
Не погодившись з рішенням суду,  відповідач - Державна податкова служба України звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині зобов`язання зареєструвати податкові накладні, виписані позивачем та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Зокрема апелянт вказує, що надані ТОВ «ТМ-БУДТЕХ» первинні документи не підтверджують виконання робіт за договором будівельного підряду.
Також, не погодившись з рішенням суду,  відповідач - Головне управління ДПС у Черкаській області звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Черкаській області яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Зокрема апелянт посилається на те, що надані позивачем первинні документи не підтверджують виконання робіт за договором будівельного підряду.
10 березня 2020 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача  - Товариства з обмеженою відповідальністю "ТМ-БУДТЕХ"  надійшов відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області, яким підтримує позицію суду першої інстанції.
24 квітня 2020 року до суду апеляційної інстанції від ТОВ "ТМ-БУДТЕХ" надійшов відзив на  апеляційну скаргу Державної податкової служби України.
24 квітня 2020 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від  Товариства з обмеженою відповідальністю "ТМ-БУДТЕХ" надійшло клопотання про приєднання до матеріалів справи практики Верховного Суду.
Сторони, будучи належним чином повідомлені про дату, час та місце розгляду справи, в судове засідання не з`явилися.
Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України, у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Згідно ч. 2 ст. 313 КАС України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Враховуючи, що особиста участь сторін в судовому засіданні не обов`язкова, колегія суддів визнала можливим проводити розгляд справи за відсутності сторін.
Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Товариством з обмеженою відповідальністю «ТМ-БУДТЕХ» засобами електронного зв`язку направлено податкові накладні від 27.06.2019 р. №1, від 19.07.2019 р. №3, від 18.04.2019 р. №7, від 22.05.2019 р. №6, від 26.04.2019 р. №7, від 18.07.2019 р. №2, від 27.06.2019 р. №2, від 26.06.2019 р. №3 для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак, реєстрацію зазначених податкових накладних було зупинено та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, що відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Рішеннями комісії Головного управління ДПС у Черкаській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 16 вересня 2019 року  №1281461/41764420, №1281462/41764420, №1281463/41764420, №1281464/41764420, №1281465/41764420, №1281466/41764420, №1281467/41764420, №1281468/41764420 відмовлено позивачу в реєстрації вищезазначених податкових накладних з підстав: «не надання актів виконаних монтажно-будівельних робіт (вручну) щодо влаштування підлоги».
Не погоджуючись із рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Положеннями пункту 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1. статті 188 ПК України).
Згідно  п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246    затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246).
Згідно п. 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом   192.1   статті   192   та пунктом   201.10   статті   201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1   статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21 лютого 2018 року затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117), (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
В силу пункту 5 Порядку №117, податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Згідно пункту 6 вказаного Порядку, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу ПН/РК відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких ПР/НК зупиняється (п. 7 Порядку №117).
Відповідно до пункту 10 Порядку №117, зупинення реєстрації ПН/РК критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
В силу п.п. 12, 13 Порядку № 117, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 14 Порядку №117 передбачено, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
В силу п. 15 Порядку №117, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Приписи п.п. 18 - 20 Порядку №117 визначають, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).
Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно п. 21 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ «ТМ-БУДТЕХ» (Підрядник) та ДП «ТК «ЙОФАН ЛІМІТЕД» (Замовник) укладено Договір підряду від 17 квітня 2019 року №17/04/2019 (Т. 1 а.с. 16-17).
Відповідно до п. 1.1 вказаного Договору, Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується виконати своїми силами, використовуючи свої інструменти та механізми, та передати для експлуатації замовнику у відповідності до проектної документації та умов договору роботи по: «улаштуванню підлоги в будівлі овочесховища».
Згідно п. 1.2 Договору №17/04/2019, об`єкт будівництва: добудова об`єкта незавершеного будівництва овочесховища на території ТОВ «Гранекс-Черкаси» в адміністративних межах Деньгівської сільської ради, Золотоніського району, Черкаської області.
Також, між ТОВ «ТМ-БУДТЕХ» (Замовник) та ТОВ «Праймбуд Україна» (Підрядник) укладено Договір будівельного підряду №05/07-19 від 05 липня 2019 року (Т.1 а.с. 100-103). 
Внаслідок виконання умов Договору №17/04/2019 та у зв`язку з отриманням коштів позивачем складено та направлено засобами електронного зв`язку до Єдиного реєстру податкових накладних наступні податкові накладні: від 18 квітня 2019 року №7, від 26 квітня 2019 року №7, від 22 травня 2019 року №6, від 26 червня 2019 року №3, від 27 червня 2019 року №1, від 27 червня 2019 року №2, від 18 липня 2019 року №2, від 19 липня 2019 року №3.
Однак, відповідно до Квитанцій від 14 травня 2019 року, 13 червня 2019 року, 15 липня 2019 року та 19 липня 2019 року, вищезазначені податкові накладні прийняті, реєстрація зупинена, відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зокрема, зазначено, що податкові накладні відповідають вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, а тому, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних  ( Т. 1 а.с. 33-40).
Колегія суддів зазначає, що окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість, на підставі пункту 10 цього Порядку, зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
Як вбачається з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, реєстрація податкових накладних зупинена через їх відповідність п. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, які визначені Листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18 за погодженням з Міністерством фінансів України від 22 березня 2018 року.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18 зазначив наступне: «…акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до  статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України».
Таким чином, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним.
У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року «Рисовський проти України» Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.
Також, колегія суддів зазначає, що підпункт 1.6 пункту 6 Критеріїв ризиковості платника податку, визначених Листом ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, складається з 7 абзаців, які передбачають підстави для встановлення ризиковості платника податку.
На думку колегії суддів, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пп. 1.6 п. 6 Критеріїв, а конкретно зазначати відповідний абзац, в межах якого й закріплений конкретний критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної. Така вимога є цілком обґрунтованою, з огляду на те, що: а) від розуміння конкретного критерію, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної; б) тільки визначивши критерій, на основі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18.
Від розуміння конкретного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної. У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для  можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що комісією Головного управління ДФС у Черкаській області не визначено будь-якої із підстав щодо встановлення ризиковості ТОВ "ТМ-БУДТЕХ" та не підтверджено належними доказами того, що позивач відповідає хоча б одному із критеріїв ризиковості.
Матеріали справи свідчать, що підставою для прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних від 16 вересня 2019 року №1281461/41764420 №1281462/41764420, №1281463/41764420, №1281464/41764420, №1281465/41764420, №1281466/41764420, №1281467/41764420,  №1281468/41764420 стало ненадання платником податку копій документів: актів виконаних монтажно-будівельних робіт (вручну) щодо влаштування підлоги (Т.1 а.с. 49-56).
Разом з тим, як вірно зазначено судом першої інстанції, первинні документи, оформлені Товариством з обмеженою відповідальністю «ТМ-БУДТЕХ» в межах господарських відносин із контрагентами, за якими позивачем подавались на реєстрацію податкові накладні, копії яких наявні в матеріалах справи, складені у відповідності до вимог законодавства та підтверджують факт реальних господарських зобов`язань між позивачем та його контрагентами, зокрема, додано акти виконаних робіт.
Колегія суддів зазначає, що доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Черкаській області аналогічні доводам апеляційної скарги Державної податкової служби України.
Щодо посилання апелянтів на те, що підрядником ТОВ «Праймбуд Україна» виконано будівельні роботи по влаштуванню промислової підлоги в м. Києві, а не в с. Деньги, Золотоніського району, Черкаської області, як передбачено Договором підряду від 17 квітня 2019 року №17/04/2019, колегія суддів зазначає, наступне.
У відзивах на апеляційні скарги ТОВ «ТМ-БУДТЕХ» вказано, що, у даному випадку, мала місце описка в актах виконаних робіт.
Тому, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що описка в актах прийняття виконаних робіт щодо місця виконання цих робіт по влаштуванню промислової підлоги не може бути підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, крім того, вищевказана обставина не слугувала підставою для відмови у реєстрації податкових накладних позивача.
Щодо доводів апелянтів про те, що вищезазначені роботи не могли бути виконані позивачем, оскільки, відповідно до штатного розкладу ТОВ «ТМ-БУДТЕХ», у позивача рахується 4 одиниці посад, колегія суддів зазначає наступне. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18 зазначив наступне: «…Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу».
Таким чином, колегія суддів вважає, що дослідження наявності трудових ресурсів, достатніх для здійснення господарської діяльності повинно бути предметом податкової перевірки.
Посилання апелянтів на те, що ФОП ОСОБА_1 було надано позивачу виключно послуги екскаватора, колегія суддів вважає необгрунтованими, з огляду на наступне.
Так, судом першої інстанції було допитано в судовому засіданні свідка ОСОБА_1 , який пояснив, що ним, як субпідрядником, дійсно виконувались будівельні роботи по влаштуванню промислової підлоги механічним методом із залученням робітників та будівельної техніки.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними, а тому, позовні вимоги правомірно задоволено судом першої інстанції. 
Решта доводів та заперечень апелянтів висновків суду першої інстанції не спростовують.
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ТМ-БУДТЕХ" та наявність правових підстав для їх задоволення.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи апеляційних скарг зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому, підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 229, 243, 315,  316, 321,  322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Черкаській області та Державної податкової служби України залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені    статтями 328-329 КАС України.

  Суддя-доповідач                                                                              Вівдиченко Т.Р.
          
  Судді                                                                                                  Ганечко О.М.
                                                                                                  
                                                                                                                Шурко О.І.

                                                            Повний текст постанови виготовлено 29.04.2020 року