ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/74/20                                                       Головуючий у 1-й інстанції:  Аблов Є.В.
                                                                                                  Суддя-доповідач:  Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  04 червня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                                        Василенка Я.М.,
суддів                                                   Кузьменка В.В., Шурка О.І., 

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ГРЕНЛАНДІЯ» на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.02.2020 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ГРЕНЛАНДІЯ» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
                                              В С Т А Н О В И В:
ТОВ «ГРЕНЛАНДІЯ» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.09.2019 № 0083471207.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.02.2020 у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням товариство з обмеженою відповідальністю «ГРЕНЛАНДІЯ» звернулось із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що ГУ ДФС у м. Києві була проведена камеральна перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних TOB «ГРЕНЛАНДІЯ», якою встановлено порушення останнім вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України, про що складено акт перевірки від 23.08.2019 № 9029/26-15-12-07/36196836.
Дані камеральної перевірки свідчать про порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість у розмірі 935 224, 52 грн., відповідальність за яке передбачена пунктом 120-1.1 статті 120.1 ПК України.
На підставі висновків акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.09.2019 № 0083471207, яким за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних накладено на позивача штраф у розмірі 156 290, 70 грн. 
Не погоджуючись з прийнятим контролюючим органом рішенням, позивач звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте контролюючим органом на підставі, у спосіб та в межах наданих йому повноважень, а тому підстави для його скасування відсутні.
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, оскільки прийняте на підставі акту перевірки, який складений з порушенням вимог чинного законодавства. Також, апелянт звертає увагу на відсутність реєстрації Міністерством юстиції України наказу ДФС України від 01.06.2017 № 396 як нормативно-правового акту.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з вимогами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом окремих абзаців пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.
Судом першої інстанції встановлено, що позивачем тридцять чотири податкові накладні зареєстровані з пропуском терміну, встановленого для їх реєстрації, а саме: 
- до 15 календарних днів: № 21 від 11.04.2019; № 28 від 14.06.2019, № 15 від 11.06.2019; № 11 від 09.04.2019; № 152 від 25.03.2019; № 53 від 16.07.2019; № 14 від 07.06.2019, № 21 від 12.06.2019; № 23 від 13.06.2019; № 4 від 05.06.2019; № 55 від 12.04.2019; № 1 від 22.04.2019; № 51 від 27.08.2019; № 22 від 12.06.2019; № 16 від 07.06.2019.
- від 16 до 30 календарних днів: № 30 від 07.06.2019; № 20 від 06.06.2019; № 27 від 10.06.2019; № 13 від 03.06.2019; № 18 від 11.06.2019; № 1 від 03.06.2019; № 11 від 03.06.2019; № 3 від 05.06.2019; № 34 від 17.04.2019; № 19 від 11.06.2019; № 33 від 22.05.2019; № 52 від 23.05.2019; № 2 від 03.06.2019; № 31 від 11.06.2019; № 29 від 05.06.2019; № 9 від 03.06.2019; № 33 від 13.06.2019; № 17 від 11.06.2019; № 25 від 10.06.2019.
При цьому, колегія суддів зазначає, що з 01.01.2017 законодавцем змінено редакцію пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. На відміну від попередньої редакції цієї статті, яка встановлювала штрафні санкції за порушення термінів реєстрації виключно податкових накладних, що підлягають наданню покупцям, чинною на момент виникнення правовідносин редакцією визначено, що штрафні санкції застосовуються за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації всіх податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Винятком є виключно порушення термінів реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Відповідно до пункту 8 Порядку № 1307 при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини, зокрема, « 04» - складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання, « 08» - складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; « 09» - складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість.
Отже, положеннями Порядку № 1307 визначено детальний перелік податкових накладних, які не підлягають наданню отримувачу (покупцю). Цей перелік включає в себе не тільки податкові накладні, складені на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість та операції, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість, але й інші групи операцій, здійснення яких обумовлює ненадання податкових накладних продавцю.
Системний аналіз статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, Порядку № 1307 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Аналогічна правова позиція висловлена в постановах Верховного Суду від 04.09.2018 у справі № 816/1488/17, від 11.12.2018 у справі № 807/68/18.
Відповідно до вимог ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Враховуючи те, що в даному випадку відсутні дві обов`язкові складові для звільнення позивача від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, передбачену пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідач при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення від 30.09.2019 № 0083471207 діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені чинним законодавством України.
Посилання апелянта на відсутність реєстрації Міністерством юстиції України наказу ДФС України від 01.06.2017 № 396 «Про затвердження зразка форми акта (довідки) документальної планової/ позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок» як нормативно-правового акту, що, на думку ТОВ «ГРЕНЛАНДІЯ», є підставою для скасування спірного податкового повідомлення-рішення, не беруться колегією суддів до уваги, з огляду на наступне.
Наказом ДФС України від 01.06.2017 № 396 з метою уніфікації та підвищення якості оформлення результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів та представництв нерезидентів з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до статті 86 глави 8 розділу II ПК України, частини п`ятої статті 2 Закону України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності», Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2014 № 236, Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745 затверджено: 
- зразок форми акта (довідки) документальної планової/позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
- методичні рекомендації щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень.
Відповідно до наказу Міністерства юстиції України № 34/5 від 12.04.2005 нормативно-правовим актом є офіційний письмовий документ, прийнятий уповноважений на це суб`єктом нормотворення у визначеній законодавством формі та за встановленою законодавством процедурою, спрямований на регулювання спільних відносин, що містить норми права, має не персоніфікований характер і розрахований на неодноразове застосування. Розпорядчим документом є акт, що видається суб`єктом нормотворення в процесі здійснення ним виконавчо-розпорядчої діяльності з метою виконання покладених на нього завдань та здійснення функцій відповідно до наданої компетенції на основі і на виконання Конституції та законів України, спрямування регулювання суспільних відносин у сферах державного управління, віднесених до його відання.
Державна реєстрація нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, які виступають суб`єктами нормотворення здійснюється відповідно до Указу Президента України від 03.10.1992 № 493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади» та Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 731 від 28.12.1992.
Статтею 1 Указу Президента України від 03.10.1992 № 493/92 «Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади» встановлено, що з 01.01.1993 нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації.
Відповідно до пунктів 2, 4 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 731 від 28.12.1992 державній реєстрації підлягають нормативно-правові акти будь-якого виду (постанови, накази, інструкції, тощо) якщо в них є одна або більше норм, що мають міжвідомчий характер, тобто є обов`язковими для інших міністерств, органів виконавчої влади, а також підприємств. Установ, організацій, що не входять до сфери управління органу, який видав нормативно-правовий акт. При цьому, пункт 5 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 731 від 28.12.1992 визначено ознаки, за наявності яких акти на державну реєстрацію не подаються. Це зокрема стосується актів нормативного характеру, тобто актів оперативно-розпорядчого характеру, а також актів спрямованих на організацію виконання рішень вищестоящих органів і власних рішень міністерств, інших органів виконавчої влади, що не мають нових правових норм.
Виходячи з аналізу вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що наказ ДФС України від 01.06.2017 № 396 не містить нових правових норм, що зачіпають права, свободи та законні інтереси громадян, має організаційно-розпорядчий характер, а тому за своєю суттю спрямований на організацію виконання завдань, що передбачені іншими нормативно-правовими актами та відповідно до підпункту «д» пункту 5 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 731 від 28.12.1992 не підлягає держаній реєстрації в Міністерстві юстиції України.
При цьому, інші аргументи апеляційної скарги позивача є безпідставними та необґрунтованими, носять формальний характер і не ґрунтуються ні на фактичних обставинах, ні на вимогах закону та спростовуються матеріалами справи. Крім того, апеляційна скарга не містить посилань на обставини, передбачені статтями 317-319 КАС України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.
Також, судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийняв законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ГРЕНЛАНДІЯ» залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 13.02.2020 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                                                Василенко Я.М.
                           
Судді:                                                                                                            Кузьменко В.В.

                                                                                                                        Шурко О.І.