ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 квітня 2020 року	Львів	Справа № 260/937/19 пров. № А/857/990/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді                                        Шавеля Р.М.,
суддів                                                            Довгої О.І. та Запотічного І.І.,
з участю секретаря судового засідання -           Галаз Ю.А.,

а також сторін (їх представників):
від позивача -                                         Митровка Я.В.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській обл. на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 28.08.2019р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Платі Юкрейн Лімітед» до Головного управління ДФС у Закарпатській обл. про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість та зменшення суми бюджетного відшкодування з цього податку, збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації та відсутність реєстрації податкових накладних (суддя суду І інстанції: Дору Ю.Ю., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 08 год. 50 хв. 28.08.2019р., м.Ужгород; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 05.09.2019р.),-

В С Т А Н О В И В:

01.07.2019р. позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Платі Юкрейн Лімітед» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення, які винесені відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДФС у Закарпатській обл.:
№ 0006201401 від 30.08.2018р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість /ПДВ/ із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 56742 грн., в т.ч. 37828 грн. за податковими зобов`язаннями та 18914 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 0006221401 від 30.08.2018р. про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 70381 грн.;
№ 0006211401 від 30.08.2018р. про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларованої на рахунок платника у банку, в розмірі 661667 грн., в т.ч. 441111 грн. за податковими зобов`язаннями та 220556 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
№ 0006231401 від 30.08.2018р. в частині встановлення відсутності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 385009 грн. та застосування штрафу в розмірі 50 відсотків на суму 192504 грн. 50 коп.;
а також стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені судові витрати (Т.1, а.с.5-10).

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 28.08.2019р. заявлений позов задоволено частково; визнано протиправними та скасовані наступні податкові повідомлення-рішення, які винесені відповідачем ГУ ДФС у Закарпатській обл.: № 0006201401 від 30.08.2018р. (повністю); № 0006221401 від 30.08.2018р. (повністю); № 0006211401 від 30.08.2018р. - в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларованої на рахунок платника у банку, в розмірі 646524 грн., в т.ч. 431016 грн. за податковими зобов`язаннями та 215508 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0006231401 від 30.08.2018р. - в частині встановлення відсутності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 385009 грн. та застосування штрафу в розмірі 50 відсотків на суму 192504 грн. 50 коп.; у задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача понесені судові витрати в розмірі 14492 грн. 76 коп. сплаченого судового збору (Т.2, а.с.249-256).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДФС у Закарпатській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права, що в своїй сукупності призвело до невірного вирішення спору, просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (Т.3, а.с.2-5).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що підставою для винесення спірних податкових повідомлень-рішень слугували висновки проведеної планової документальної перевірки позивача. Зокрема, встановлено, що ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» не нараховувало податкові зобов`язання з ПДВ із операцій з безоплатної передачі новорічних подарунків працівникам підприємства, придбаним у грудні 2015 року від Фізичної особи-підприємця /ФОП/ ОСОБА_4 ( НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 ( НОМЕР_2 ). 
В результаті допущеного порушення вимог пп.«а» і «б» п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу /ПК/ України, перевіркою донараховано податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 10096 грн. (50480 x 20 %), у тому числі, за грудень 2015 року в розмірі 10096 грн.
Окрім цього, основним видом діяльності ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» є надання послуг нерезиденту - AT «Платі Елеттрофорнітуре» (Італія) з переробки давальницької сировини засновника.
Придбані позивачем від ФОП ОСОБА_3 послуги щодо перевезення працівників відображені підприємством у бухгалтерському обліку частково у складі інших операційних витрат (по Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності»), через що їхня вартість не врахована при формуванні собівартості наданих послуг нерезиденту, а отже, такі послуги перевезення не будуть компенсовані замовником в ціні послуги переробки давальницької сировини.
Таким чином, вказані послуги є безоплатно наданими (поставленими) ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» працівникам підприємства, а тому їх вартість є базою оподаткування ПДВ на рівні ціни придбання таких послуг.
В результаті порушення платником пп.«а» і «б» п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 ПК України перевіркою встановлено заниження бази оподаткування ПДВ на загальну суму 2779732 грн. та заниження податкових зобов`язань по ПДВ на загальну суму 555947 грн. (2779732 х 20 %).
Також перевіркою встановлено порушення п.201.10 ст.201 ПК України в частині відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ податкових накладних на загальну суму ПДВ 385009 грн. за відповідні періоди.
Перевіркою показників, відображених у рядку 16.1 Декларацій «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» показників за період з 01.01.2015р. по 31.03.2018р. у загальній сумі 3046550 грн. встановлено, що підприємством у даному рядку Декларації було відображено значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду. При цьому, податковим органом виявлено завищення задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 16.1 Декларацій «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» в загальній сумі 1511943 грн. в результаті встановлених порушень щодо заниження податкових зобов`язань.
Водночас, у податковому повідомленні-рішенні № 0006231401 від 30.08.2018р. за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 385009 грн. застосовано до підприємства штраф в розмірі 50 % у сумі 192504 грн. 50 коп. із покликанням на норми п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Позивачем ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» скеровано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її безпідставною, необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального законодавства, ухвалив законне і справедливе судове рішення (Т.3, а.с.34-41).

          Ухвалою апеляційного суду від 17.04.2020р. задоволено клопотання ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» та прийнято рішення про проведення судового засідання в режимі відеоконференції, забезпечення якого доручено господарському суду Закарпатської обл. (Т.3, а.с.45-47).
          Копія цієї ухвали скерована учасникам справи для відома за допомогою засобів електронної пошти (Т.3, а.с.48-53).

           27.04.2020р. на адресу апеляційного суду надійшло клопотання апелянта ГУ ДФС у Закарпатській обл. про відкладення розгляду справи із покликанням на запровадження в Україні карантину (Т.3, а.с.56-57).
За результатами розгляду вказаного клопотання колегія суддів ухвалила його відхилити, оскільки будь-якого обґрунтування неможливості явки до суду для участі в справі в режимі відеоконференції в м.Ужгороді відповідачем не наведено; натомість, поверхневі та загальні покликання на умови карантину зі сторони суб`єкта владних повноважень (апелянта) не можуть вважатися достатньою підставою для відкладення розгляду справи.
Також відкладення розгляду справи є правом та прерогативою суду, основною умовою для якого є не відсутність в судовому засідання представників учасників справи, а неможливість вирішення спору у відповідному судовому засіданні. За таких обставин апеляційний суд дійшов до висновку про можливість розгляду справи за відсутності представників відповідача. Водночас, будь-яких нових доказів або обставин по справі останнім не наведено, клопотань про їх витребування/долучення тощо останнім не заявлено.
Додатково колегія суддів враховує, що відповідно до ч.5 ст.44 КАС України учасники справи зобов`язані: 1) виявляти повагу до суду та до інших учасників судового процесу; 2) сприяти своєчасному, всебічному, повному та об`єктивному встановленню всіх обставин справи; 3) з`являтися в судове засідання за викликом суду, якщо їх явка визнана судом обов`язковою; 4) подавати наявні у них докази в порядку та строки, встановлені законом або судом, не приховувати докази; 5) надавати суду повні і достовірні пояснення з питань, які ставляться судом, а також учасниками справи в судовому засіданні; 6) виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки; 7) виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом.
Вжиття заходів для прискорення процедури розгляду справ є обов`язком не тільки суду, а й учасників справи.
Так, Європейський суд з прав людини в рішенні від 07.07.1989р. у справі «Юніон Аліментаріа Сандерс С.А. проти Іспанії» зазначив, що заявник зобов`язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосуються безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов`язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання. Він не буде відповідальним за відкладення, викликані станом його здоров`я, оскільки вони пов`язані з форс-мажорними обставинами.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Під час судового розгляду встановлено, що впродовж 27.06.2018р. - 09.08.2018р. (із врахуванням продовження терміну проведення перевірки) відповідачем ГУ ДФС у Закарпатській обл. проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства за період з 01.01.2015р. по 31.03.2018р., єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015р. по 31.03.2018р.
За результатами проведеної перевірки складено Акт перевірки № 910/07-16-14-01/30005041 від 17.08.2018р. (Т.1, а.с.11-124).
Проведеною перевіркою виявлено ряд допущених позивачем порушення норм податкового законодавства, зокрема, які стосуються оподаткування ПДВ, формування звітності з цього податку та реєстрації податкових накладних:
пп.«а», «б» п.185.1 ст.185, п.186.3 ст.186, п.187.8 ст.187, п.188.1 ст.188 ПК України, в результаті чого встановлено заниження платником суми ПДВ до сплати в бюджет на загальну суму 37828 грн.; завищення платником суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодування на розрахунковий рахунок платника, на загальну суму 457833 грн.; завищення платником значення рядка 21 Декларації по ПДВ за березень 2018 року на суму 70381 грн.;
п.201.10 ст.201 ПК України в частині порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань на загальну суму ПДВ 117237 грн. 04 коп., у тому числі з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів на суму ПДВ 116627 грн. 39 грн.; з порушенням терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 609 грн. 65 коп.;
п.201.10 ст.201 ПК України в частині відсутності реєстрації в ЄРПН податкових накладних на загальну суму ПДВ 385009 грн.
В частині наведених результатів перевірки податковим органом прийнято такі податкові повідомлення-рішення:
№ 0006201401 від 30.08.2018р. про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 56742 грн., в т.ч. 37828 грн. за податковими зобов`язаннями та 18914 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.125-126);
№ 0006221401 від 30.08.2018р. про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 70381 грн. (Т.1, а.с.127-129);
№ 0006211401 від 30.08.2018р. про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларованої на рахунок платника у банку, в розмірі 661667 грн., в т.ч. 441111 грн. за податковими зобов`язаннями та 220556 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.130-132);
№ 0006231401 від 30.08.2018р. в частині встановлення відсутності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на загальну суму ПДВ 502246 грн. 04 коп. та застосування штрафу в розмірі на суму 204350 грн. 13 коп. (Т.1, а.с.133-136).

Висновки контролюючого органу обґрунтовані тим, що в грудні 2015 року ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» придбано від неплатників ПДВ - ФОП ОСОБА_4 ( НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 ( НОМЕР_2 ) подарункові новорічні набори на загальну вартість 50480 грн.
Для перевірки представлені:
видаткову накладну № 3.12 від 25.12.2015р. від постачальника ФОП ОСОБА_2 на 350 шоколадних наборів «З Новим роком» по ціні 135 грн. на загальну суму 46880 грн (без ПДВ);
накладну № Д07194 від 17.12.2015р. від постачальника ФОП ОСОБА_4 на 100 шоколадок «Сніговик» по ціні 36 грн. на загальну суму 3600 грн (без ПДВ) (Т.2, а.с.220-222).
У бухгалтерському обліку вищевказані видаткові накладні відображені в грудні 2015 року бухгалтерським проведенням: Дт949 «Інші операційні витрати» Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками.»
При цьому для перевірки не представлено акти на списання таких новорічних наборів та не надано документального підтвердження їх використання в господарській діяльності ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед».
У відповідь на запит податкового органу ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» надано відповідь № 097/Ф від 09.08.2018р., згідно якої новорічні подарунки були вручені працівникам підприємства. Оскільки вказані товари не були призначені для використання в господарській діяльності, тому їх придбання не відображено в бухгалтерському обліку якнадходження матеріальних цінностей на склад, а їх вартість була відразу віднесена до витрат підприємства, що не пов`язані з господарською діяльністю, відповідним бухгалтерське проведенням: Дт949 Кт631 на суму 46880 грн; Дт949 Кт631 на суму 3600 грн.
Наведені операції з безоплатної передачі товарів/послуг платником ПДВ згідно зі ст.185 ПК України є об`єктом оподаткування ПДВ, база оподаткування ПДВ при здійсненні якої визначається за правилами, встановленими п.188.1 ст.188 ПК України.
В ході проведення перевірки встановлено, що ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» не нараховувало податкові зобов`язання з ПДВ за операціями з безоплатної передачі новорічних подарунків працівникам підприємства, придбаним у грудні 2015 року від ФОП ОСОБА_4 ( НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 ( НОМЕР_2 ).
Таким чином, в результаті порушення платником вимог пп.«а» і «б» п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 ПК України перевіркою донараховано податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 10096 грн.

Окрім цього, згідно п.5.1 розділу V «Соціальний розвиток» колективного договору, укладеного між адміністрацією та трудовим колективом ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед», при наявності коштів, у разі виробничої необхідності адміністрація підприємства повинна здійснювати довіз працівників, які проживають за межами міста безкоштовно.
В ході проведення перевірки встановлено, що за обревізований період ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» отримувало послуги з перевезення працівників, що надавалася ФОП ОСОБА_3 ( НОМЕР_3 ), який не є платником ПДВ.
Упродовж з 01.01.2015р. по 31.03.2018р. позивачем отримано від ФОП ОСОБА_3 послуг з перевезень працівників підприємства на загальну суму 3353834 грн., в т.ч. за період з 01.06.2015р. по 31.03.2018р. в розмірі 3219858 грн.
Вартість вищевказаних послуг за період 01.06.2015р. по 31.03.2018р. відображено ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» в бухгалтерському обліку наступними проведеннями:
Дт49 «Інші операційні витрати» Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» в загальній сумі 2779732 грн.;
Дт91 «Загальногосподарські витрати» Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;
Дт90 «Собівартість реалізації» Кт91 «Загальногосподарські витрати» в загальній сумі 440126 грн.
Для перевірки ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» представлено договори про надання транспортних послуг з пасажирських перевезень на таксі, укладені 02.01.2015р. та 03.01.2017р. (Т.1, а.с.137-139, 140-142), рахунки, акти здачі-прийняття робіт, згідно яких послуги по перевезенню працівників складу та виробничого цеху замовника виконані в повному обсязі (Т.1, а.с.143-250, Т.2, а.с.1-25), а також докази оплати таких послуг (Т.2, а.с.26-96).
Основним видом діяльності ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» є надання послуг нерезиденту - AT «Платі Елеттрофорнітуре» (Італія) з переробки давальницької сировини засновника.
Придбані позивачем від ФОП ОСОБА_3 послуги щодо перевезення працівників відображені підприємством у бухгалтерському обліку частково у складі інших операційних витрат (по Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності»), через що їхня вартість не врахована при формуванні собівартості наданих послуг нерезиденту, а отже, такі послуги перевезення не будуть компенсовані замовником в ціні послуги переробки давальницької сировини.
Таким чином, такі послуги є безоплатно наданими (поставленими) ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» працівникам підприємства, а тому їх вартість є базою оподаткування ПДВ на рівні ціни придбання таких послуг.
В результаті порушення платником вимог пп.«а» і «б» п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 ПК України перевіркою встановлено заниження бази оподаткування ПДВ на загальну суму 2779732 грн. та заниження податкових зобов`язань по ПДВ на загальну суму 555947 грн. (2779732 х 20 %).
Також перевіркою встановлено порушення п.201.10 ст.201 ПК України в частині відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/ податкових накладних на загальну суму ПДВ 385009 грн. за періоди 01.01.2017р.-31.03.2018р.
Перевіркою показників, відображених у рядку 16.1 Декларацій «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» показників за період з 01.01.2015р. по 31.03.2018р. у загальній сумі 3046550 грн. встановлено, що підприємством у даному рядку Декларації було відображено значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду. При цьому, податковим органом виявлено завищення задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 16.1 Декларацій «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» в загальній сумі 1511943 грн. в результаті встановлених порушень щодо заниження податкових зобов`язань.

Вирішуючи наведений спір та частково задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» не нараховувало податкові зобов`язання з ПДВ по операціях з безоплатної передачі працівникам підприємства новорічних подарунків, які були придбані у грудні 2015 року від ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_2 на загальну суму 50480 грн., тому в силу приписів ст.185, п.188.1 ст.188 ПК України податковим органом правомірно донараховано податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 10096 грн (50480 x 20 %). За таких обставин податкове повідомлення рішення № 0006211401 від 30.08.2018р. в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларованого на рахунок платника у банку, у розмірі 15144 грн. (в тому числі 10096 грн. за податковими зобов`язаннями та 5048 грн. за штрафними санкціями), відповідає вимогам закону.
В частині операцій щодо придбання послуг перевезення від ФОП ОСОБА_3 суд керувався тим, що представлені первинні документи підтверджують здійснення розглядуваних господарських операцій, через що такі засвідчують правильність формування позивачем витрат господарської діяльності. Окрім цього, позивач не здійснював постачання таких послуг іншим особам, через що в цій частині є відсутніми операції, які є об`єктом оподаткування ПДВ. У зв`язку з цим, в позивача не виникав обов`язок складення та реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

          Колегія суддів вважає, що сформовані судом першої інстанції висновки правильними, оскільки такі ґрунтуються на фактичних обставинах справи та відповідають вимогам чинного законодавства, з огляду на таке.

          Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
          Згідно роз`яснень, які наведені в п.13.1 постанови Пленуму ВАС України № 7 від 20.05.2013р. «Про судове рішення в адміністративній справі» у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Рішення суду першої інстанції в частині, що не оскаржена особою, яка подала апеляційну скаргу, не може бути скасовано або змінено апеляційним судом (п.13.2 цієї постанови).

          В частині операцій з безоплатної передачі працівникам підприємства новорічних подарунків, які були придбані у грудні 2015 року від ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_2 суд першої інстанції погодився з доводами відповідача, в цій частині рішення суду позивачем не оскаржується, а тому правові підстави для перегляду цих висновків суду за апеляційною скаргою ГУ ДФС у Закарпатській обл. є відсутніми.
Отже, оскільки рішення суду першої інстанції фактично не оскаржується в частині відмови в задоволенні позовних вимог, тому в цій частині судове рішення не переглядається судом апеляційної інстанції.

Разом з тим, в поданій ГУ ДФС у Закарпатській обл. апеляційній скарзі вказано на оскарження рішення суду щодо висновків по операціям із реалізації підприємством придбаних послуг перевезення власним працівникам; на спростування висновків суду в цій частині апелянтом наведено свої доводи і міркування, що в цілому складає предмет дослідження суду апеляційної інстанції.
          При цьому, доводи апелянта побудовані на переоцінці наявних доказів і усуненні помилок застосування норм матеріального права судом першої інстанції; будь-яких нових доказів до матеріалів справи апелянтом не представлено.

          Ключовим питанням в аспекті розглядуваних правовідносин є надання належної оцінки доводам податкового органу про те, що придбані послуги по перевезенню найманих працівників фактично слід розцінювати як безоплатне постачання таких послуг на користь останніх.
          При цьому, важливим аргументом відповідача в цьому питанні є те, що частина вартості таких послуг не була віднесена до складу собівартості послуг по переробці давальницької сировини, що є основним видом господарської діяльності позивача.
          Вказане порушення потягнуло за собою прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, які оскаржуються позивачем (повністю або частково) по цій справі.

          Відповідно до пп.14.1.185 п.14.1 ст.14 ПК України під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються у процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. При цьому з метою оподаткування ПДВ постачанням послуг, зокрема, є постачання послуг іншій особі не безоплатній основі.
Згідно з пп.14.1.13 п.14.1 ст.14 ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Нормами ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення (п.188.1 ст.188 ПК України).

          Отже, для нарахування ПДВ по операціям безоплатного надання послуг слід встановити сторін цих відносин, а також з`ясувати вартість послуг по кожному одержувачу цих послуг.
Під час судового розгляду встановлено, що згідно колективного договору адміністрація підприємства повинна у разі виробничої необхідності здійснювати довіз працівників, які проживають за межами міста безкоштовно.
При цьому, відповідачем в акті перевірки зазначено, що надані первинні документи унеможливлюють проведення ідентифікації конкретних осіб, яким надано послуги з перевезення (Т.1, а.с.37-38).
На вимогу податкового органу ТзОВ «Платі Юкрейн Лімітед» надано лист № 092/Ф від 31.07.2018р., згідно якого всі перевезення використовувалися працівниками підприємства лише у зв`язку з господарською діяльністю.
Ідентифікаційні дані (ПІБ) фізичних осіб, що скористалися послугами таксомоторного перевезення згідно договору про надання транспортних послуг з пасажирських перевезень на таксі з ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ) у період з 01.05.2015р. по 31.03.2018р. є відсутніми, оскільки виклики здійснювалися в телефонному режимі через диспетчера, без даних (ПІБ) фізичних осіб.
Квитанції з підписом водія та безпосереднього користувача (отримувача) послуг таксомоторного перевезення, після підписання Актів виконаних робіт не зберігаються (Т.2, а.с.219).

Між тим, операції з безоплатного надання послуг повинні бути персоніфікованими та пов`язаними із конкретними фізичними особами, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися платником ПДВ.
Відповідач під час визначення об`єкта оподаткування ПДВ повинен обов`язково вказувати фізичну особу - отримувача послуг та період, у який надавалися такі послуги.
Як встановлено матеріалами справи, в Акті перевірки відповідачем взагалі не визначено конкретних фізичних осіб, яким були надані розглядувані послуги.

За загальним правилом база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості. При цьому база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін. 
В розглядуваному випадку донарахування ПДВ здійснено відповідачем не шляхом визначення бази оподаткування операцій з постачання товарів/послуг виходячи з їх вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів, а з використанням вартості послуг перевезення, які були надані ФОП ОСОБА_3 позивачу.

Також будь-яких документальних доказів безоплатної передачі цих послуг конкретним фізичним особам відповідачем не здобуто.
В цілому такий підхід до визначення податкового зобов`язання податковим органом не ґрунтується на нормах ПК України.

Водночас, в аспекті дотримання позивачем вимог закону щодо формування валових витрат вартість послуг ФОП ОСОБА_3 в сумі 3353834 грн. податковим органом виключено зі складу валових витрат підприємства через порушення вимог п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України (Т.1, а.с.38).
Така непослідовність у висновках податкового органу (з однієї сторони, отримані послуги по перевезенню не відносяться до валових витрат підприємства; з другої сторони, такі послуги є безоплатно переданими працівникам підприємства) додатково підтверджує доводи позивача щодо неправомірності нарахувань сум ПДВ.

          В частині невіднесення вартості придбаних послуг по перевезенню на собівартість продукції, тобто, відсутність їх подальшої компенсації в рамках основної діяльності підприємства, колегія суддів враховує, що вартість таких послуг шляхом здійснених бухгалтерських проводок списана на фінансовий результат діяльності підприємства.

          Також контрагент ФОП ОСОБА_3 не був платником ПДВ, відтак позивач не отримував від нього права на формування податкового кредиту. Оскільки позивач не здійснював формування податкового кредиту по вказаним операціям, тому останній не міг допустити будь-якого завищення податкового кредиту по цим операціям, що також кваліфіковано відповідачем як допущене позивачем порушення норм податкового законодавства.
При цьому, у зв`язку з тим, що відповідні послуги були придбані без ПДВ (без права на податковий кредит), позивач не зобов`язаний проводити нарахування податкових зобов`язань згідно п.198.5 ст.198 ПК України. Обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України виникає у платника податку у разі, якщо при придбанні товарів/послуг, необоротних активів сума податку була включена до складу податкового кредиту, а такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для використання або починають використовуватися в неоподатковуваних операціях або не в господарській діяльності такого платника податку. 
У даному випадку апелянт в Акті перевірки про наявність такого обов`язку у позивача не стверджує, тому посилання в Акті перевірки на порядок відображення вартості витрат з перевезення в бухгалтерському обліку позивача є недоречним.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. За змістом п.п.201.1, 201.7 цієї статті податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань, на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Підприємство не здійснювало постачання послуг з транспортного перевезення, не проводило при цьому операцій, які являються об`єктами оподаткування ПДВ, у нього не може виникати податкових зобов`язань при придбанні транспортних послуг, через що позивач не був зобов`язаний здійснювати реєстрацію податкових накладних по цим операціям.

Інші висновки рішення суду першої інстанції колегія суддів вважає підставними і обґрунтованими, оскільки такі відповідають вимогам податкового законодавства, діючого на момент виникнення спірних відносин.
Доводи апелянта в іншій частині на правомірність прийнятого рішення не впливають та висновків суду не спростовують.

З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до переконливого висновку про те, що заявлений позов є частково підставним та обґрунтованим, а тому підлягає до часткового задоволення.
При цьому висновок суду про неправомірність рішень податкового органу зроблено з дотриманням вимог КАС України, оскільки він, вживши заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, всебічно, повно та об`єктивно оцінив наявні у справі докази і постановив законне й обґрунтоване рішення.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДФС у Закарпатській обл.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст.139, 195, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській обл. на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 28.08.2019р. в адміністративній справі № 260/937/19 залишити без задоволення, а вказане рішення суду - без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДФС у Закарпатській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний 	
Дата складання повного тексту судового рішення: 29.04.2020р.