ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/2073/19                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Лапій С.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  16 квітня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді                              Оксененка О.М.,
суддів:                                                    Лічевецького І.О.,
                                                         Мельничука В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2019 року у справі за адміністративним позовом Державної установи «Білоцерківська виправна колонія (№35)» до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправною та скасування відмови, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В :

Державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№35)» звернулась до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, в якому, з урахуванням збільшення позовних вимог, просила:
- визнати протиправними та скасувати вимоги ГУ ДФС у Київській області про сплату боргу від 29.01.2019 № Ю-0001221304 та від  06.03.2019 № Ю-292099-50/410;
- визнати протиправними та скасувати рішення ГУ ДФС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 29.01.2019 № 0018801305 та рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 04.02.2019 № 0038375006.
Позов обґрунтовано тим, що оскаржувані вимоги та рішення Головного управління ДФС у Київській області є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки Державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№35)» не є роботодавцем, а особи, засуджені до позбавлення волі, не є найманими працівниками позивача в розумінні Кодексу законів про працю України, що виключає обов`язок сплати позивачем грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2019 року позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправними та скасовано вимоги ГУ ДФС у Київській області про сплату боргу від 29.01.2019 № Ю-0001221304 та від 06.03.2019 № Ю-292099-50/410.
Визнано протиправними та скасовано рішення ГУ ДФС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 29.01.2019 № 0018801305 та рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 04.02.2019 № 0038375006.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що порушення позивачем вимог законодавства України (Кримінально-виконавчий кодекс, Кодекс законів про працю) не може бути підставою для звільнення особи від сплати податків.
Під час проведення перевірки було встановлено, що засудженим до позбавлення волі, залучених до суспільної праці Державною установою «Білоцерківська виправна колонія (№35)» було виплачено заробітну плату, що не заперечується позивачем.
Втім, позивачем занижено суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що підлягає виплаті із доходів, отриманих засудженими.
У відзиві на апеляційну скаргу позивачем звернено увагу, що у Державній установі «Білоцерківська виправна колонія (№35)» засуджені до обмеження волі покарання не відбувають, лише відбувають покарання особи, позбавлені волі на певний строк. 
Вказує, що Державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№35)» не є роботодавцем, а особи, засуджені до позбавлення волі не є найманими працівниками у розмінні вимог статті 2 Кодексу законів про працю України.
При цьому, чинним податковим законодавством не визначено порядок оподаткування доходів фізичних осіб, які відбувають покарання у вигляді позбавленні волі.
Згідно п.3 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) також у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.
Як вбачається з матеріалів справи, Державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№35)» зареєстрована Білоцерківською районною державною адміністрацією 29.06.2000 № 13531200000003113 та перебуває на обліку в Білоцерківському відділенні ГУ ДФС у Київській області з 31.07.2000.
Згідно інформації, яка міститься в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№35)» здійснює основний вид діяльності за КВЕД: 84.23 Діяльність у сфері юстиції та правосуддя.
На підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п.75.1.2 п. 75.1 ст.75, п.п. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78, п. 82.1 ст. 82 ПК України, у зв`язку з надходженням ухвали Солом`янського районного суду м. Києва від 01.11.2018 у справі № 1-кс-760/14332/18, згідно з наказом ГУ ДФС у Київській області від 21.12.2018 № 2819 та направленнями від 21.12.2018 № 5276, № 5277 працівниками податкового органу проведено перевірку Державної установи «Білоцерківська виправна колонія (№35)» з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 09.10.2019, за результатами якої складено Акт від 11.01.2019 № 20/10-36-13-04/08563665.
Під час проведення перевірки було встановлено, що в Державній установі «Білоцерківська виправна колонія (№ 35)» залучаються до праці засуджені до позбавлення волі на підприємствах установ виконання покарань з дотриманням умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції відповідно до укладених угод між установою, де відбуває покарання засуджений, та замовником.
У відповідності до умов Договору № Г4 від 02.01.2018 Державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№ 35)» (виконавець) з одного боку та Державне підприємство «Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби (№ 35) (замовник) домовились, що виконавець надає у розпорядження Замовнику робочу силу з числа засуджених, які утримуються в установі на строк дії даного Договору, для залучення засуджених на об`єкті Замовника до оплачуваної праці.
Як наслідок, за період з 01.01.2018 по 09.10.2018 засудженим до позбавлення волі нараховано та виплачено доходу у розмірі 1650297, 93 грн.
Відповідно, контролюючим органом було встановлено наступні порушення позивачем податкового законодавства, а саме:    
-  розділу ІІІ п. 4.1 розд. ІV Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків  податку і сум утриманого з них податку, затвердженого Міністерством фінансів України від 13.01.2015 № 4, п. 119.3 ст. 119 ПК України, зокрема: встановлено порушення установою порядку подання інформації щодо фізичних осіб платників податків;
- п. 1 частини другої ст. 6, п. 1 частини першої ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» - установою занижено суму єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що підлягає сплаті, на суму 363065,54 грн.
На підставі висновків Акту перевірки від 11.01.2019 № 20/10-36-13-04/08563665 податковим органом прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 29.01.2019 № 0018801305 та виставлено вимогу про сплату боргу від 29.01.2019 № Ю-0001221304.
Крім того, податковим органом на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів прийнято вимогу про сплату боргу від 06.03.2019 № Ю-292099-50/410 та рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 04.02.2019 № 0038375006.
Не погоджуючись з такими рішеннями відповідача та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не є роботодавцем, а особи, засуджені до позбавлення волі, не є найманими працівниками в розумінні статті 2 Кодексу законів про працю України.
Оскільки відповідачем до суду не надано доказів того, що позивач є роботодавцем для засуджених та укладав строкові трудові договори, здійснював виплату заробітної плати засудженим та сплачував за засуджених загальнообов`язкові державні соціальні виплати, відтак позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Колегія суддів не погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.
Відповідно до пункту 15.1 статті 15 ПК України платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Згідно з пунктом 38.2 статті 38 ПК України сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.
Положеннями статті 162 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема податковий агент.
Об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (підпункт 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України).
У силу вимог пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.
За правилами підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Пунктом 176.2. статті 176 ПК України визначено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані: 
а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок; 
б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.
Отже, із аналізу вищезазначених норм випливає, що в даному випадку податок з доходів фізичних осіб сплачується до бюджету у повному розмірі до або під час виплати оподаткованого доходу на користь фізичних осіб.
Згідно вимог пункту 6 частини другої статті 13 Закону України «Про Державну кримінально-виконавчу службу в Україні» трудові відносини засуджених регулюються законодавством про працю з урахуванням вимог кримінально-виконавчого законодавства.
У відповідності до абзацу 9 частини першої статті 8 Кримінально-виконавчого кодексу України (далі - КВК України) засуджені мають право на оплачувану працю згідно із законодавством про працю. Законодавство про працю поширюється на засуджених у частині, що стосується умов праці.
Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо забезпечення виконання кримінальних покарань та реалізації прав засуджених» 07.09.2016 № 1492-VIII, який набрав чинності 08.10.2016, доповнено Кримінально-виконавчий кодекс України статтею 60-1, відповідно до частин першої та другої якої засуджені до обмеження волі, залучені до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню. Засуджені мають право на загальних підставах на призначення та отримання пенсії за віком, по інвалідності, у зв`язку з втратою годувальника та в інших випадках, передбачених законодавством про пенсійне забезпечення.
Згідно частини першої статті 118 КВК України в редакції, що діяла до 28.08.2018 було передбачено, що засуджені до позбавлення волі мають право працювати та залучаються до суспільно корисної праці у місцях і на роботах, визначених адміністрацією колонії, з урахуванням наявних виробничих потужностей, зважаючи при цьому на стать, вік, працездатність, стан здоров`я і спеціальність. Засуджені залучаються до оплачуваної праці, як правило, на підприємствах, у майстернях колоній, а також на державних або інших форм власності підприємствах за строковим трудовим договором, що укладається між засудженим і виправною колонією (слідчим ізолятором), за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції.
Адміністрація зобов`язана створювати умови, що дають змогу засудженим займатися суспільно корисною оплачуваною працею. 
Праця засуджених до позбавлення волі регулюється законодавством про працю з особливостями, визначеними цим Кодексом.
Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо створення економічних передумов для посилення захисту права дитини на належне утримання» від 03.07.2018 № 2475-VIII внесено зміни до вказаної статті та з 28.08.2018 частину першу викладено в наступній редакції: «Засуджені до позбавлення волі мають право працювати. Праця здійснюється на добровільній основі на підставі договору цивільно-правового характеру або трудового договору, який укладається між засудженим та фізичною особою - підприємцем або юридичною особою, для яких засуджені здійснюють виконання робіт чи надання послуг.
Такі договори погоджуються адміністрацією колонії та повинні містити порядок їх виконання. Адміністрація зобов`язана створювати умови для праці засуджених за договорами цивільно-правового характеру та трудовими договорами».
Таким чином, положеннями статті 118 КВК України в редакції, що діяла з 08.10.2016 по 28.08.2018 передбачалась можливість укладати строкові трудові договори виключно із виправною колонією. Юридичні підстави для укладання трудових договорів між засудженим та фізичною особою - підприємцем або юридичною особою, для яких засуджені здійснюють виконання робіт чи надання послуг (і відповідні трудові договори в обов`язковому порядку мали бути погоджені з установою виконання покарань) виникли з 28.08.2018.
У силу вимог частини першої статті 120 КВК України праця осіб, засуджених до позбавлення волі, оплачується відповідно до її кількості і якості. Форми і системи оплати праці, норми праці та розцінки встановлюються нормативно-правовими актами Міністерства юстиції України.
При цьому, за правилами частини першої статті 122 КВК України засуджені до позбавлення волі, залучені до суспільно корисної оплачуваної праці за строковим трудовим договором, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню.
З огляду на вказане, трудові відносини засуджених дійсно мають свої особливості, втім жодних особливих застережень щодо обов`язку виправних колоній як роботодавців утримувати та сплачувати спірні податки та збори із заробітку засуджених норми чинного законодавства не містять, а відсутність прямих вимог щодо такого обов`язку для виправних колоній не перешкоджає застосуванню до них загальних положень законодавства.
На виконання вимог ст.ст.60-62, ст.ст.118-121 КВК України, Кодексу законів про працю України, Закону України «Про оплату праці» та з метою визначення умов праці та заробітної плати засуджених до обмеження волі або позбавлення волі, які тримаються в установах виконання покарань та слідчих ізоляторах Державної кримінально-виконавчої служби України наказом Міністерства юстиції України №396/5 від 07.03.2013 було затверджено Інструкцію про умови праці та заробітну плату засуджених до обмеження волі або позбавлення волі (далі - Інструкція №396/5).
Відповідно до пункту 1.2 Інструкції №396/5 засуджені залучаються до праці: у центрах трудової адаптації; у майстернях, підсобних господарствах установ та слідчих ізоляторів; на підприємствах установ виконання покарань; на підприємствах державної або інших форм власності за умови забезпечення їх належної охорони та ізоляції відповідно до укладених угод між установою, де відбуває покарання засуджений, та замовником; на роботах з господарського обслуговування установ та слідчих ізоляторів.
Пунктами 2.1 - 2.2 Інструкції №396/5 встановлено, що засуджені до обмеження волі залучаються до праці на виробництві виправних центрів, а також на договірній основі на підприємствах, в установах чи організаціях усіх форм власності за умови забезпечення належного нагляду за їхньою поведінкою. Праця засуджених до обмеження волі регулюється законодавством про працю, за винятком правил прийняття на роботу, звільнення з роботи, переведення на іншу роботу.
Згідно пункту 3.7 Інструкції №396/5 засудженим, які відбувають покарання у виправних центрах, виховних колоніях, дільницях соціальної реабілітації виправних колоній, колоніях мінімального рівня безпеки з полегшеними умовами тримання, а також засудженим жінкам, яким дозволено проживання за межами виправної колонії, на особовий рахунок зараховується незалежно від усіх відрахувань не менш як сімдесят п`ять відсотків нарахованого їм місячного заробітку.
Праця засуджених оплачується відповідно до її кількості і якості. Підприємства установ розраховують тарифні ставки, посадові оклади для диференціації оплати праці залежно від професії і кваліфікації засуджених, складності й умов виконуваних ними робіт. Заробітна плата, нарахована засудженим, за умови виконання ними норми виробітку (денної, тижневої, місячної) або тривалості робочого часу (у тому числі при залученні до робіт на підприємствах державної або інших форм власності) не може бути менше законодавчо встановленого мінімального розміру заробітної плати (пункт 5.1 Інструкції №396/5).
Отже, засуджені до позбавлення волі виконують трудові функції в місцях і на роботах, які визначаються адміністрацією установи виконання покарань, в результаті чого, їм забезпечується відповідна компенсація за виконану роботу, тобто заробітна плата, а також, додержання правил охорони праці, техніки безпеки, виробничої санітарії та інших умов, встановлених законодавством про працю.
Відповідно до пункту 6.3 Інструкції №396/5 відрахування та відшкодування із заробітної плати засуджених здійснюються відповідно до законодавства з дотриманням такої черговості: податок з доходів фізичних осіб; аліменти; вартість одягу, взуття, білизни (крім вартості спецодягу); вартість харчування, комунально-побутових та інших наданих послуг (крім вартості спецхарчування); за виконавчими листами на користь громадян; за виконавчими листами на користь юридичних осіб; відшкодування матеріальних збитків, заподіяних засудженими державі під час відбування покарання.
На думку позивача, Інструкція №396/5 не передбачає нарахування єдиного соціального внеску на фонд оплати праці засуджених.
Так, правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначено Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI, в редакції на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон № 2464-VI).
Частиною першої статті 4 Закону № 2464-VI закріплено, що платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Згідно з пунктами 1, 4 частини другої статті 6 вказаного Закону платник єдиного внеску зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування. У разі надсилання звітності поштою вона вважається поданою в день отримання відділенням поштового зв`язку від платника єдиного внеску поштового відправлення із звітністю.
Пунктом 1 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI передбачено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами. 
Відповідно до частини дванадцятої статті 9 Закону № 2464-VI єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника.
Оскільки Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в ієрархії нормативно-правових актів має вищу юридичну силу ніж Інструкція про умови праці та заробітну працю засуджених до обмеження волі або позбавлення волі, затверджена наказом Міністерства юстиції України від 07.03.2013 №396/5, тому застосуванню підлягають норми саме цього Закону, який визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку. 
Оскільки, перелік відрахувань із заробітної плати, передбачених в пункті 6.3 зазначеної Інструкції, не є вичерпним, тому відсутність в ньому єдиного внеску, не позбавляє платника податків обов`язку виконання приписів вказаного Закону.    
Зазначений правовий висновок підтриманий у постанові Верховного Суду від 03.03.2020 у справі №440/1512/19.
З матеріалів справи вбачається, що між Державною установою «Білоцерківська виправна колонія №350» (Виконавець) та Державним підприємством «Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби (№35)» (Замовник) було укладено договір №Г4 від 02.01.2018, за умовами якого Виконавець надає в розпорядження Замовнику робочу силу з числа засуджених, які утримуються в установі на строк дії даного Договору для залучення засуджених на об`єкті Замовника до оплачуваної роботи.
Згідно пункту 5.1 вказаного Договору місячна сума оплата за послуги надання робочої сили складається з нарахованого заробітку засуджених та нарахованих на нього доходів від працевикористання (50% згідно з постановою КМУ від 22.04.1999 №653) на основі відомостей засуджених складених згідно п. 4.5 Порядку організації виробничої діяльності та залучення засуджених до суспільно-корисної праці на підприємствах Державної кримінально-виконавчої служби України, затвердженого наказом Міністерства юстиції України від 03.01.2013 №26/5).
Як наслідок, Державною установою «Білоцерківська виправна колонія №350» була нарахована заробітна плата засудженим до позбавлення волі, залучених до суспільно корисної праці згідно даних Державного підприємства «Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби (№35)» та зведених відомостей нарахування заробітку, та  позивачем сплачувався податок на доходи фізичних осіб - засуджених та військовий збір з доходів, отриманих засудженими.
При цьому, у матеріалах справи відсутні докази, що спростовують обставини залучення до суспільно корисної оплачуваної праці засуджених осіб у перевіряємому періоді.
Таким чином, засуджені до відбування покарання в місцях позбавлення волі, які залучаються до суспільно корисної оплачуваної праці за строковими договорами, є застрахованими особами, підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню, а суми виплат, отримані ними, є базою нарахування єдиного соціального внеску, як це передбачено, зокрема статтею 122 Кримінально-виконавчого кодексу України. 
Засуджені до позбавлення волі, у даному випадку, є найманими працівниками з особливим статусом та обмеженими трудовими правами, а виправна колонія у цих трудових відносинах виступає роботодавцем, на якого покладається обов`язок з утримання та сплати сум податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску із заробітної плати платника податку. 
Отже, враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що Державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№35)» у даному випадку є роботодавцем засуджених та платником єдиного внеску, тому зобов`язана нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок із заробітної плати засуджених як податковий агент, при цьому, базою оподаткування є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід засуджених осіб, які відбувають покарання, та залучаються до робіт, за які виплачується заробітна плата. 
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 03.03.2020 у справі №440/1512/19 та від 17.03.2020 у справі №809/710/17, які у силу вимог частини п`ятої ст. 242 КАС України підлягають врахуванню при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
При цьому, Державна установа «Білоцерківська виправна колонія (№35)» зобов`язана своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу (заробітної плати) засуджених до позбавлення волі, а також єдиний внесок, незалежно від укладення письмового трудового договору із засудженими, оскільки, укладення трудового договору відповідно до ст.24 КЗпП України є саме обов`язком роботодавця.
Вищевикладені обставини свідчать про порушення позивачем п. 1 частини другої ст. 6, п. 1 частини першої ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» щодо заниження суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, що підлягає сплаті, на суму 363065,54 грн.
Відповідно до частини четвертої ст.25 Закону № 2464-VI, орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Пунктом 3 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VI передбачено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску штрафні санкції за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Відповідно до п.7 частини одинадцятої ст.25 Закону №2464-VI, за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої цим Законом, органом доходів і зборів здійснюється накладення штрафу в розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за кожне таке неподання, несвоєчасне подання або подання не за встановленою формою.
Таким чином, відповідачем правомірно прийнято рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки).
Твердження позивача про неможливість сплати єдиного внеску у зв`язку із відсутністю бюджетних асигнувань на його виплату, колегія суддів оцінює критично, оскільки згідно з нормами Закону 2464-VI єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника.
Відсутність в національному законодавстві спеціальної норми для регулювання сплати роботодавцями єдиного внеску у зв`язку з використанням праці засуджених, не може обґрунтовувати поведінки підприємств, які таку працю оплатно використовують без сплати єдиного внеску, оскільки положення Закону №2464-VI не виокремлюють таку категорію працівників як виняток при застосуванні норм цього Закону.
Отже, враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що позивач як роботодавець засуджених є платником єдиного внеску, відтак зобов`язаний нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок із заробітної плати засуджених як податковий агент, тому приймаючи оскаржувані рішення відповідач діяв відповідно до вимог чинного законодавства, у зв`язку з чим позовні вимоги є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.
Враховуючи наведене, доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду першої інстанції.
Відповідно до частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Оскільки суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права, тому оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,
ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області - задовольнити.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2019 року - скасувати.
Прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Державної установи «Білоцерківська виправна колонія (№35)» до Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області про визнання протиправною та скасування відмови, зобов`язання вчинити певні дії - відмовити. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                            О.М. Оксененко 

Судді                                                                          І.О. Лічевецький

                                                                                            В.П. Мельничук