ПОСТАНОВА
Іменем України

20 березня 2020 року 
Київ
справа №810/4740/15
адміністративне провадження №К/9901/25451/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Васильківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області 
на постанову Київського окружного адміністративного суду від 25 листопада         2015 року (суддя Щавінський В.Р.)
та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2016 року (судді: Бистрик Г.М. (головуючий), Межевич М.В., Сорочко Є.О.) 
у справі № 810/4740/15
за позовом Державного підприємства «Український державний центр залізничних рефрижераторних перевезень "Укррефтранс"»
до Васильківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В:
У вересні 2015 року Державне підприємство «Український державний центр залізничних рефрижераторних перевезень "Укррефтранс"» (далі - ДП «УДЦЗРП "Укррефтранс"») звернулося до суду з адміністративним позовом до Васильківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - Васильківська ОДПІ, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05 березня             2015 року № 0001202205 та № 0001212205.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, оскільки господарські операції ДП «УДЦЗРП "Укррефтранс"» із ПП «ЄВРОСТАНДАРТ» та ТОВ «ДЕЛІ» мали реальний характер, повністю виконані та відповідно відображені в податковому та бухгалтерському обліку позивача. Вказані обставини підтверджені належним чином оформленою первинною документацією.
Київський окружний адміністративний суд постановою від 25 листопада 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від         17 лютого 2016 року, адміністративний позов задовольнив повністю.
Судові рішення мотивовані тим, що наявними в матеріалах справи первинними документами, які були досліджені в ході перевірки позивача, в повному обсязі підтверджено факт реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Васильківська ОДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, а також неправильну оцінку наявних у матеріалах справи доказів, просила їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову ДП «УДЦЗРП "Укррефтранс"» у повному обсязі. 
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26 січня 2017 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу.
Позивач не скористався своїм правом подати заперечення/відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
19 лютого 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга контролюючого органу не підлягає задоволенню.
Суди попередніх інстанцій встановили, що в період із 03 до 09 лютого 2015 року Васильківською ОДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств по взаємовідносинам із ПП «ЄВРОСТАНДАРТ», ТОВ «ДЕЛІ» за період з 01 листопада    2013 року до 31 грудня 2013 року.
Відповідно до висновків вказаного акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем норм податкового законодавства, а саме: 
- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.6, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на 1  009 994,00 грн; 
- підпункту 14.1.22 пункту 14.1 статті 14, пунктів 138.1, 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, пунктів 1 та 2 статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року            №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підпункту 2.5 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, що призвело до заниження податку на прибуток на 3385,00 грн.
Висновки Васильківської ОДПІ щодо виявлених порушень переважно ґрунтуються на відсутності товарно-транспортних документів, а також на недоліках у їх заповненні, що, на думку відповідача, унеможливлює підтвердження фактичного постачання товару, а отже свідчить про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами. 
У зв`язку із виявленими порушеннями на підставі акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення рішення від 05 березня 2015 року: 
- № 0001202205, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1 514 991,00 грн, зокрема за основним платежем -     1  009 994,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 504 997,00 грн; 
- № 0001212205, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 5077,50 грн, зокрема за основним платежем - 3385,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 1692,50 грн.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
За положеннями пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, а також включення витрат до складу оподатковуваного доходу наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. 
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 71 КАС України (у редакції, чинній на час вирішення спору судами першої та апеляційної інстанцій), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суму податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 КАС України (у редакції, чинній на час вирішення спору судами першої та апеляційної інстанцій), згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених у статті 72 цього Кодексу.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем укладено договори поставки з ПП «ЄВРОСТАНДАРТ» - № 117/12 від 26 грудня 2013 року; ТОВ «ДЕЛІ» - № 30/13 ПОСТ від 30 травня 2013 року та № 15/13 КП ЦВРУФЮ-У від 28 листопада 2013 року.
На підтвердження реального виконання умов вказаних правочинів позивачем надано наступні документи: акти прийому-передачі товару, рахунки-фактури, прибуткові накладні, видаткові накладні, книгу обліку довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей, податкові накладні, платіжні доручення, товарно-транспортні накладні.
Зазначені первинні документи містять необхідну для цілей оподаткування інформацію щодо змісту господарської операції та мають усі необхідні реквізити первинних документів, що дозволяють ідентифікувати учасників цієї операції та встановити факт придбання товарів.
Придбаний у контрагентів товар використаний позивачем у власній господарській діяльності, що підтверджується актами списання, матеріальними звітами та іншими первинними документами, які належним чином досліджено судами попередніх інстанцій.
З огляду на вищевикладене колегія суддів погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про те, що господарські операції позивача із                                                ПП «ЄВРОСТАНДАРТ» та ТОВ «ДЕЛІ» фактично виконувалися та підтверджені документально. Судами попередніх інстанцій не встановлено фактів, які б свідчили про те, що зміст договорів поставки не відповідає дійсним намірам сторін, і що ці наміри спрямовані на ухилення від сплати податків за фінансово-господарськими результатами виконання укладених договорів.
Доказів порушення відображення вищевказаних господарських операцій у  бухгалтерському та податковому обліку позивача акт перевірки не містить, що свідчить про правомірність такого відображення і спричинення реальних змін майнового стану платника податків.
Суд касаційної інстанції також погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо необґрунтованості посилань Васильківської ОДПІ, як на підставу неправомірності формування даних податкового обліку, на дефектність/відсутність товарно-транспортних документів, які б свідчили про транспортування придбаного товару, оскільки такі документи, зокрема, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення, а відтак визначає взаємовідносини по виконанню перевезення вантажів для обліку транспортної роботи. 
Товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором, та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.
Разом із тим колегією суддів враховано встановлені судами попередніх інстанцій обставини, що транспортування товару, придбаного у ПП «ЄВРОСТАНДАРТ», здійснювалося власними силами постачальника. 
Таким чином, Верховний Суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено належними та достатніми доказами факту відсутності реального характеру господарських операцій позивача з контрагентами та правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Касаційна скарга Васильківської ОДПІ не спростовує правильність висновків, якими мотивовані судові рішення, зводиться фактично до переоцінки проаналізованих судами доказів та не дає підстав вважати висновки судів першої та апеляційної інстанцій помилковими, а застосування судами норм матеріального та процесуального права - неправильним.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. 
Керуючись статтями 343, 349, 350, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд 
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Васильківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області залишити без задоволення, постанову Київського окружного адміністративного суду від 25 листопада 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17 лютого 2016 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                        І.А. Гончарова

Судді                                        І.Я. Олендер

                                                                                                              Р.Ф. Ханова