ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 березня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/4159/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження
апеляційну скаргу  ГУ ДФС  у Запорізькій області
на рішення Запорізького  окружного адміністративного суду   від 30.09.2019 року
у справі № 280/4159/19 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю « Огнеупор-Індустрія»  
до  Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Запорізької  області     
про скасування рішення - 
ВСТАНОВИВ:

28 серпня 2019 року  Товариство з обмеженою відповідальністю «Огнеупор - Індустрія»    звернулось з адміністративним позовом до Державної фіскальної служби України  та Головного управління ДФС у Запорізькій області     та  просило  :
- визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДФС у Запорізької  області       про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.08.2019 №1253716/40016545 та від 15.08.2019 №1253715/40016545;
- зобов`язати Державну фіскальну службу України  зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 20.05.2019 датою її направлення, зокрема 13.06.2019 та податкову накладну №2 від 20.05.2019 датою її направлення, зокрема 05.06.2019.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що  ТОВ «Огнеупор-Індустрія», відповідно до приписів статті 201 Податкового кодексу України, за результатами здійснення господарських операцій з ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ»  (код ЄДРПОУ:00191158). складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні. Відповідно до отриманої квитанції документи прийнято, проте їх реєстрацію зупинено із посиланням на п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та зазначенням, що податкові накладні відповідають вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Позивач скористався правом на подання додаткових документів та пояснень до ДФС, проте Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято оскаржувані рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, з підстав ненадання платником податків копій документів, а саме: ненадання платником податку копій документів щодо придбання товарів, складські документи (інвентаризаційні описи).
         Позивач не погоджується з оскаржуваними рішеннями, вважає, що оскільки ним надано пояснення та всі необхідні документи, які необхідні для реєстрації податкової накладної, то у Головного управління ДФС у Запорізькій області  не було підстав для прийняття рішення про     реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.08.2019 №1253716/40016545 та від 15.08.2019 №1253715/40016545;
           Рішенням Запорізького  окружного адміністративного суду   від 30.09.2019 року     у  даній справі   адміністративний позов   Товариства з обмеженою відповідальністю « Огнеупор-Індустрія»         - задоволено. 
          Рішення суду мотивовано тим, що оскільки контролюючий орган прийняв надіслані позивачем податкові накладні №1 від   20.05.2019 року на суму 448  284, 00 грн. та № 2  на суму 76  848,00 грн. , та не   установив при їх формуванні порушень вимог, передбачених пунктом 201.1 статті 201 ПК України,  відповідно  контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а в  подальшому  при  отриманні   пояснень платника та  їх документального   підтвердження  комісія   необґрунтовано відмовила у реєстрації податкових  накладних, винісши протиправне рішення,  яке судом у цій справі скасовано.  З урахуванням  висновку , до якого дійшов суд першої інстанції,    зобов`язано  Державну фіскальну службу України  зареєструвати в  Єдиному  державному реєстрі податкових накладних, податкові накладні позивача , датою їх направлення. 
          Не погодившись з рішенням суду, Головним управлінням ДФС  у Запорізькій області   подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Запорізького  окружного адміністративного суду   від 30.09.2019 року  , як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. В доводах апеляційної скарги  відповідач фактично не зазначає порушень норм  матеріального чи процесуального права, допущених судом, а лише вказує на  те, що суд першої інстанції   вийшов за межі  даного судового спору щодо протиправності  чи правомірності  актів індивідуальної дії, а надав висновки  щодо норм загальних  нормативно –правових актів, які не є  предметом спору по справі.  
          Сторони по справі про час і місце апеляційного розгляду справи повідомлені належним чином, що підтверджується повідомленнями про вручення поштового відправлення. 
          До судового засідання не з`явились представники сторін, явка яких в судове засідання   не визнавалась судом  обов`язковою, тому з огляду на  відсутність клопотань  про відкладення справи, та  неявку представників сторін, у   відповідності до ст. 311  КАС України суд  розглянув справу у порядку письмового провадження. 
          Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав  для задоволення апеляційної скарги, та зазначає:
          Судом встановлено та матеріалами справи підтверджується, що  Товариство з обмеженою відповідальністю «Огнеупор-Індустрія»  зареєстровано у встановленому законом порядку як юридична особа (код: 40016545, дата запису: 17.09.2015, номер запису: 11031020000038673) та має цивільну правоздатність, яку не припинено; здійснює цивільні права та обов`язки через свої органи, які діють відповідно до установчих документів та закону; основна діяльність ТОВ «Огнеупор-Індустрія»: Інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у. (код КВЕД: 43.99) пов`язана з іншими спеціалізованими будівельними роботами, будівельні та монтажні роботи загального призначення: улаштування основ та фундаментів збірних та монолітних, зведення металевих конструкцій ,зведення збірних бетонних та залізобетонних конструкцій та ін., будівництво об`єктів інженерної інфраструктури: монтаж внутрішніх інженерних мереж, систем, приладів і засобів вимірювання, іншого обладнання: технологічних трубопроводів; монтаж інженерних споруд;  має системні правовідносини з іншими суб`єктами господарювання, та обіг грошових коштів за результатами виконання господарських зобов`язань; підприємство винаймає для своєї господарської діяльності приміщення (офіс) площею 17,2 кв. м яке розташоване за адресою: м. Запоріжжя, вул. Л. Жаботинського, буд. 53, к. 218; штатна чисельність співробітників у кількості 16 осіб; має будівельну ліцензію та дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки;
          Є платником податків та   знаходиться на обліку у Олександрівському ДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області (дата взяття на облік: 17.09.2015; номер взяття на облік: 083015139627). 
         В межах здійснення господарської діяльності позивачем укладено договір підряду №2018/5ск від 10.10.2017 з ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ» (ЄДРПОУ 00191158).
         Відповідно до п.п. 1.1. даного договору, підрядник зобов`язується власними або залученими силами за завданням замовника відповідно до умов цього договору виконати роботи, передбачені графіком проведення ремонтів на ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ», договірними цінами чи заявками замовника. Замовник зобов`язувався прийняти та оплатити виконані підрядником роботи. Сума цього договору є орієнтовною і становить 8 000 000 грн 00 коп без урахування  ПДВ. За умовами договору, підрядник зобов`язаний приступити і виконати роботи в терміни, визначені в узгодженому сторонами графіку. Замовник оплачує Підряднику вартість робіт виконаних на підставі даного Договору і відповідно до його умовами. Згідно з додатковою угодою №1 від 10 травня 2018 р. до договору підряду №2018/5ск від 10.10.2017 сума договору була збільшена (кошторис № И495/6) на -    7 200 000 грн 00 коп. без урахування ПДВ. Сума цього договору, з урахуванням додаткової угоди №1, є орієнтовною і складає 15 200 000 грн 00 коп. без урахування ПДВ. Згідно з додатковою угодою №2 від 22 грудня 2018 р. до договору підряду №2018/5ск від 10.10.2017, сторонами збільшено строк дії договору до 31.12.2019.
          Відповідно до розділу 4 Договору № 2018/5ск від 10.10.2017 оплата за виконані роботи здійснюється на поточний рахунок підприємства протягом 45 банківських днів з дати акцепту рахунка підрядника, виставленого на основі акту виконаних підрядних робіт.
          У травні 2019 року позивачем   виконані роботи та підписані акти виконаних підрядних робіт, зокрема:
          Акт №1/05/1297 від 20.05.2019 за яким виконано капітальний ремонт будівлі ЦРС, заміна з/б плит на металеві щити в осях 1-27 по ряду Ж-І , сума робіт  склала 448 284,00 грн, з яких 74714,00 грн ПДВ. Розрахунки за надані послуги ще не здійснювались.
         Акт №2/05/1295 від 20.05.2019 за яким виконано капітальний ремонт будівлі ЦРС, заміна з/б плит на металеві щити в осях 1-27 по ряду Ж-І. Додаткові роботи до кошторису И495/6, сума робіт склала 76848,00 грн, з яких 12808,00 грн ПДВ. Розрахунки за надані послуги ще не здійснювались.
         На виконання вимог чинного законодавства України, позивачем за результатами надання послуг (здійснення підрядних робіт) ПрАТ «МК «АЗОВСТАЛЬ», складено та направлено на реєстрацію податкові накладні від 20.05.2019  №1 на суму 448 284,00 грн (в т.ч. ПДВ 74 714,00 грн) та  №2 на суму 76 848,00 грн (в т.ч. ПДВ 12 808,00 грн.)
          05.06.2019 та 13.06.2019  на адресу позивача в електронному вигляді надійшли Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, в яких зазначено: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК…в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних…».
Позивач скористався наданим правом на надання пояснень та їх документального підтвердження та подав до контролюючого органу Повідомлення від 08.08.2019 про подання пояснень з поясненням та  копіями документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийняті рішення, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податків копій документів щодо придбання товарів, складські документи (інвентаризаційні описи), зокрема:
- №1253716/40016545 від 15.08.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.05.2019 №1 на суму 448 284,00 грн (в т.ч. ПДВ 74 714 грн),
- №1253715/40016545 від 15.08.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.05.2019  №2 на суму 76848,00 грн (в т.ч. ПДВ 12 808 грн). 
Такі є обставини справи, які в повному обсязі  досліджені судом першої інстанції, при прийнятті рішення  про  задоволення  позову  ТОВ «Огнеупор-Індустрія».
Переглядаючи рішення суду в межах доводів апеляційної скарги , судова колегія  зазначає, що апеляційна скарга, якою не спростовуються фактичні обставини,   крім загальних посилань на норми права, які  регулюють  спірні взаємовідносини в даній справі,  містить посилання на ту обставину, що судом першої інстанції  не наведено  жодних аргументів  щодо оцінки  доказів, наведених  відповідачами, а саме  істотним недолікам у пакеті документів, наданому позивачем   на розгляд комісії, що й обумовило  прийняття  рішення про  відмову   у  реєстрації , як зазначає  заявник апеляційної скарги, податкової  накладної.
Судова колегія критично ставиться до таких  доводів   скаржника  та зазначає, що  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Відповідно,  Податковий Кодекс України  чітко передбачає як податки та збори, які сплачуються платниками,  так  і  порядок їх адміністрування та  компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства що регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Податковий кодекс України).
           У  відповідності  до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін, то у  контролюючого органу виникає обов`язок 
          Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
          Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
         Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
         Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
         Згідно з пунктом 12 зазначеного вище Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
         Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
        У відповідності до приписів, наведених у пункті 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.
      Як вбачається з матеріалів справи, реєстрація спірних податкових накладних зупинена із посиланням на пп. 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Відповідно до підпункту 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, оприлюднених листом ДФС України від 21.03.2018 №959/99-99-07-18, комісії Головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
1) платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим);
2) дата реєстрації платником податку на додану вартість не перевищує трьох місяців з дати такої реєстрації;
3) платник податку-юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
4) платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
5) платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
6) платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України;
7) наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Суд першої інстанції, зваживши на  вищевикладені обставини, зазначив, що       посилання контролюючого органу на підпункт 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку як на підставу зупинення реєстрації податкових накладних  є необґрунтованим,  з огляду на те, що лист ДФС України від 21.03.2018 №959/99-99-07-18, яким оприлюднено дані критерії, не є нормативно-правовим актом.
Відповідно відповідачами не доведено, а судом не встановлено наявність підстав для зупинення реєстрації складених позивачем спірних податкових накладних.
Тим не менш по матеріалам справи  підтверджується, що  позивач, одержавши квитанції про зупинення реєстрації цих податкових накладних, у межах строку, встановленого законодавством, намагався  здійснити дії, направлені на  реалізацію  визначених законодавством умов щодо реєстрації накладної, та  направив до контролюючого органу пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операцій щодо постачання товару,  зазначеного у податковій накладній, реєстрація якої зупинена.
Проте, комісія регіонального рівня - Комісія ГУ ДФС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, розглянувши ці документи, прийняла оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Судова колегія  підтримує висновок  суду першої інстанції   та зазначає, що   рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
А як вбачається зі змісту оскаржуваних рішень, підставою для відмови податковим органом у реєстрації податкових накладних позивача є ненадання платником податку копій документів щодо придбання товарів, складські документи (інвентаризаційні описи).
Однак, предметом договору підряду є виконання робіт, а не поставка, придбання та реалізація товарів . 
Тому покладення на позивача  обов`язку надання копій документів щодо придбання товарів, складських документів (інвентаризаційні описи) з огляду  на зазначені обставини є  доказом формального,  неналежного  ставлення до  перевірки комісією наданих платником додаткових документів і, відповідно,  наслідком зазначеного є визнання  такого рішення комісії   протиправним.    
Суд апеляційної інстанції   вважає обґрунтованим, та таким, що  не спростовується доводами апеляційної скарги  висновок суду першої інстанції  про  те, що рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 15.08.2019 №1253716/40016545 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.05.2019 №1 на суму 448 284,00 грн (в т.ч. ПДВ 74 714,00 грн), та №1253715/40016545 від 15.08.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної від 20.05.2019 №2 на суму 76848,00 грн (в т.ч. ПДВ 12 808 грн)  є протиправним та підлягає скасуванню.   
Є законним та логічним з огляду на приписи Порядку №1246  та з урахуванням  скасування рішення комісії   зобов`язання   Державної фіскальної служби України    зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 20.05.2019 №1 та №2, датою їх направлення  ПН №1 - 13.06.2019, а ПН №2 - 05.06.2019,   як єдино можливий   спосіб  захисту порушеного  права платника податку, і саме   такий спосіб захисту   є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
З огляду на все  вищевикладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку , що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу  Головного управління ДФС у Запорізької  області      на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду  від   у справі № 280/ 4159/19  - залишити без задоволення.
Рішення  Запорізького окружного адміністративного суду  від   30.09.2019  у справі № 280/ 4159/19    - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку в порядку та строки передбачені ст.ст.328, 329 КАС України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко