ПОСТАНОВА
Іменем України

23 квітня 2020 року 
Київ
справа №804/6323/15
адміністративне провадження №К/9901/26040/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,  суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний проектно-конструкторський інститут механізації праці у чорній металургії»
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 червня 2015 року (суддя Кононенко О.В.)
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 жовтня 2015 року (судді: Іванов С.М. (головуючий), Чабаненко С.В., Шлай А.В.) 
у справі № 804/6323/15
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний проектно-конструкторський інститут механізації праці у чорній металургії "Чорметмеханізація"»
до Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м.Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В:
У травні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний проектно-конструкторський інститут механізації праці у чорній металургії "Чорметмеханізація"» (далі - Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в Амур-Нижньодніпровському районі м.Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - ДПІ, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2015 року № 0000182204.
Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу щодо порушення позивачем податкового законодавства, оскільки у зв`язку з розірванням договорів із ТОВ «Транскомпром» позивач подав до контролюючого органу в електронному вигляді уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість, в якому відображено виключення суми податкового кредиту, отриманого від вказаного контрагента. Зазначений розрахунок прийнято, про що свідчать квитанції № 1 та № 2.
Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 10 червня            2015 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07 жовтня 2015 року, відмовив у задоволенні адміністративного позову.
Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Товариство звернулося до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення, яким задовольнити адміністративний позов у повному обсязі. 
На обґрунтування касаційної скарги позивач зазначив, що судами попередніх інстанцій не враховано наявні у матеріалах справи докази прийняття контролюючим органом уточнюючого розрахунку (квитанція № 2). Натомість, не дивлячись на те, що в матеріалах справи відсутні як лист відповідача про відмову у прийнятті уточнюючого розрахунку від 27 жовтня 2014 року, так і докази його направлення Товариству, суди виключно зі слів представника ДПІ визнали факт направлення такого листа. 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 14 березня 2016 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства.
Відповідач не скористався своїм правом подати заперечення/відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду справи.
20 лютого 2018 року справу в порядку, передбаченому підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року; далі - КАС України) передано до Верховного Суду.
Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» КАС України касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.
Відповідно до статті 159 КАС України (в редакції, що діяла до 15 грудня 2017 року), яка кореспондується з положеннями статті 242 КАС України (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року) рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам рішення судів першої та апеляційної інстанцій не відповідають з огляду на наступне.  
Суди попередніх інстанцій встановили, що на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України відповідно до наказу від 26 листопада        2014 року № 1070 ДПІ провела документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість по взаємовідносинах із  ТОВ «Транскомпром» у серпні 2014 року, за результатами якої склала акт від 16 грудня 2014 року № 3758/04-61-22-4/32835882.
У ході перевірки контролюючим органом встановлено порушення Товариством пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що полягає у завищенні податкового кредиту за серпень 2014 року на суму 122 023,00 грн.
Зміст податкового правопорушення, на думку ДПІ, полягає у неправомірному формуванні позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість за результатами господарських операцій із ТОВ «Транскомпром», оскільки такі операції не були спрямовані на настання правових наслідків.
На підставі акта перевірки 23 січня 2015 року відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення № 0000182204, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послуг) на 183 034,50 грн, зокрема 122 023,00 грн - за основним платежем,             61 011,50 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.
За результатами адміністративного оскарження зазначене податкове повідомлення-рішення залишено без змін.
Із матеріалів справи вбачається, що у липні та серпні 2014 року позивач уклав із             ТОВ «Транскомпром» договори на виконання інформаційно-консультаційних послуг із налаштування комп`ютерних мереж; послуг із палітурки документів та ТМЦ та підготовки до архівування; консультаційних послуг у сфері дослідження ринку продажу науково-технічної документації; ремонтних робіт нежитлового приміщення.
На виконання умов договорів ТОВ «Транскомпром» виписало податкові накладні, на підставі яких позивач включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за серпень 2014 року у загальному розмірі 122 023,00 грн.
Надалі позивач розірвав договори із ТОВ «Транскомпром» та 27 жовтня 2014 року подав до контролюючого органу в електронному вигляді уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за серпень 2014 року, відповідно до якого виключив суму податкового кредиту з податку на додану вартість, отриманого від контрагента, у розмірі 122  023,00 грн.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, зазначив, що поданий Товариством уточнюючий розрахунок за серпень 2014 року вважається неприйнятим, оскільки ДПІ листом від 27 жовтня 2014 року № 23583/10/04-61-18-2 відмовила позивачу у його прийнятті як такого, що заповнений із порушенням пунктів 48.3 та 48.4 статті 48 Податкового кодексу України. За таких обставин, враховуючи що господарські операції між позивачем та ТОВ «Транскомпром» фактично не здійснювалися, Товариство неправомірно віднесло до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість у розмірі 122  023,00 грн.
Колегія суддів вважає передчасним такий висновок судів попередніх інстанцій, оскільки він зроблений без належного дослідження усіх обставин у справі з огляду на наступне.
Так, відповідно до пункту 50.1 статті 50 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
За положеннями пунктів 48.1 та 48.2 статті 48 Податкового кодексу України податкова декларація складається за формою, затвердженою в порядку, визначеному положеннями пункту 46.5 статті 46 цього Кодексу та чинному на час її подання. Форма податкової декларації повинна містити необхідні обов`язкові реквізити і відповідати нормам та змісту відповідних податку та збору. Обов`язкові реквізити - це інформація, яку повинна містити форма податкової декларації та за відсутності якої документ втрачає визначений цим Кодексом статус із настанням передбачених законом юридичних наслідків.
Пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 Податкового кодексу України визначено перелік обов`язкових та додаткових реквізитів, які має містити податкова декларація. 
Згідно з пунктом 49.8 статті 49 Податкового кодексу України прийняття податкової декларації є обов`язком контролюючого органу. Під час прийняття податкової декларації уповноважена посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов`язана перевірити наявність та достовірність заповнення всіх обов`язкових реквізитів, передбачених пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу. Інші показники, зазначені в податковій декларації платника податків, до її прийняття перевірці не підлягають. 
За умови дотримання платником податків вимог цієї статті посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, зобов`язана зареєструвати податкову декларацію платника датою її фактичного отримання контролюючим органом (пункт 49.9 статті 49 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 49.11.1 пункту 49.11 статті 49 Податкового кодексу України у разі подання платником податків до контролюючого органу податкової декларації, заповненої з порушенням вимог пунктів 48.3 та 48.4 статті 48 цього Кодексу, такий контролюючий орган зобов`язаний надати такому платнику податків письмове повідомлення про відмову у прийнятті його податкової декларації із зазначенням причин такої відмови: у разі отримання такої податкової декларації, надісланої поштою або засобами електронного зв`язку, - протягом п`яти робочих днів з дня її отримання.
Порядок підготовки і подання податкової звітності в електронному вигляді на час виникнення спірних правовідносин регулювався Інструкцією з підготовки і подання податкових документів в електронному вигляді засобами телекомунікаційного зв`язку, затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України від 10 квітня 2008 року № 233 (далі - Інструкція № 233).
Так, за положеннями пункту 1 розділу І Інструкції № 233 квитанція про одержання податкового документа в електронному вигляді (далі - перша квитанція) - це електронний документ, що формується програмним забезпеченням органів ДПС та засвідчує факт і час одержання податкового документа в електронному вигляді; квитанція про приймання податкового документа в електронному вигляді (далі - друга квитанція) - це електронний документ, що формується програмним забезпеченням органів ДПС та засвідчує факт та час приймання (неприймання) податкового документа в електронному вигляді у базу даних органів ДПС.
За змістом пунктів 7.3-7.7 розділу ІІІ Інструкції № 233 після одержання від платника податків податкового документа в електронному вигляді органи ДПС проводять його розшифрування, перевірку ЕЦП, перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту). Перша квитанція є підтвердженням платнику податків передачі його податкових документів в електронному вигляді до органу ДПС засобами телекомунікаційного зв`язку. Ця квитанція надсилається органами ДПС на електронну адресу платника податків, з якої було надіслано податкову звітність. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в органі ДПС. Якщо на електронну адресу платника податків не надійшла перша квитанція, то податковий документ вважається неодержаним. 
Підтвердженням платнику податків прийняття його податкових документів до бази даних ДПС є друга квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, в якій визначаються реквізити прийнятого податкового документа в електронній формі, відповідність податкового документа в електронній формі затвердженому формату (стандарту) електронного документа, результати перевірки ЕЦП, інформація про платника податків, дата та час приймання, реєстраційний номер, податковий період, за який подається податкова звітність, та дані про відправника квитанції. На цю квитанцію накладається ЕЦП органу ДПС, здійснюється її шифрування та надсилання платнику податків засобами телекомунікаційнго зв`язку. Другий примірник другої квитанції в електронному вигляді зберігається в органі ДПС. 
Якщо надіслані податкові документи сформовано з помилкою, то платнику податків надсилається друга квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття податкових документів в електронному вигляді із зазначенням причин. На цю квитанцію накладається ЕЦП органу ДПС, здійснюється її шифрування та надсилання платнику податків засобами телекомунікаційнго зв`язку. Другий примірник другої квитанції в електронному вигляді зберігається в органі ДПС. 
Датою та часом надання податкового документа в електронному вигляді до органів ДПС є дата та час, зафіксовані у першій квитанції.
Системний аналіз змісту вищенаведених норм законодавства дає підстави для висновку, що отримання платником податків другої квитанції свідчить про реєстрацію податкової декларації контролюючим органом, після чого уповноважена посадова особа контролюючого органу, в якому перебуває на обліку платник податків, перевіряє відповідно до пункту 49.11 статті 49 Податкового кодексу України наявність та достовірність заповнення всіх обов`язкових реквізитів, передбачених пунктами 48.3 та 48.4 статті 48 Податкового кодексу України.
Згідно з частинами першою-другою статті 77 КАС України (в редакції, чинній з             15 грудня 2017 року), зміст яких відповідає частинам першій-другій статті 71 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій), кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків наявності підстав для звільнення від доказування. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.  
Відповідно до статті 73 КАС України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), яка кореспондується з положеннями статті 70 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій), належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень.
За положеннями статті 90 КАС України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року), що кореспондуються з положеннями статті 86 КАС України (в редакції, чинній на час розгляду справи судами попередніх інстанцій), суд оцінює належність, допустимість, достатність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок  доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Надаючи перевагу доводам відповідача щодо відмови у прийнятті уточнюючого розрахунку від 27 жовтня 2014 року, оформленої листом від 27 жовтня 2014 року №23583/10/04-61-18-2, суди попередніх інстанцій при цьому не перевірили, чи підтверджуються ці обставини належними доказами, що не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 86 КАС України.
Разом із тим, суди без належного мотивування відхилили доводи Товариства з приводу того, що позивач не отримував рішення ДПІ про відмову у прийнятті уточнюючого розрахунку від 27 жовтня 2014 року та в матеріалах справи таке рішення (лист від 27 жовтня 2014 року № 23583/10/04-61-18-2) відсутнє, як і докази його направлення позивачу.
Колегія суддів зазначає, що у даному випадку обставини прийняття/неприйняття контролюючим органом уточнюючого розрахунку від 27 жовтня 2014 року, відповідно до якого позивач виключив суму податкового кредиту з податку на додану вартість, отриманого від ТОВ «Транскомпром», у розмірі 122  023,00 грн, входять до предмета доказування в межах цієї справи, що, втім, залишилися не дослідженими належним чином судами попередніх інстанцій.
Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин четвертої та п`ятої статті 11 КАС України (у редакції, чинній до 15 грудня              2017 року) та закріпленого у частині четвертій статті 9 КАС України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).
Оскільки вищевказані обставини залишилися поза межами дослідження судами попередніх інстанцій, а з урахуванням повноважень суду касаційної інстанції, визначених статтею 341 КАС України, відсутня можливість перевірити правильність їх висновків в цілому по суті спору, судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи судам першої та апеляційної інстанцій слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.
Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-дослідний проектно-конструкторський інститут механізації праці у чорній металургії» задовольнити частково.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 червня      2015 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від         07 жовтня 2015 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                        І.А. Гончарова

Судді                                        І.Я. Олендер

                                                                                                              Р.Ф. Ханова