ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 травня 2020 року	Львів	Справа № 460/98/19 пров. № А/857/3267/20	

головуючого судді Старунського Д.М.,
суддів Качмара В.Я., Курильця А.Р.,
за участю секретаря судового засідання Кітраль Х.І.,
представника відповідача                         Іванського В.І.,
розглянувши у судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року у справі № 460/98/19 (рішення ухвалено в м. Рівне, головуючий суддя Зозуля Д.П., повне судове рішення складено 02.05.2019) за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Рівнеазот" до Офісу великих платників податків ДФС (тепер Офіс великих платників податків ДПС) про визнання протиправною та скасування вимоги, 

                                                     в с т а н о в и в:

Приватне акціонерне товариство “Рівнеазот” 11.01.2019 звернулось в суд з адміністративним позовом до Офісу великих платників Державної фіскальної служби, в якому просило визнати протиправною та скасувати вимогу №Ю-258-11 від 13.11.2018 про сплату боргу зі сплати єдиного внеску у розмірі 6 548 996,09 грн.  
В обґрунтування позову зазначає, що відповідач безпідставно відносив поточні платежі ПрАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску, здійснені у жовтні-грудні 2015 року та січні-квітні 2016 року в рахунок погашення недоїмки, зазначеної у податковій вимозі від 07.12.2015, яка була оскаржена в адміністративному та у судовому порядку. У подальшому, поточні платежі ПрАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску контролюючий орган також відносив в рахунок погашення вказаної вище недоїмки, натомість виникала нова недоїмка за інший період. Внаслідок таких дій відповідача було сформовано ряд податкових вимог, які на даний час скасовані судом або оскаржуються у судовому порядку. Тобто на момент формування оскаржуваної вимоги №Ю-258-11 від 13.11.2018 про сплату  боргу за вересень 2018 року не відбулося узгодження сум недоїмки зі сплати єдиного внеску, визначених у попередніх вимогах внаслідок їх оскарження позивачем, а тому обов`язок зі сплати єдиного внеску за вказаний період виконано ним повністю та належним чином. Також вказує, що оскаржувана вимога про сплату боргу є виконавчим документом, яка сформована відповідачем на всю суму недоїмки станом на 31 жовтня 2018 року, котра включає і суми недоїмки за попередніми оскаржуваними вимогами, що може бути направлена на виконання у виконавчу службу та призвести до подвійного її стягнення. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року у справі № 460/98/19 позов задоволено повністю. Визнано протиправною та скасовано вимогу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби № Ю-258-11 від 13.11.2018 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на суму 6548996,09 грн. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати на суму 19210,00 грн.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Офіс великих платників податків Держаної податкової служби оскаржив його в апеляційному порядку.
Крім того, Офіс великих платників податків ДПС разом з апеляційною скаргою подав клопотання про заміну сторони у справі Офісу великих платників податків ДФС на його правонаступника - Офіс великих платників податків ДПС .
Відповідно до ст. 52 Кодексу адміністративного судочинства (далі – КАС) України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що клопотання про заміну відповідача на правонаступника слід задовольнити, допустити правонаступництво. Замінити сторону по справі Офіс великих платників податків ДФС  на його правонаступника - Офіс великих платників податків ДПС.
В апеляційній скарзі Офіс великих платників податків ДПС просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що у разі якщо платник має несплачену суму недоїмки, штрафів та пені, сплачені ним суми єдиного внеску зараховуються в рахунок сплати недоїмки, штрафів та пені у порядку календарної черговості їх виникнення. У позивача за обліковими даними інформаційної системи органів доходів і зборів загальна сума заборгованості станом на 31.10.2018 становить 6548996,09 грн. На підставі цих даних Офісом великих платників податків ДФС сформовано оскаржувану вимогу відповідно до вимог чинного законодавства. Проте, суд першої інстанції не дослідив належним чином матеріали справи та не вжив визначених КАС України заходів щодо фактичних обставин справи шляхом витребування додаткових доказів, що призвело до висновків, які суперечать матеріалам справи та не відповідають фактичним обставинам справи.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
У судовому засіданні представник відповідача просив задовольнити апеляційну скаргу.
Позивач в судове засідання не прибув, про дату, час і місце апеляційного розгляду був повідомлений належним чином, тому колегія суддів, у відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України, вважає за можливе розглядати справу за його відсутності.
Заслухавши суддю - доповідача, представника відповідача, перевіривши підстави для апеляційного перегляду відповідно до доводів апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено і такі обставини підтверджуються матеріалами справи, що ПрАТ “Рівнеазот” зареєстроване як юридична особа виконавчим комітетом Рівненської міської ради 13.11.1995 та є платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування; вид діяльності за КВЕД: виробництво добрив і азотних сполук.
Постановами заступника начальника Відділу примусового виконання рішень Департаменту ДВС Міністерства юстиції України від 18.06.2015 та головного державного виконавця Відділу примусового виконання рішень Департаменту ДВС Міністерства юстиції України від 30.07.2015 накладено арешти на кошти, які містяться на рахунках ПАТ “Рівнеазот”, що позбавляло позивача можливості здійснити сплату єдиного внеску з свого банківського рахунку відповідно до приписів частин 7, 8 статті 9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”.
З метою своєчасного виконання обов`язку зі сплати єдиного внеску за період з червня по вересень 2015 року між Публічним акціонерним товариством “Рівнеазот” та Дочірнім підприємством “Хімік” ПАТ “Азот” укладено Договір доручення №05.15 від 29.05.2015, відповідно до пункту 1.1 якого Повірений (ДП “Хімік” ПАТ “Азот”) в порядку та на умовах, визначених Договором, зобов`язується за рахунок Довірителя (ПАТ “Рівнеазот”) виконувати грошові зобов`язання, деталізований зміст яких визначається у додатках. 
На виконання підпункту 2.1.1 пункту 2.1 Договору доручення, позивачем видано довіреність №748-юв від 11.06.2015, якою уповноважено ДП “Хімік” ПАТ “Азот” вчиняти наступні дії: сплачувати (перераховувати) від імені ПАТ “Рівнеазот”: нотаріальні послуги, податки та збори відповідно до Податкового кодексу України, єдиний соціальний внесок, податок на доходи фізичних осіб, військовий збір, аліменти, заробітну плату, інші утримання з заробітної плати, пенсії, оплату листків непрацездатності, виплати заробітної плати за період відпустки, компенсацію середнього заробітку працівникам, призваним на військову службу за призовом під час мобілізації, відрахування від ФОП, кошти на господарські потреби, на відрядження, супутні банківські комісії.
На виконання вимог Договору доручення та у відповідності до повноважень згідно з довіреністю, ДП “Хімік” ПАТ “Азот” сформувало та подало на виконання банківських установ платіжні доручення із зазначенням призначення платежу “нарахована сума ЄВ” в загальному розмірі 20685499,01 грн, що підтверджується реєстром платежів  по ЄСВ.
Таким чином, повіреним ДП “Хімік” ПАТ “Азот” у повному обсязі було сплачено єдиний внесок від імені та за рахунок ПАТ “Рівнеазот” на підставі Договору доручення №05.15 від 29.05.2015 та виданої відповідно до цього договору довіреності.
Встановлено, що перераховані в липні та вересні 2015 року ДП “Хімік” ПАТ “Азот” від імені та за дорученням ПАТ “Рівнеазот” грошові кошти в рахунок оплати сум платежів єдиного внеску за спірний період були прийняті контролюючим органом як належні; останній не мав жодних зауважень та не направляв жодних повідомлень позивачу про те, що перераховані кошти не можуть бути прийняті як сплата єдиного внеску за вказаний період, а також не повідомляв позивача про виникнення недоїмки за платежем “суми єдиного внеску”. 
В листопаді 2015 на адресу позивача надійшов лист Міжрегіонального головного управління ДФС – Центральний офіс з обслуговування великих платників №25588/10/28-10-20-4-20 від 18.11.2015, в якому зазначалось, що на адресу Центрального офісу надійшов лист Державної фіскальної служби від 12.11.2015 про порушення вимог Закону України №2464-VI, а саме, що у період з липня по вересень 2015 року ДП “Хімік” ПАТ “Азот” здійснило сплату єдиного внеску на загальну суму 20685499 грн за ПАТ “Рівнеазот”, а тому кошти, сплачені ДП “Хімік” ПАТ “Азот”, перекинуто з інтегрованої картки платника податку (ІКПП) ПАТ “Рівнеазот” на ІКПП “Нез`ясовані платежі”, в результаті чого в ІКПП платника ПАТ “Рівнеазот” виникла недоїмка у розмірі 11870891,55 грн, яка підлягає погашенню.
З цим листом позивач не погодився і 14.12.2015 надіслав відповідачу лист-відповідь, у якій відмовився підписувати акт звірки стану розрахунків по нарахуванню та сплаті єдиного соціального внеску.
Крім цього, судовими рішеннями, які набрали законної сили, встановлено наступні обставини, які в силу вимог ч. 4 ст. 78 КАС України не потребують доказування.
Так, постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 29.06.2016 у справі №817/85/16, яка набрала законної сили того ж дня, задоволено позов ПАТ “Рівнеазот”, визнано протиправною вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків № Ю-258-11 від 07.12.2015 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 16821411,33 грн. При цьому, задовольняючи позов суд апеляційної інстанцій дійшов висновку, що позивач виконав свої зобов`язання зі сплати єдиного внеску шляхом вчинення дій від імені позивача повіреним на підставі договору доручення, довіреності та договору про поворотну фінансову допомогу і внаслідок таких дій позивача ніяких негативних наслідків не наступило, а навпаки кошти своєчасно надійшли до відповідача. 
Ухвалою Вищого адміністративного суду України  від 26.01.2017 у справі №817/85/16 постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 29.06.2016 залишено без змін.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 03.06.2016 у  справі №817/110/16, яка набрала законної сили 22.12.2016, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників №Ю-258-11 від 12.01.2016 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 10365195,00 грн.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 16.05.2016 у справі №817/299/16, яка набрала законної сили 29.07.2016, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників №Ю-258-11 від 04.02.2016 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 18176403,39 грн.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 30.09.2016 у  справі №817/902/16, яка набрала законної сили 17.01.2017, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників № Ю-258-11 від  07.05.2016 року про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 20035875,98 грн. 
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 16.02.2017 у справі №817/2117/16, яка набрала законної сили 16.05.2017, визнано неправомірними дії Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби щодо перекидання з інтегрованої картки платника податків ПАТ “Рівнеазот” на інтегровану картку "Нез`ясовані платежі" грошових коштів в сумі 20685 499 грн сплачених з червня по вересень 2015 року повіреною особою ПАТ “Рівнеазот” - ДП “Хімік” ПАТ “Азот” на підставі договору доручення №05.15 від 29.05.2015. Зобов`язано Офіс великих платників податків ДФС зарахувати сплачені ДП “Хімік” ПАТ “Азот” на підставі договору доручення №05.15 від 29.05.2015 грошові кошти в сумі 20685499 грн в рахунок сплати єдиного внеску ПАТ “Рівнеазот” в інтегрованій картці платника податків ПАТ “Рівнеазот”. Визнано неправомірними дії Офісу великих платників податків ДФС щодо зарахування поточних платежів ПАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску здійснених у жовтні-грудні 2015 року та січні-листопаді 2016 року в рахунок погашення суми недоїмки визначеної у вимогах №ю-258-11 від 07.12.2015; від 12.01.2016; від 04.02.2016 та від 07.05.2016. Зобов`язано Офіс великих платників податків ДФС здійснити перерахунок грошових зобов`язань ПАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску з урахуванням суми єдиного внеску сплаченого з червня по вересень 2015 року повіреною особою ПАТ “Рівнеазот” - ДП “Хімік” ПАТ “Азот”.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 19.09.2017 у справі №817/845/17, яка набрала законної сили 22.01.2018, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників №Ю-258-11 від 05.05.2017 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 29214245,76 грн.
Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 16.03.2018 у справі №817/1135/17, яка набрала законної сили 12.06.2018, визнано протиправною та скасовано вимогу Міжрегіонального головного управління ДФС – Центрального офісу з обслуговування великих платників №Ю-258-11 від 07.07.2017 про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску в сумі 10547515,40 грн.
При цьому, судами встановлено, що всупереч положень п.4.1. Порядку розгляду органами доходів і зборів скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України № 452 від 09.09.2013, поточні платежі ПАТ “Рівнеазот” зі сплати єдиного внеску здійснені у жовтні – грудні 2015 року та січні-квітні 2016 року Міжрегіональне ГУ ДФС – Центральний офіс з ОВП відносило в рахунок погашення недоїмки визначеної у вимозі № Ю-258-11 від 07.12.2015. 
Водночас, на підставі самостійно поданих товариством звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів, відповідачем фіксувалось виникнення нової недоїмки за інший період. Тобто, попри спірність суми недоїмки визначеної у вимозі № Ю-258-11  від 07.12.2015 і  незважаючи на те, що вказана вимога була оскаржена у передбачені законом строки і в адміністративному і у судовому порядку, в порушення положень Порядку, орган ДФС безпідставно змінював призначення здійснених ПАТ   платежів, що направлялись на сплату задекларованих поточних зобов`язань зі сплати єдиного внеску (відображених у поданих Звітах) та протиправно направляв вказані кошти в рахунок погашення суми недоїмки, яка, як встановлено судом, взагалі відсутня, оскільки зобов`язання зі сплати єдиного внеску за червень-вересень 2015 року своєчасно та в повному обсязі виконані ПАТ “Рівнеазот”. Внаслідок того, що поточні платежі ПАТ “Рівнеазот”  зараховувались в рахунок  погашення недоїмки визначеної у вищевказаних вимогах, виникала нова заборгованість по поточних зобов`язаннях. 
Також встановлено, що за вересень 2018 року ПАТ “Рівнеазот” подало звіт, згідно якого загальна сума ЄСВ, яка підлягала сплаті становить 4 881 560, 42 грн. 
Дана сума була сплачена платником у вересні-жовтні 2018 року, що підтверджується платіжними дорученнями: № RA38186 від 08 жовтня 2018 року на суму 1386477,50 грн,  №  RA38067 від 04 жовтня 2018 року  на суму 19376,00 грн,  № RA38068 від 04 жовтня 2018 року на суму 747,00 грн , № RA38066 від 04 жовтня 2018 року на суму 45006,00 грн,  № RA38065 від 04 жовтня 2018 року на суму 2930,00 грн,  № RA38167 від 08 жовтня 2018 року на суму 1386477,50 грн, № RA38598 від 23 жовтня 2018 року на суму 73744,00 грн, № RA38578 від 22 жовтня 2018 року на суму 2387,00 грн,  №  RA37677 від 21 вересня 2018 року на суму 1923355,00 грн,  № RA37678 від 21 вересня 2018 року на суму 73744,00 грн,   № RA37669 від 21 вересня 2018 року на суму 9403,25 грн.
13.11.2018 Офісом великих платників податків ДФС прийнято вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-258-11, відповідно до якої ПрАТ “Рівнеазот” зобов`язане сплатити недоїмку зі сплати єдиного внеску в розмірі  6 548 996,09 грн, що сформувалася станом на 31.10.2018 відповідно до даних картки особового рахунку платника єдиного внеску, який на думку податкового органу утворився через порушення позивачем статті 25 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”.
Не погодившись із з наведеною вище вимогою про сплату боргу (недоїмки) № Ю-258-11, вважаючи її протиправною та такою, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що недоїмка у позивача зі сплати єдиного внеску станом на 31.10.2018 та вимога №Ю-258-11 від 13.11.2018 є такими, що сформовані штучно за рахунок неправомірних дій відповідача по невірному відображенню в інтегрованій картці платника – позивача, нарахованих та сплачених ним платежів зі сплати єдиного внеску.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначенні Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-VI (далі - Закон №2464-VI).
Згідно з абз. 2 п. 1 ч. 1. ст. 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Як було встановлено судом, ПрАТ “Рівнеазот” є платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
За приписами пункту 1 ч. 2 ст. 6 Закону №2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Згідно абз. 1 п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України №2464-VI базою нарахування єдиного внеску є суми нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до  Закону України “Про оплату праці”, та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Відповідно до п. 7 ст. 9 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” єдиний внесок сплачується шляхом перерахування платником безготівкових коштів з його банківського рахунку.
Згідно ч. 8 ст. 9 Закону України №2464-VI платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої  статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.
Відповідно до підпункту 1 пункту 2 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.15 №449, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 07 травня 2015 року за №508/26953 (далі - Інструкція №449), сплата єдиного внеску здійснюється за місцем обліку такого платника у національній валюті шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на відповідні рахунки органів доходів і зборів, відкриті в органах Державної казначейської служби України (далі - органи Казначейства), для його зарахування, крім єдиного внеску, який сплачується в іноземній валюті розташованими за межами України підприємствами, установами, організаціями (у тому числі міжнародними) за працюючих у них громадян України та громадянами України, які працюють або постійно проживають за межами України, відповідно до договорів про добровільну участь.
Підпункт 4 пункту 2 розділу IV  Інструкції №449 кореспондується з частиною 12 статті 9 Закону України №2464-VI відповідно до норм яких єдиний внесок підлягає сплаті незалежно від фінансового стану платника. 
Частиною дев`ятою статті 25 Закону №2464-VIвстановлено, що передача платниками єдиного внеску своїх обов`язків з його сплати третім особам заборонена, крім випадків, передбачених законодавством.
При цьому, Законом №2464-VI не врегульовано випадки наявності обставини, що виключають (унеможливлюють) виконання обов`язку зі сплати єдиного внеску.
Тобто у спеціальному законі, виключно яким визначається порядок сплати єдиного внеску (частина друга статті 2), наявні прогалини щодо порядку виконання встановленого Законом №2464 обов`язку платника єдиного внеску щодо його сплати в умовах, зокрема, неможливості застосування регламентованого цим Законом способу виконання відповідного обов`язку. Наявність таких прогалин обумовлює безпосереднє застосування регламентованих цим Законом принципів: обов`язковості сплати та захисту прав і законних інтересів застрахований осіб (стаття 3), а також положень інших нормативно-правових актів в частині, що не суперечить цьому Закону (частина перша статті 1).
Відповідно до частин 1, 3 статті 237 Цивільного кодексу (ЦК) України представництвом є правовідношення, в якому одна сторона (представник) зобов`язана або має право вчинити правочин від імені другої сторони, яку вона представляє. Представництво виникає на підставі договору, закону, акта органу юридичної особи та з інших підстав, встановлених актами цивільного законодавства.
Згідно з ч. 1 ст. 1000 ЦК України за договором доручення одна сторона (повірений) зобов`язується вчинити від імені та за рахунок другої сторони (довірителя) певні юридичні дії. Правочин, вчинений повіреним, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов`язки довірителя.
Відповідно до ст. 1003 ЦК України  у договорі доручення або у виданій на підставі договору довіреності мають бути чітко визначені юридичні дії, які належить вчинити повіреному. Дії, які належить вчинити повіреному, мають бути правомірними, конкретними та здійсненними.
Встановлено, що ПАТ “Рівнеазот” як платник єдиного внеску на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування не міг ухилитися від сплати єдиного внеску, не зважаючи на те, що на всі кошти, які містяться на рахунках ПАТ “Рівнеазот”, було накладено арешт. 
У зв`язку з такими обставинами ПАТ “Рівнеазот” було позбавлене можливості здійснити сплату єдиного внеску зі свого банківського рахунку, що і стало підставою для вжиття заходів, спрямованих на виконання свого обов`язку щодо сплати податку шляхом укладення 29.05.2015 договору доручення №05.15 з ДП “Хімік” ПАТ “Азот”.
Враховуючи наведені вище положення, суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що в результаті реалізації між ПАТ “Азот” та ДП “Хімік” їхніх взаємовідносин за договорами доручення не відбулось передачі третім особам обов`язку платника (Товариства) по сплаті єдиного внеску, що заборонено частиною дев`ятою статті 25  Закону №2464-VI, оскільки власником коштів, від імені якого здійснено відповідні платежі в рахунок сплати сум ЄСВ є саме позивач, а не будь-яка третя особа. 
Та обставина, що відповідні перерахування власних коштів платника єдиного внеску відбулись не з його власного рахунку в умовах неможливості використання власних рахунків платника не може свідчити про порушення платником вимог частини дев`ятої статті 25  Закону №2464-VI.
За наявності прогалин у спеціальному нормативно-правовому акті, а саме Законі №2464-VI щодо порядку (способу) виконання обов`язку платника по сплаті ЄСВ за умов об`єктивної неможливості скористатися передбаченим Законом способом виконання такого обов`язку, правомірними є дії платника єдиного внеску, спрямовані на забезпечення виконання цього обов`язку у будь-який інший спосіб, що не суперечить чинному законодавству.
До таких висновків прийшов і Верховний Суд, що наведені в постановах при перегляді справ: №805/1429/17-а від 21.12.2018; №817/85/16 від 25.01.2019; №812/59/16 від 25.01.2019, №817/110/16 від 06.02.2020.
Таким чином, у вказаних правовідносинах ДП “Хімік” ПАТ “Азот”, перераховуючи соціальний внесок, діяв як повірений від імені позивача, а не як самостійний платник чи третя особа.
Відповідно до звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за вересень 2018 року всього загальна суму єдиного внеску, що підлягає сплаті, складає 4 881 560,42 грн. 
Дана сума була сплачена платником у вересні-жовтні 2018 року, що підтверджується платіжними дорученнями: № ЯА38186 від 08 жовтня 2018 року на суму 1386477,50 грн, №ІІА38067 від 04 жовтня 2018 року на суму 19376,00 грн, № ІІА38068 від 04 жовтня 2018 року на суму 747,00 грн, № ИА38066 від 04 жовтня 2018 року на суму 45006,00 грн, № РА38065 від 04 жовтня 2018 року на суму 2930,00 грн, № ІІА38167 від 08 жовтня 2018 року на суму 1386477,50 грн, № ІІА38598 від 23 жовтня 2018 року на суму 73744,00 грн, № ІІА38578 від 22 жовтня 2018 року на суму 2387,00 грн, №ІІА37677 від 21 вересня 2018 року на суму 1923355,00 грн, № ЯА37678 від 21 вересня 2018 року на суму 73744,00 грн, № РА37669 від 21 вересня 2018 року на суму 9403,25 грн.
Відповідно до п.4 розділу IV Інструкції №449 вимога про сплату боргу (недоїмки) формується під одним порядковим номером до повного погашення сум боргу.
Згідно з п.2 розділу IV Порядку розгляду контролюючими органами -скарг на вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2015 №1124, скарга на вимоги та на рішення про нарахування пені та накладення штрафу подана з дотриманням порядку і строків, визначених пунктом 3 розділу II та пунктом 1 розділу III цього Порядку, зупиняє строки їх сплати до винесення рішення контролюючим органом вищого рівня або дня набрання судовим рішенням законної сили.
Судом також встановлено, що на момент формування оскаржуваної вимоги від 13.11.2018 №Ю-258-11 до неї було включено заборгованість зі сплати єдиного внеску, на підставі яких формувалися попередні вимоги, зокрема, від 14.09.2017, від 12.10.2017, від 14.11.2017, від 14.12.2017, від 15.01.2018, від 14.02.2018, від 15.03.2018, від 16.04.2018, від 15.05.2018, від 13.06.2018, від 12.07.2018, від 13.08.2018, від 13.09.2018, від 11.10.2018. Дані вимоги оскаржувались в судовому порядку.
Отже, Офіс великих платників податків ДФС сформував оскаржувану вимогу, в тому числі, на підставі сум грошового зобов`язання, які позивач узгоджує в порядку судового оскарження попередніх вимог про сплату боргу (недоїмки) за тим же номером, що суперечить чинному законодавству. 
Рішеннями Рівненського окружного адміністративного суду, що набрали законної сили, зокрема у справах: №817/85/16; №817/110/16; №817/299/16; №817/902/16, №817/2117/16, №817/845/17, №817/1135/17 підтверджується скасування частини з попередніх вимог про сплату (недоїмки) з єдиного внеску як протиправних та відсутність суми недоїмки зі сплати єдиного внеску, що була включена до оскаржуваної у даній справі вимоги від 13.11.2018 №Ю-258-11.
Враховуючи наведене вище, судом встановлено безпідставне відображення у інтегрованій картці платника ПрАТ "Рівнеазот" зі сплати єдиного внеску недоїмки, пов`язаної зі сплатою повіреним – ДП “Хімік” ПАТ “Азот” за ПАТ “Рівнеазот” єдиного внеску за період з 01.06.2015 по 30.09.2015 та зарахування поточних платежів за наступні періоди у рахунок погашення даного боргу.
Таким чином, недоїмка зі сплати єдиного внеску станом на 31.10.2018 та вимога №Ю- 258-11 від 13.11.2018 є такими, що сформовані штучно, а саме за рахунок неправомірних дій відповідача по невірному відображенню в інтегрованій картці платника позивача, нарахованих та сплачених ним платежів зі сплати єдиного внеску, а тому суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи відповідача щодо наявності у позивача недоїмки зі сплати єдиного внеску станом на 31.10.2018, що стало підставою для направлення йому вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ю-258-11 від 13.11.2018.
На підставі встановленого суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що вимога про сплату боргу (недоїмки) від 13.11.2018 № Ю-258-11 на суму недоїмки зі сплати єдиного внеску в розмірі 6 548 996,09грн є протиправною та підлягає скасуванню.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Колегія суддів вважає, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, свою позицію перед судом щодо правомірності формування спірної вимоги про сплату боргу (недоїмки), не доказав. Відтак, на підставі встановленого, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позову.
Згідно статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи встановлене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законними та обґрунтованим, прийнятим у відповідності до норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та не впливають на правомірність прийнятого рішення, а тому відсутні підстави для зміни чи скасування рішення суду першої інстанції.

Керуючись статтями 243, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

                                                     п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2019 року у справі № 460/98/19 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Д. М. Старунський 	
судді	 	В. Я. Качмар 	
 	 	А. Р. Курилець  	
                                                                                Повне судове рішення складено 13.05.2020