ПОСТАНОВА
Іменем України

18 березня 2020 року 
Київ
справа №815/2472/15
касаційне провадження №К/9901/19641/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шипуліної Т.М.,
суддів: Бившевої Л.І., Хохуляка В.В.
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Ізмаїльської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2016 (головуючий суддя - Ступакова І.Г., судді: Вербицька Н.В., Милосердний М.М.) у справі № 815/2472/15 за позовом Публічного акціонерного товариства «Ізмаїльський целюлозно-картонний комбінат» до Ізмаїльської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В:
Публічне акціонерне товариство «Ізмаїльський целюлозно-картонний комбінат» звернулося до суду з адміністративним позовом до Ізмаїльської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 14.11.2014 № 0001202201, № 0001212201, №  0001222201, № 0001232201 та від 04.03.2015 № 0000132202.
Одеський окружний адміністративний суд постановою від 22.02.2016 позовні вимоги залишив без задоволення.
Одеський апеляційний адміністративний суд постановою від 17.05.2016 скасував постанову Одеського окружного адміністративного суду від 22.02.2016 та ухвалив нову постанову про задоволення позовних вимог. 
Не погоджуючись із постановою суду апеляційної інстанції, Ізмаїльська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС в Одеській області оскаржила її у касаційному порядку. 
У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2016 та залишити в силі постанову Одеського окружного адміністративного суду від 22.02.2016.
В обґрунтування своїх вимог Ізмаїльська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС в Одеській області посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, а саме: пункту 47.1 статті 47, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), статей 7, 9, 11, 86, 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи судом апеляційної інстанції).
Зокрема, наголошує на відсутності факту підтвердження господарських операцій позивача та його задекларованих постачальників. 
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Ізмаїльською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС в Одеській області проведено документальну планову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства «Ізмаїльський целюлозно-картонний комбінат» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2013, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2012 по 31.12.2013, результати якої оформлено актом від 27.10. 2014 № 2386/15-02-22-01/00278818. 
За наслідками проведеного контрольного заходу податковим органом встановлено допущення позивачем порушень вимог, зокрема:
підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, підпунктів 138.8.1, 138.8.5 пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що слугувало підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень  від 14.11.2014 №0001202201, яким визначено грошове зобов`язання по податку на прибуток у сумі 1 966 803 грн. за основним платежем та у сумі 983 402 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також № 0001222201, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 3 924 449 грн.;
пункту 186.1 статті 186, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що слугувало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення  від 14.11.2014 № 0001212201, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 3 147 750 грн. за основним платежем та в сумі 157 3875 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, що слугувало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 14.11.2014 №0001232201, яким на підставі пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України нараховано штрафні (фінансові) санкції у сумі 510 грн.
Крім того, Ізмаїльською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС в Одеській області була проведена позапланова виїзна перевірка Публічного акціонерного товариства «Ізмаїльський целюлозно-картонний комбінат» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.06.2014 по 31.07.2014 щодо фінансово-господарських взаємовідносин із Товариством з обмеженою відповідальністю «Джест Трейд» та з 01.09.2014 по 30.09.2014 щодо фінансово-господарських взаємовідносин із Товариством з обмеженою відповідальністю «Прогрес ЮА» та подальшого використання у господарській діяльності отриманих від постачальників товарів, результати якої оформлено актом від 12.02.2015 № 0201/15-02-22-02/278818.
За наслідками проведеного контрольного заходу податковим органом встановлено допущення позивачем порушень вимог, зокрема:
пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що слугувало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 04.03.2015 № 0000132202, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 246 714 грн. за основним платежем та в сумі 123 357 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Допущення позивачем вказаних порушень податковий орган пов`язує з неправомірним формуванням показників податкового обліку за наслідками господарських операцій з: 
Приватним підприємством «Ліга-2006» на підставі договору від 10.10.2012 №Т-12/10/3 та від 02.01.2013 № 2 (додаткова угода) щодо поставки котельного палива;
Приватним підприємством «Лапа» на підставі договору від 15.02.2013 №ДГ-51  та від 30.09.2013 (додаток №1) щодо поставки продукції на умовах поставки - DDU (вартість транспортування включена в ціну товару) палива;
Товариством з обмеженою відповідальністю «Нік7» на підставі договору від 11.06.2012 № Т-12/34 та від 13.07.2012 № 1 (додаткова угода) щодо поставки котельного палива;
Товариством з обмеженою відповідальністю «КГ «Вікторі» на підставі договору від 06.08.2012 № Т-12/38 щодо поставки котельного палива;
Товариством з обмеженою відповідальністю «Крістенс» на підставі договору від 01.07.2013 № 21 щодо поставки послуг з діагностики підшипникових вузлів технологічного обладнання, балансування робочих коліс вентиляційного і насосного обладнання, центровки вузлів та механізмів обладнання;
Товариством з обмеженою відповідальністю «Дегар-Т» на підставі договору від 28.08.2012 № 2808124 щодо виконання робіт по виготовленню анілоксованих валів року;
Товариством з обмеженою відповідальністю «Украгро-М» на підставі договору від 04.10.2011 № 14 щодо поставки зі складу продавця запасних частин до сільськогосподарської техніки;
Приватним підприємством «Регіон-04» на підставі договору від 06.11.2012 № 6/11 щодо поставки ножів ГТ15.2245, ГТ15.2246, ГТ15.1257, ГТ15.1881;
Товариством з обмеженою відповідальністю «Джест-Трейд» на підставі договору від 15.06.2014 № 15/06 щодо поставки котельного палива;
Товариством з обмеженою відповідальністю «Прогрес ЮА» на підставі договору від 30.07.2014  № 3007/14 щодо поставки котельного палива;
Приватною виробничо-комерційною фірмою «РОЗС» на підставі договору від 27.02.2012 № 27/02 щодо поставки ТУ У 24.1-20324162-001-2003;
Товариством з обмеженою відповідальністю «Ультра Папір» на підставі договору від 01.02.2013 №М-13/10 щодо поставки макулатури;
Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 на підставі договору від 04.01.2012 №  А-12/6 щодо надання транспортних послуг;
Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 на підставі договору від 04.01.2012 №  А-12/13 щодо надання транспортних послуг;
Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_3 на підставі договору від 04.01.2013 № А-13/5 щодо надання транспортних послуг;
Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_4 на підставі договору від 04.01.2013 №  А-12/5 щодо надання транспортних послуг.
На думку податкового органу, такі господарські операції не були спрямовані на реальне настання правових наслідків. У підтвердження своєї позиції відповідач посилається на дефектність оформлених за наслідками вказаних операцій первинних документів, що виключає підтвердження фактичного здійснення договірних зобов`язань. Крім того, податковий орган вказував на результати контрольних заходів (акти неможливості проведення зустрічних звірок), здійснених щодо контрагентів постачальників позивача, за наслідками яких встановлено сумнівний характер господарської діяльності. 
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції керувався тим, що пред`явлені позивачем первинні документи за наслідками господарських операцій з постачальниками не є достатніми доказами для висновку про їх реальне здійснення.
Скасовуючи судове рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове - про задоволення позову, суд апеляційної інстанції виходив із того, що фактичне виконання спірних договірних правовідносин підтверджується належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами. Недоліки певних первинних документів чи їх відсутність не є підставою для беззаперечного висновку про безтоварний характер господарських операцій, яких вони стосуються.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.
Пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат та податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Водночас висновки про нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів мають підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не можуть ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише порушеннями контрагентами постачальника вимог законодавства при веденні фінансово-господарської діяльності або деякими неточностями в первинних документах.
Платник податків (покупець товарів) не має обов`язку та повноважень здійснювати на час вчинення операцій та після вчинення операцій контроль за дотриманням продавцем, відомості щодо реєстрації якого як юридичної особи містяться у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України та як платника податку на додану вартість - у Реєстрі платників податку на додану вартість, вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності та оподаткування і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит та бюджетне відшкодування за вчинені порушення продавцем.
Допущені постачальником порушення вимог законодавства при веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідну відповідальність щодо нього та не впливають на право покупця на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість.
Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій, суд апеляційної інстанції встановив, що вони є реальними та підтверджуються долученими Публічним акціонерним товариством «Ізмаїльський целюлозно-картонний комбінат» до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а саме: договорами, деклараціями, рахунками на оплату постачальника, платіжними дорученнями, сертифікатами якості, прибутковими ордерами, податковими накладними, видатковими накладними, актами надання послуг, актами здачі-прийняття робіт, товарно-транспортними накладними тощо.
Вказану первинну документацію судом апеляційної інстанції оцінено як таку, що надає можливість ідентифікувати фактичне здійснення договірних зобов`язань між сторонами.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами.
Не подано відповідачем і жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників - Приватного підприємства «Ліга-2006», Товариства з обмеженою відповідальністю «Ник-7», Товариства з обмеженою відповідальністю «Консалтингова група «Вікторі», Приватної виробничо-комерційної фірми «Розс», Приватного підприємства «Лапа», Товариства з обмеженою відповідальністю «Джест-Трейд», Товариства з обмеженою відповідальністю «Прогрес ЮА», Приватного підприємства «Регіон-04», Товариства з обмеженою відповідальністю «Украгро-М», Товариства з обмеженою відповідальністю «Крістенс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дегар-Т», Товариства з обмеженою відповідальністю «Ультра Папір» та фізичних осіб-підприємців, як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо.
За таких обставин у сукупності висновок суду апеляційної інстанції про безпідставність твердження контролюючого органу про неправомірність формування позивачем податкового кредиту та витрат за здійсненими із задекларованими постачальниками господарськими операціями ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
Крім того, з оскаржуваних судових рішень не вбачається й доведення податковим органом у випадку, що розглядається, допущення позивачем порушень, які були підставою для застосування до позивача відповідальності у порядку, передбаченому пунктом 121.1 статті 121 Податкового кодексу України, згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 14.11.2014 №0001232201.
За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
З огляду на викладене, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Ізмаїльської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області без задоволення, а оскаржуваного судового рішення суду апеляційної інстанції - без змін. 
Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-IX, статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Ізмаїльської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області залишити без задоволення.
Постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2016 у справі №  815/2472/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Судді Верховного Суду 	 	Т.М.Шипуліна Л.І.Бившева В.В.Хохуляк