ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 червня 2020 р.	Справа № 520/7422/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.,
представників сторін : позивача - Ярічевського В.В., відповідача - Коваленко М.В.,
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.11.2019 року, головуючий суддя І інстанції: Сагайдак В.В., м. Харків, повний текст складено 26.11.19 року по справі № 520/7422/19
          за позовом         ОСОБА_1  
          до        Головного управління ДПС у Харківській області                
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення, вимоги, постанов,
ВСТАНОВИВ

ОСОБА_1 (далі по тексту – ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі по тексту – ГУ ДФС у Харківській області, відповідач), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати:
податкові повідомлення-рішення №№00011131306, 00011141306, 00011151306 від 16.07.2019, прийняті Головним управлінням ДФС у Харківській області;
рішення №00011121306 від 16.07.2019 про застосування штрафних санкцій та донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийняте Головним управлінням ДФС у Харківській області;
вимогу Головного управління ДФС у Харківській області про сплату боргу (недоїмки) від 16.07.2019 № Ф-00000871306;
постанову Головного управління ДФС у Харківській області про накладення адміністративного стягнення № б/н від 16.07.2019 на бланку № 442872;
постанову Головного управління ДФС у Харківській області про накладення адміністративного стягнення № б/н від 16.07.2019 на бланку № 442874.
В обґрунтування позовних вимог пояснив, що ФОП ОСОБА_2 надавав послуги, зокрема, з транспортного експедирування, та по цим операціям цілком правомірно відносив до складу загального оподатковуваного доходу лише суму винагороди за виконання цих послуг, оскільки за визначенням ст.929 ЦК України платою експедитора вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування, та не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, а також на оплату обов`язкових платежів та зборів, що надходять від клієнта на рахунок експедитора. Вважає, що такий порядок формування загального оподатковуваного доходу узгоджується з узагальнюючою податковою консультацією, затвердженою наказом ДФС України від 06.07.2012 № 610. Враховуючи викладене, вважає хибним висновок відповідача про порушення ФОП ОСОБА_2 вимог п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України. 
Крім того, стверджує, що позивачем правильно віднесено до складу витрат витрати на відрядження найманих працівників (водіїв), на підставі належних первинних документів – наказів про відрядження, посвідчення про відрядження з відмітками про вибуття/прибуття, звітів про використання коштів на відрядження. Однак, відповідачем було проігноровано вказані первинні документи та зроблено хибний висновок про відсутність підстав для врахування вказаних коштів до складу витрат, ґрунтуючись лише на тому, що згідно з відомостями митниці відсутня інформація про перетин державного кордону України водіями ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 та ОСОБА_6 . Водночас, відомості митниці, на думку позивача, не є належним доказом відсутності у позивача права на врахування коштів, виплачених водіям на відрядження, до складу витрат, а тому хибними є висновки відповідача про заниження позивачем доходу. Враховуючи, що визначення остаточного розрахунку по податку на доходи з фізичних осіб грунтувалося на бездоказових та безпідставних висновках відповідача про допущення позивачем порушень пп.177.2 пп.177.4.5 п.177.4, пп.177.5.3 п.177.5 ст.177 ПК України, податкові повідомлення – рішення про донарахування податку з доходів фізичних осіб, війського збору, вимога про сплату єдиного внеску, рішення про застосування штрафних санкцій та постанови про накладення на позивача адміністративного стягнення у вигляді штрафу підлягають скасуванню в судовому порядку. 
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 26.11.2019 по справі № 520/7422/19 адміністративний позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , код   НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Харківській області (код в ЄДРПОУ 43143704, адреса: 61057, м. Харків, вул. Пушкінська, 46) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення, вимоги, постанов -  задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано :
податкові повідомлення-рішення №00011131306, №00011141306 від 16 липня 2019 року, прийняті Головним управлінням ДФС у Харківській області;
рішення №00011121306 від 16.07.2019 року про застосування штрафних санкцій та донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийняте Головним управлінням ДФС у Харківській області;
вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.07.2019 року № Ф-00000871306;
постанову Головного управління ДФС у Харківській області про накладення адміністративного стягнення № б/н від 16.07.2019 року на бланку № 442872;
постанову Головного управління ДФС у Харківській області про накладення адміністративного стягнення № б/н від 16.07.2019 року на бланку № 442874.
В задоволенні іншої частини позовних вимог – відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (код в ЄДРПОУ 43143704, адреса: 61057, м. Харків, вул. Пушкінська, 46) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , код НОМЕР_1 ) суму сплаченого судового збору у розмірі 9605,40 грн. (дев`ять тисяч шістсот п`ять гривень 40 копійок).
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.11.2019 по справі № 520/7422/19 скасувати в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити в повному обсязі. 
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що в силу п.177.2 ст.177 ПК України, до складу оподатковуваного доходу позивача як ФОП, який перебуває на загальній системі оподаткування, повинні відноситися всі суми, які надходять на його розрахунковий рахунок. Оскільки позивачем відносилися до складу доходу лише суми виручки, вважає, що ФОП ОСОБА_1 занижено загальний оподатковуваний дохід на загальну суму 23990889,92 грн. (у т.ч. за 2017 рік – на 11813910,11 грн., за 2018 рік – 12176979,81 грн.).  Поряд з цим, позивачем не було включено до складу витрат суми, перераховані на користь контрагентів-постачальників за надані послуги, в результаті чого позивачем було занижено витрати на суму 22050089,28 грн. (у т.ч. за 2017 рік – на 10723973,95 грн., за 2018 рік – 11326115,33 грн.). Крім того, ФОП ОСОБА_1 , всупереч пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України було безпідставно, без документального підтвердження віднесено до складу витрат суму добових на відрядження в розмірі 2464343,00 грн. (у т.ч. за 2017 рік – 859242,10 грн., за 2018 рік – 1765100,90 грн.). Такого висновку відповідач дійшов у зв`язку з тим, що у міжнародних товарно-транспортних накладних, наданих позивачем до перевірки, зазначені відомості про зовсім інших водіїв, ніж ті, що вказані в авансових звітах про відрядження, які додавались до цих ТТН. При цьому, згідно з відповідями митниці ДФС України, наданими на запит ГУ ДФС у Харківській області, водії ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 та ОСОБА_6 не перетинали державний кордон України, а відтак, фактично у відрядження не відбували. Враховуючи викладене, вважає вірними висновки відповідача про заниження ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу, що призвело до заниження податку на прибуток з доходів фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі по тексту – ЄСВ). Отже, на думку відповідача, оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення та постанови винесені правомірні та скасуваню не підлягають. 
Представник відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав з підстав, викладених в останній, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.11.2019 по справі № 520/7422/19 в частині задоволення позову, ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Представник позивача в надісланому до суду письмовому відзиві та у судовому засіданні просив суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін. Вказує, що відповідачем не взято до уваги правової природі договору експедирування, яка обумовлює два види надходжень до експедитора від клієнта, одним з яких є плата за послугу експедирування (дохід експедитора), а іншим є надходження коштів від клієнта, за рахунок яких виконуються або організується виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу (який до доходу експедитора не відноситься). Враховуючи викладене, позивачем обґрунтовано відносились в дохід виключно кошти, які є виручкою позивача - плата за послуги транспортного експедирування, тобто, кошти, які він отримав на свою користь. Однак, відповідачем помилково віднесено до виручки експедитора кошти, які він отримав від клієнта, призначені для оплати послуг, відмінних від транспортного експедирування, та надавалися іншими особами, за обумовлену плату. Ці кошти не були власністю позивача, а були транзитними за своїм призначенням, а відтак, не підлягали включенню до складу доходу ФОП ОСОБА_1 .  
На думку позивача, стаття 177 ПК України не регулює порядок формування доходу фізичної особи-підприємця за результатами діяльності з надання послуг транспортного експедирування, оскільки такий порядок саме для цього виду послуг регулюється спеціальною нормою – ст.164 ПК України. 
Крім того, вказує на наявність обґрунтованих підстав для включення до складу валових витрат коштів, виплачених позивачем на відрядження найманим працівникам (водіям), які повністю підтверджені первинними документами (наказами, звітами, посвідченнями про відрядження). На думку позивача, міжнародні товарно-транспортні накладні та відомості баз даних окремих митниць не є доказом відсутності у позивача права на включення вказаних коштів до складу витрат.
З огляду на наведене, висновки відповідача про порушення ФОП ОСОБА_1 п.177.2, пп.177.4.5 ст.177.4 ст.177 ПК України вважає хибним, а винесені на їх підставі податкові повідомлення-рішення, рішення про застосування штрафних санкцій, вимога про сплату єдиного внеску та постанови про накладення штрафу – такими, що підлягають скасуванню. 
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що фахівцями Головного управління ДФС України у Харківській області, на підставі наказу №3463 від 15.05.2019, проведено  документальну планову виїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.
За результатами перевірки складено акт перевірки від 02.07.2019 №2268/20-40-13-06-08/ НОМЕР_2 (т.1, а.с.29-66), яким зафіксовано порушення : 
п. 177.2, пп. 177.4.5 п. 177.4, пп. 177.5.3 п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України (далі по тексту – ПК України) - заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 623800,19 грн., в тому числі за 2017 рік в сумі 207705,91 грн. та за 2018 рік у сумі 416094,28 грн.;
пп. 1.2, пп. 1.6 п.161 підрозділу 10 розділу XX ПК України від 02.12.2010 із змінами та доповненнями - зниження податкових зобов`язань зі сплати військового збору на загальну суму 51983,35 грн., у т.ч. за 2017 рік - на 17308,83 грн. та за 2018 рік - 34674,52 грн.;
абз. 1 п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 2 ст. 9 Закону України від 08.07.2010 „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” із змінами та доповненнями - заниження єдиного внеску фізичної особи-підприємця від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 219315,83 грн., в т.ч. за 2017 рік на суму 93225,00 грн. та за 2018 рік на суму 126090,83 грн.;
п. 177.10 ст. 177 ПК України - порушення встановленого порядку ведення результатів підприємницької діяльності в книзі обліку доходів та витрат;
п. 63.3 ст. 63 ПК України - неподання повідомлення за формою №20-ОПП до Східного управління ГУ ДФС у Харківській області.
На підставі наведених висновків акту перевірки Головним управлінням ДФС у Харківській області були прийняті:
податкове повідомлення-рішення  №00011131306 від 16.07.2019, за порушення п. 177.2, пп. 177.4.5., п. 177.4, пп. 177.5.3 п. 177.5 ст. 177 ПК України, про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 935700,29 грн., в тому числі за основним платежем - 623800,19 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 311900,10 грн. (т.1, а.с.20);
податкове повідомлення-рішення №00011141306 від 16.07.2019, за порушення пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, про збільшення позивачу грошового зобов`язання по сплаті військового збору на загальну суму 77975,03 грн., в тому числі за основним платежем - 51983,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями — 25991,68 грн. (т.1, а.с.21);
податкове повідомлення -  рішення  № 00011151306 від 16.07.2019,  за порушення п. 63.3 ст. 63, ст. 66 ПК України про застосування до позивача адміністративного штрафу в сумі 170,00 грн. (т.1, а.с.22);
рішення №00011121306 від 16.07.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 31254,08 грн., за порушення абз. 1 п. 2, ч. 1 ст. 7, п. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (т.1, а.с.23);
вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 16.07.2019 №Ф-00000871306 про сплату заборгованості з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 219315,83 грн. (т.1, а.с.24);
постанову від 16.07.2019 № 442872 про накладення адміністративного стягнення, якою позивача притягнуто до адміністративної відповідальності у вигляді штрафу в сумі 680,00 грн. (т.1, а.с.26) на підставі протоколу від 02.07.2019 (т.1, а.с.28);
постанову від 16.07.2019 № 442874 про накладення адміністративного стягнення, якою позивача притягнуто до адміністративної відповідальності у вигляді штрафу в сумі 136,00 грн. (т.1, а.с.25) на підставі протоколу від 02.07.2019 (т.1, а.с.27).
Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою, рішенням про застосування штрафних (фінансових) санкцій, постановами про накладення штрафу, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з даним позовом про визнання їх протиправними та скасування.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з протиправності податкових повідомлень-рішень від 16.07.2019 №00011131306, №00011141306, рішення від 16.07.2019 №00011121306 про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 16.07.2019 № Ф-00000871306 та постанов від 16.07.2019 на бланку № 442872 та на бланку № 442874, як таких, що винесені на підставі необґрунтованого висновку відповідача про завищення позивачем витрат за рахунок віднесення до їх складу витрат на відрядження найманих працівників, та заниження доходу за рахунок невключення до нього транзитних сум доходів. 
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.07.2019 № 00011151306, суд першої інстанції виходив з його правомірності, оскільки позивачем не подано до органу Державної фіскальної служби повідомлення за формою 20-ОПП.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, отже, перегляду підлягає рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець. До видів діяльності позивача віднесено код КВЕД 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний); код КВЕД 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту. Позивач зареєстрований платником ПДВ згідно свідоцтва №2546807916.
Фактично у перевіреному періоді позивач здійснював діяльність вантажного автомобільного транспорту та надавав послуги міжнародного транспортного експедирування, що відображено в акті перевірки та не заперечується позивачем по справі. 
Матеріалами справи підтверджено, що ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність на загальній системі оподаткування.
Відповідно до ч.1 ст.929 Цивільного кодексу України за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. 
Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням. 
Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо). 
Положення цієї глави поширюються також на випадки, коли обов`язки експедитора виконуються перевізником (ч.2 ст.929 ЦК України). 
Судом апеляційної інстанції встановлено, що однією з фактичних підстав для збільшення грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2017 та 2018 роки слугував висновок відповідача про заниження ФОП ОСОБА_1 доходу на 23990889,92 грн. за рахунок невключення до складу доходу усіх сум, отриманих платником на розрахунковий рахунок за здійснення підприємницької діяльності. 
За твердженням позивача, частина сум, які надходили на розрахункові рахунки позивача, є транзитними коштами, тобто, перераховувались замовниками позивачеві як експедитору для забезпечення організації перевезень за рахунок замовника. На думку позивача, вказані кошти не є винагородою експедитора, та не повинні включатися до складу загального оподатковуваного доходу. 
За визначенням пп.162.1.1 п. 162.1 ст.162 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) платником податку з доходів фізичних осіб є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Об`єктом оподаткування резидента є, серед іншого, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (пп.163.1.1 п.163.1 ст.163 ПК України). 
Відповідно до п.164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. 
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. 
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до  пункту 177.2  статті 177 та  пункту 178.3  статті 178 цього Кодексу.
Статтею 177 ПК України урегульовано питання оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Оскільки ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність на загальній системі оподаткування, норми саме цієї статті підлягають застосуванню до спірних відносин щодо визначення об`єкту оподаткування податком з доходів фізичних осіб. 
Пунктом 177.2 статті 177 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Враховуючи викладене, до складу чистого оподатковуваного доходу фізичної особи-підприємця, яка перебуває на загальній системі оподаткування, зараховується вся виручка, що надійшла фізичній особі-підприємцю як в грошовій, так і негрошовій формі, зокрема, і виручка у вигляді безготівкових грошових коштів, що надійшли на банківський рахунок, зменшена на суму документально підтверджених витрат.
Разом з тим, як встановлено під час перевірки та не заперечується позивачем по справі, до складу чистого оподатковуваного доходу від здійснення транспортно-експедиційної діяльності, з якого сплачувався податок з доходів фізичних осіб, позивачем відносилась лише сума винагороди експедитора, що, на думку представника позивача, обумовлюється особливим характером транспортно-експедиційної діяльності.
Слід відмітити, що здійснення транспортно-експедиційної діяльності має вплив на механізм оподаткування доходів лише такої фізичної особи-підприємця, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування та є платником єдиного податку першої-третьої груп. 
Так, пунктом 292.4 статті 292 ПК України передбачено, що у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).
Однак, враховуючи, що стаття 292 ПК України має назву «Порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп», слід дійти висновку, що ця норма матерального права застосовується виключно при оподаткуванні доходу платників єдиного податку, та не може бути застосована до фізичних осіб-підприємців, що перебувають на загальній системі оподаткування, незалежно від виду діяльності, який вони провадять. 
Доводи позивача про необхідність застосування до спірних відносин пункту 292.4 статті 292 ПК України «за аналогією», є хибними з огляду на вищевикладене. 
Оскільки Податковим кодексом України визначено порядок формування доходів для платників податків першої-третьої груп, а визначення доходу для фізичних осіб-підприємців на загальній системі оподаткування окремо для даного виду діяльності відсутнє, то необхідним є застосування до спірних відносин статті 177 ПК України «Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування».  
Твердження позивача про те, що норми п.177.2 ст.177 ПК України не застосовуються до спірних відносин, а визначення доходу позивача відбувається згідно зі статтею 164 ПК України, є помилковими, оскільки норма статті 164 ПК України є загальною та містить пряме посилання на пункт 177.2 статті 177 ПК України, як на правову підставу формування доходу фізичної особи-підприємця від провадження господарської діяльності. 
Посилання позивача, з яким помилково погодився суд першої інстанції, на ч. 3 ст. 10, ч. 2 ст. 12 Закону України "Про транспортно - експедиторську діяльність", колегія суддів відхиляє, оскільки спеціальною нормою, яка підлягає застосуванню є п.177.2 ст.177 ПК України, а вказаний Закон не є нормативно-правовим актом з питань оподаткування та не регулює порядок формування фізичними особами-підприємцями чистого оподатковуваного доходу як об`єкту оподаткування податком з доходів фізичних осіб. 
Відповідно до преамбули цього Закону, він встановлює лише правові та організаційні засади транспортно-експедиторської діяльності в Україні і спрямований на створення умов для її розвитку та вдосконалення, а відтак, не може бути підставою для звільнення позивача від обов`язку належного ведення податкового та бухгалтерського обліку. 
Також, колегія судді вважає за необхідне відмітити, що при обчисленні та декларуванні податкових зобов`язань з податку на додану вартість, позивачем в якості бази оподаткування ПДВ було взято не суму винагороди експедитора, а загальну суму коштів, що надійшла на розрахунковий рахунок. 
Так, ФОП ОСОБА_1 відповідно до поданих до ГУ ДФС у Харківській області податкових декларацій з ПДВ, податкові зобов`язання з ПДВ за 2017-2018 роки становлять 45 088 149,00 грн., у т.ч. за основною ставкою (автомобільні вантажні перевезення на митній території України)– 485 553,00 грн., за нульовою ставкою (послуги з міжнародних перевезень вантажів) – 44 602 596,00 грн. 
Вказана загальна сума майже відповідає сумі загального оподатковуваного доходу, визначеного контролюючим органом під час перевірки, а саме 45 751 858,50 грн.
Отже, твердження представника позивача про те, що податкове зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб у спірних відносинах обчислюється виключно з виручки ФОП від послуг з транспортного експедирування, суперечить методиці, за якою позивачем нараховувались податкові зобов`язання з ПДВ.  
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок акту перевірки про заниження ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу за рахунок включення до нього лише виручки експедитора, а не всіх коштів, що надходили на рахунок позивача у зв`язку зі здійсненням транспортно-експедиційної діяльності. 
Як зазначено в акті перевірки, в результаті наведених порушень п.177.2 ст.177 ПК України ОСОБА_1 було занижено суму загального оподатковуваного доходу на 23 990 889,92 грн., у т.ч. за 2017 рік  в сумі 11 813 910,11 грн., за 2018 рік – в сумі 12 176 979,81 грн. 
Крім того, за висновком акту перевірки, позивачем, в порушення пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України неправомірно (без документального підтвердження) віднесено до складу витрат суму добових на відрядження в розмірі 2 624 343,00 грн., у т.ч. за 2017 рік – 859 242,10 грн., за 2018 рік – 1 765 100,90 грн. 
Надаючи правову оцінку висновку відповідача про порушення позивачем вимог пп.177.4.5  п.177.4 ст.177 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
Підпунктом 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, витрати на відрядження найманих працівників. 
Не включаються до складу витрат підприємця: 
витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
документально не підтверджені витрати (пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України).
Відповідно до абз. 13 пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 ПК України сума добових визначається в разі відрядження: 
у межах України та країн, в`їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в`їзд), - згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами; 
до країн, в`їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в`їзд), - згідно з наказом про відрядження за наявності документальних доказів перебування особи у відрядженні (відміток прикордонних служб про перетин кордону, проїзних документів, рахунків на проживання та/або будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні).
Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, подається за формою, встановленою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, до закінчення п`ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує таке відрядження (пп. «а» п. 170.9.2 п.170.9 ст.170 ПК України).
За твердженням відповідача, ФОП ОСОБА_1 було безпідставно віднесено до складу валових витрат витрати на відрядження найманих працівників (добові), нараховані водіям, які, на думку відповідача, фактично у відрядженнях не перебували, оскільки їх прізвища, імена та по батькові не зазначені у наданих до перевірки міжнародних товарно-транспортних накладних (CMR).
Як зазначено в акті перевірки, на перевірку ФОП ОСОБА_1 було надано накази про направлення працівників у відрядження та платіжні документи, що підтверджують тривалість відрядження, в тому числі за кордоном, виплати відрядженим працівникам грошових авансів, міжнародні товарно-транспортні накладні (CMR).
Протягом 2017-2018 років позивачем було включено до складу валових витрат суму добових в розмірі 29866607,30 грн., нарахованих найманим особам (водіям), які згідно з поясненнями ФОП ОСОБА_1 , наданими в ході перевірки, перебували у відрядженнях в якості других водіїв : ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_6 , ОСОБА_5 .
Однак, у міжнародних товарно-транспортних накладних, доданих до авансових звітів, перелік яких наведено в акті перевірки, відображені дані інших водіїв (інші ПІБ). 
У зв`язку з вищевикладеним в ході перевірки до митниць ДФС України були направлені запити про надання інформації щодо перетину вказаними особами державного кордону, в якості найманих працівників (водіїв) перевізника ОСОБА_1 .
На вказані запити отримано відповіді, копії яких надано відповідачем до матеріалів справи, згідно з якими Донецька та Дніпропетровська митниці ДФС повідомили про відсутність інформації щодо перетину державного кордону вищезазначеними громадянами; Кіровоградська, Київська та Полтавська митниці ДФС повідомили про відсутність у зоні діяльності цих митниць пунктів пропуску через державний кордон України для автомобільного сполучення; Чернігівська та Луганська митниці ДФС повідомили про невстановлення фактів перетину кордону транспортного засобами під керуванням водіїв, зазначених у запитах.
Згідно з відповідями Харківської, Запорізької, Сумської та Одеської митниць ДФС встановлено факти виїзду ОСОБА_2 за кордон в якості водія 21.08.2017, 06.05.2017, 28.07.2018, 09.08.2017, 23.04.2017, 28.07.2018, 22.07.2018, 11.05.2018, 27.04.2018, фактів перетину митного кордону іншими транспортними засобами під керуванням водіїв, зазначених у запиті ГУ ДФС у Харківській області, не виявлено. 
З огляду на отриману відповідачем інформацію в акті зроблено висновок, що в ході перевірки документально підтверджено перебування у відрядженнях лише найманого працівника ОСОБА_2 (у п`яти відрядженнях з шістнадцяти) по авансовим звітам, та вказано, що документально підтвердженою сумою добових є лише 362 264,30 гривень.
Проте, колегія суддів вважає за необхідне вказати, що на органи Державної митної служби покладено обов`язки зі здійснення виключно митного, а не паспортного контролю.
Так, за визначенням п. 24 ст. 4 Митного кодексу України митний контроль - сукупність заходів, що здійснюються з метою забезпечення додержання норм цього Кодексу, законів та інших нормативно-правових актів з питань митної справи, міжнародних договорів України, укладених у встановленому законом порядку.
Відповідно до ст.33 Митного кодексу України інформаційні ресурси митних органів складаються із відомостей, що містяться у документах, які надаються під час проведення митного контролю та митного оформлення товарів, транспортних засобів, та інших документах.
Згідно з поясненнями представника позивача, які не спростовані відповідачем по справі, митний контроль проходив той водій, який декларував вантаж, другий водій митного контролю не проходив, і для цілей митниці є виключно пасажиром.
З огляду на викладене, у базах даних Державної митної служби відсутні відомості про всіх водіїв, які перетинали кордон України, однак, жодних цінностей не декларували. 
Відповідно до ст.3 Закону України «Про порядок виїзду з України і в`їзду в Україну громадян України» перетинання громадянами України державного кордону України здійснюється в пунктах пропуску через державний кордон України після пред`явлення одного з документів, зазначених у статті 2 цього Закону.
Правила перетинання державного кордону України громадянами України  встановлюються Кабінетом Міністрів України відповідно до цього Закону та інших законів України.
Згідно з п. 10 Правил перетинання державного кордону України громадянами України, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 27.01.1995 № 57, пропуск  громадян  через  державний  кордон  здійснюється уповноваженими  службовими  особами  підрозділу охорони державного кордону.  
Відповідно до п.13 цих Правил під час здійснення  прикордонного  контролю  уповноважені службові особи підрозділу охорони державного кордону використовують бази даних  Держприкордонслужби про осіб, які перетнули державний кордон, вчинили правопорушення, протидію яким законодавством віднесено до компетенції Держприкордонслужби,  яким тимчасово обмежено право виїзду з України, про недійсні, викрадені та втрачені паспортні документи, а також інші передбачені законом бази даних. 
Інформація про громадян,  яким уповноваженою службовою особою Держприкордонслужби  або Головою Державної прикордонної служби надано дозвіл на перетинання державного кордону,  вноситься до відповідної бази даних. 
Враховуючи викладене, відсутність у базах даних Державної митної служби або ДФС України не є належним і достовірним доказом відсутності факту перетину певною особою державного кордону України. Таким доказом може вважатися лише інформація з баз даних Державної прикордонної служби України.
Згідно з п.22, 23 Положення про базу даних "Відомості про осіб, які перетнули державний кордон України", затвердженого наказом Адміністрації Державної  прикордонної  служби України від 25.06.2007 № 472, інформація про особу не може бути надана третій особі або поширена  будь-яким  іншим  чином  без  письмової   згоди   особи, відомості  про  яку  занесено  до Бази даних осіб,  крім випадків, передбачених законами України. 
Інформація  з  Бази даних осіб надається у формі витягів безкоштовно на письмову вимогу суду, прокуратури, органів дізнання і  слідства  та  інших  органів державної влади (посадових осіб) у зв`язку зі здійсненням ними повноважень, визначених законодавством України.
Однак, як встановлено судом апеляційної інстанції, до Державної прикордонної служби України запити щодо фіксування перетину державного кордону Гричановим В.В., Мєдвєдєвим А.С., Джаджею Л.О., Манзіним В.Г., Пилипчатіним Д.П. відповідачем не направлялись. 
Згідно зі ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. 
Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків. 
За визначенням, наведеним у ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування. 
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (ст.75 КАС України).
Згідно зі ст.74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. 
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що відомості, отримані від митниць ДФС, не є належними, допустимими і достовірними доказами відсутності факту виїзду у відрядження водіїв ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_6 , ОСОБА_5 в періоди, наведені в акті перевірки. 
Посилання відповідача на відсутність відомостей про зазначених водіїв у міжнародних товарно-транспортних накладних, як на підставу для неврахування витрат на добові таких водіїв є неприйнятними, з наступних підстав.
Колегія суддів зазначає, що міжнародні товарно-транспортні накладні - (Convention relative au contrat de transport international de marchandises par route, скорочено - CMR) запроваджено статтею 6 Конвенції про договір міжнародного автомобільного перевезення вантажів (КДПВ) вчиненої 19 травня 1956 року в м. Женеві (приєднання України до Конвенції з застереженням відповідно до Закону №57-V від 01.08.2006).
Згідно зі ст.6 вказаної Конвенції вантажна накладна містить такі дані: а) дата і місце складання вантажної накладної; b) ім`я та адреса відправника; c) ім`я та адреса перевізника; d) місце   і   дата   прийняття   вантажу  до  перевезення  і передбачене місце його доставки; e) ім`я та адреса одержувача; f) прийняте  позначення  характеру  вантажу  і  спосіб   його пакування  та,  у  випадку  перевезення небезпечних вантажів,  їх загальновизнане позначення; g) кількість вантажних  місць,  їх  спеціальне  маркування  і нумерація місць; h) вага  вантажу  брутто  чи виражена в інших одиницях виміру кількість вантажу; i) платежі,  пов`язані  з   перевезенням   (провізна   плата, додаткові   платежі,   митні  збори,  а  також  інші  платежі,  що стягуються з моменту укладання договору до доставки вантажу); j) інструкції, необхідні для  виконання  митних  та   інших формальностей; к) заява про те, що перевезення здійснюється,  незалежно від будь-яких умов, згідно положень дійсної Конвенції. 
У випадку потреби, вантажна накладна повинна також містити наступні дані: а) заява про те, що перевантаження забороняється; b) платежі, які відправник зобов`язується сплатити; c) сума платежу, що підлягає сплаті при доставці; d) декларована вартість вантажу і сума додаткової цінності його для відправника; e) інструкції відправника перевізнику відносно страхування вантажу; f) погоджений  термін, протягом якого повинно бути виконано перевезення; g) перелік документів, переданих перевізнику. 
Сторони можуть внести у вантажну накладну будь-яку іншу інформацію, яку вони вважають корисною. 
Таким чином, внесення відомостей про водія (чи обох водіїв) у міжнародну товарно-транспортну накладну, на відміну від товарно- транспортної накладної на перевезення по Україні, не є обов`язковим. 
Відтак, відсутність у міжнародних товарно-транспортних накладних (CMR), наданих до перевірки, відомостей про другого водія не є належним та беззаперечним доказом того, що водії ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_6 , ОСОБА_5 не перебували у закордонних відрядженнях протягом строків, зазначених у наказах про відрядження та наведених в акті перевірки.
Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, отримані відомості шляхом порівняння міжнародних товарно-транспортних накладних із звітами про використання коштів та посвідченнями про відрядження не є тим засобом доказування, який би підтвердив обставини неперебування у відрядженні вказаних водіїв.
Як зазначалось вище, належним підтвердженням понесення суб`єктом господарювання витрат у вигляді коштів на відрядження (добові) найманим працівникам, в силу п. 170.9.1, 170.9. 2 ст.170 ПК України, є накази про відрядження та звіти про використання коштів, виданих на відрядження.
Надані документи (накази про відрядження, посвідчення про відрядження з відмітками про вибуття/прибуття та звіти про використання коштів на відрядження або під звіт), а також міжнародні товарно-транспортні накладні містять інформацію про те, що відрядження було пов`язане із перебуванням на території Російської Федерації, в`їзд громадян України до якої не потребує наявності візи (дозволу на в`їзд).
Зауважень щодо оформлення або змісту вказаних документів, наданих для перевірки, відповідачем в акті не викладено.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає, що позивачем обґрунтовано віднесено до складу валових витрат витрати на відрядження ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_6 , ОСОБА_5 , а висновок відповідача про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України не знайшов свого підтвердження в ході розгляду справи. 
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком акту перевірки про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п.177.2 ст.177 ПК України, та вважає хибним висновок відповідача про порушення позивачем пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України.
Водночас, з акту перевірки неможливо встановити, яким чином сума витрат на відрядження вищезазначених водіїв, яку відповідач вважає сумою завищення валових витрат, вплинула на суму чистого оподатковуваного доходу (на яку суму занижено чистий оподатковуваний дохід у зв`язку зі стверджуваним порушенням пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України), та як наслідок – яким чином це порушення вплинуло на суму податку з доходів фізичних осіб, донараховану оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням (623800,19 грн.). 
Так, в акті перевірки (стор. 20 акту) зазначено, що в результаті порушення ОСОБА_1 п.177.2 ст.177 ПК України занижено чистий оподатковуваний дохід на 3 465 556,61 грн., у т.ч. за 2017 рік – в сумі 1 153 921,74 грн., за 2018 рік – в сумі 2 311 634,87 грн.. 
Проте, розбивка цієї суми в розрізі епізодів вчинених позивачем порушень податкового обліку (п.177.2 ст.177 ПК України та пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України) в акті перевірки відсутня. 
Відповідно до ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень. 
Згідно з ч.2 ст.5 КАС України захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. 
Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього   Кодексу, в межах позовних вимог (ч.2   ст.9 КАС України). 
Однак, адміністративний суд не наділений повноваженнями втручатися у вільний розсуд (дискрецію) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за критеріями, визначеними   статтею 2 КАС України. 
Завдання правосуддя полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання вимог права, інакше порушується принцип розподілу влади. Принцип розподілу влади не допускає надання адміністративному суду адміністративно-дискреційних повноважень - єдиним критерієм здійснення правосуддя є право. Тому завданням адміністративного суду є контроль за легітимністю прийняття рішень. 
Виходячи зі змісту положень КАС України щодо компетенції адміністративного суду, останній не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади. 
Відповідно до пп. 20.1.18. п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, визначати у порядку, встановленому цим Кодексом, суми податкових та грошових зобов`язань платників податків.
За приписами пп.54.3.2 п. 54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Враховуючи викладене, слід дійти висновку, що донарахування грошового зобов`язання у разі, якщо перевіркою виявлено заниження грошового зобов`язання платником, віднесено законодавцем до виключних повноважень контролюючих органів, які реалізуються ними у певний визначений законом спосіб.
Відповідно до п.п.1, 3, 4, 5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України  20.08.2015 № 727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року   за № 1300/27745, результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а у разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки. 
Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. 
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. 
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Отже, визначення контролюючим органом грошового зобов`язання платнику податків згідно з пп.54.3.2 п. 54.3 ст.54 ПК України здійснюється на підставі акту перевірки, яким встановлено факти, що свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань. 
Беручи до уваги, що відповідачем в акті перевірки не визначено, яка сума грошового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб донарахована за висновком відповідача про порушення п.177.2 ст.177 ПК України (неврахування до складу доходу всіх сум, що надходять ФОП на розрахунковий рахунок), а яка сума – за висновком про порушення пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України (завищення витрат за рахунок добових (витрат на відрядження водіїв)), враховуючи, що суд позбавлений повноважень самостійно визначити суму податку з доходів фізичних осіб, яку донараховано позивачу по кожному з цих епізодів, судом апеляційної інстанції витребувано у відповідача розрахунок оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в розрізі епізодів. 
На вимогу суду апеляційної інстанції відповідачем було надано розрахунок податкового повідомлення-рішення від 16.07.2019 № 00011131306, в якому зазначено, що по добовим грошове зобов`язання визначено від суми зменшених витрат в розмірі 1 462 693,71 грн. 
Разом з тим, в акті перевірки такий показник відсутній.
Більш того, як вбачається зі змісту акту перевірки, відповідачем в акті перевірки наведено зовсім інші показники, що стосуються висновку про порушення позивачем пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, а саме, вказано, що за рахунок цього порушення ОСОБА_1 завищено витрати на відрядження водіїв на суму 2 624 343,00 грн., у т.ч. за 2017 рік – 859 242,10 грн., за 2018 рік – 1 765 100,90 грн. (аркуш 20 акту перевірки). 
З урахуванням цих показників неможливо отримати суму в розмірі 1 462 693,71 грн., отже вказана сума була розрахована з інших цифрових показників, які не знайшли свого відображення в акті перевірки.
У наданих на вимогу суду письмових поясненнях відповідач зазначає, що під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 було додатково надано авансові звіти за грудень 2016 року на суму добових, відрядних у розмірі 295 161,46 грн. (водії ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 ) та авансові звіти за грудень 2018 року на суму добових, відрядних тощо у розмірі 866 487,83 грн. (водії ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 ). Зазначені суми раніше не були включені до складу понесених витрат, перевіркою зазначені суми були враховані до складу витрат платника, але про це в акті перевірки не зазначено. Отже, при остаточному розрахунку перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 до складу витрат неправомірно віднесено суму добових на відрядження в розмірі 1 462 693,71 грн. (2 624 343,00 грн. – 295 161,46 грн. – 866 487,83 грн.). Тобто, фактично по добовим з урахуванням доданих та зменшених сум приймаються такі показники : 2017 рік – 2 817 379,02 грн., 2018 рік – 2 862 864,97 грн. 
Таким чином, колегія суддів зазначає, що відповідачем фактично нараховано позивачу податкове зобов`язання на підставі показників (1 462 693,71 грн.), які не наведені в акті перевірки, з урахуванням обставин, які не знайшли свого відображення в акті перевірки, що підтверджується самим відповідачем по справі. 
При цьому, відповідачем не надано жодних пояснень з приводу того, з яких підстав перевіряючим було враховано при визначенні доходу та витрат за 2017-2018 роки авансові звіти за грудень 2016 року.
Також, колегія суддів зауважує, що відповідно до пояснень відповідача, наданих на вимогу суду апеляційної інстанції 11.06.2020, сума в розмірі 1 462 693,71 грн. є сумою зменшення витрат (добових на відрядження) лише за 2018 рік, в той же час сума збільшення витрат (добових на відрядження) в розмірі 7647,65 грн. за 2017 рік відповідачем при визначенні грошового зобов`язання врахована не була.
Щодо суми донарахування по епізоду щодо заниження валового доходу (порушення п.177.2 ст.177 ПК України) відповідачем у поясненнях зазначено, що позивачем було чистий оподатковуваний дохід за рахунок валового доходу на 2 002 862,90 грн. (у т.ч. за 2017 рік – 1 153 921,74 грн., за 2018 рік – 848 941,16 грн.).
Однак, такі показники в акті перевірки в акті також відсутні. 
Так, в акті перевірки лише зазначено, що з урахуванням порушень п.177.2 ст.177 ПК України позивачем занижено суму загального оподатковуваного доходу в сумі 23 990 889,92 грн., у т.ч. за 2017 рік – в сумі 11 813 910,11 грн., за 2018 рік – в сумі 12 176 979,81 грн. (аркуш 14 акту перевірки). 
Констатовано, що протягом 2017-2018 років ФОП ОСОБА_1 було включено до складу валових витрат суму добових в розмірі 2 986 607,30 грн., нарахованих найманим особам (водіям), які згідно з поясненнями ОСОБА_1 перебували в якості других водіїв (аркуш 17 акту перевірки). 
Вказано, що в порушення пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України ОСОБА_1 неправомірно (без документального підтвердження) віднесено до складу витрат суму добових на відрядження в розмірі 2 624 343,00 грн., у т.ч. за 2017 рік – 859 242,10 грн., за 2018 рік – 1 765 100,92 грн. (аркуш 20 акту перевірки). 
Зазначено, що з урахуванням порушень пп. 177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України платником податків було занижено суму валових витрат за період, що перевіряється, в розмірі 20 525 333,31 грн., у т.ч. за 2017 рік – 10 659 988,37 грн., за 2018 рік – 9 865 344,94 грн. (аркуш 20 акту перевірки). 
Зроблено висновок, що перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу, відображеного в деклараціях про майновий стан і доходи, з даними про суми чистого оподатковуваного доходу, визначеними в ході перевірки, встановлено порушення п.177.2 ст.177 ПК України, в результаті чого ОСОБА_1 занижено суму чистого оподатковуваного доходу за період, що перевіряється, в розмірі 3 465 556,61 грн., у т.ч. за 2017 рік – 1 153 921,74 грн., та за 2018 рік – 2 311 634,87 грн. (аркуш 20 акту перевірки).
Як пояснив представник відповідача у судовому засіданні, в акті перевірки викладалися не всі показники, встановлені перевіркою, а лише узагальнюючі показники.
Однак, з вищенаведених показників неможливо отримати ті суми завищення витрат (1 462 693,71 грн.) та заниження валового доходу (2 002 862,90 грн.), з яких відповідачем донараховано ФОП ОСОБА_1 грошове зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 16.07.2019 №00011131306.
За таких обставин, колегія суддів зазначає, що з урахуванням розбіжностей між змістом акту перевірки та поясненнями, розрахунком до податкового повідомлення-рішенння від 16.07.2019 №00011131306, наданими відповідачем на вимогу суду апеляційної інстанції,  останній  не може бути прийнято судом в якості мотивованого та обґрунтованого документу, який дозволяв би відокремити суму податкового зобов`язання, нарахованого за висновком відповідача про порушення п.177.2 ст.177 ПК України щодо неправомірного віднесення до складу витрат сум по добовим.
У справі «Рисовський проти України» Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок … і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Враховуючи ненадання відповідачем належного розрахунку до вказаного податкового повідомлення-рішення, що виключає можливість відокремити за даними акту перевірки суму податкового зобов`язання, нарахованого за висновком відповідача про порушення п.177.2 ст.177 ПК України, з яким суд погоджується, від суми, нарахованої на підставі висновку про порушення пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України, який є хибним, беручи до уваги, що суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, самостійно розраховуючи замість нього суму чистого оподатковуваного доходу, з якої повинно розраховуватися грошове зобов`язання, та приймаючи замість цього інше рішення про визначення такої суми податку, яке б відповідало закону, податкове повідомлення-рішення від №00011131306 від 16.07.2019 підлягає скасуванню в повному обсязі.  
Надаючи оцінку вимозі про сплату недоїмки з єдиного внеску від 16.07.2019 № Ф-00000871306 на суму 219315,83 грн., рішенню від 16.07.2019 № 00011121306 про застосування штрафних санкцій в розмірі 31254,08 грн. за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску, податковому повідомленню-рішенню від 16.07.2019 № 00011141306 про донарахування позивачу грошового зобов`язання з військового збору на 77975,03 грн., у т.ч. за основним платежем – 51983,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 25991,68 грн. колегія суддів зазначає, що фактичною підставою для донарахування позивачу єдиного внеску та військового збору слугувало заниження чистого оподатковуваного доходу за 2017-2018 роки. 
Згідно з п.16-1 підрозділу 10 Перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. 
Платниками збору є особи, визначені  пунктом 162.1  статті 162 цього Кодексу. 
Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені  статтею 163  цього Кодексу. 
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. 
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому  статтею 168  цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. 
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у  статті 171  цього Кодексу. 
Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені  статтею 176  цього Кодексу.
Отже, платники, об`єкт і база оподаткування та порядок забезпечення виконання податкових зобов`язань із військового збору є такими ж, як для податку з доходів фізичних осіб. 
Враховуючи, що відповідачем в акті перевірки не зазначено, яка сума військового збору нарахована по епізоду щодо заниження валового доходу за рахунок включення до неї лише сум виручки експедитора (порушення п.177.2 ст.177 ПК України), а яка сума – по епізоду щодо завищення валових витрат за рахунок добових на відрядження (порушення пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України), судом апеляційної інстанції було витребувано у відповідача розрахунок податкового повідомлення-рішення від 16.07.2019 № 00011141306.
Згідно з поясненнями позивача, ФОП ОСОБА_1 нараховано грошове зобов`язання з військового збору в розмірі 45064,41 грн. (у т.ч. за основним платежем - 30042,92 грн., за штрафними (фінансовими (санкціями) – 15021,47 грн.) на суму чистого оподатковуваного доходу, визначену за рахунок заниження валового доходу в розмірі 2 002 862,90 грн., та в сумі 32910,62 грн. (у т.ч. за основним платежем - 21940,41 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 10970,21 грн.) – за рахунок завищення витрат на суму добових на відрядження в розмірі 1 462 693,71 грн.
Однак, як зазначалось вище, вказані суми чистого оподатковуваного доходу та заниження валових витрат, з яких фактично обчислено грошове зобов`язання з військового збору, не відображені в акті перевірки, а відтак, розрахунок грошового зобов`язання з військового збору є необґрунтованим, а винесене на підставі цього розрахунку податкове повідомлення-рішення від 16.07.2019 № 00011141306 є неправомірним та підлягає скасуванню.
З приводу донарахування позивачеві грошового зобов`язання з єдиного внеску та застосування до нього відповідних штрафних санкцій згідно з податковим повідомленням-рішенням від 16.07.2019 № 00011121306, колегія суддів зазначає наступне.  
Згідно з п.4 ч.1 ст.4 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” (далі по тексту – Закон № 2464) платниками єдиного внеску є, зокрема, фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до п.п.1, 2, ч.2 ст.6 Закону № 2464 платник єдиного внеску зобов`язаний:  своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством.
За приписами п.2 ч.1 ст.7 Закону № 2464 єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у  пунктах 4  (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування),  5  та  5-1  частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом (ч.3 ст.7 Закону № 2464).
В силу п.4 ч.1 ст.1 Закону № 2464 (в редакції, чинній до 11.10.2017) максимальною величиною бази нарахування єдиного внеску була максимальна сума доходу застрахованої особи на місяць, що дорівнює двадцяти п`яти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок.
Пунктом 22 Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо підвищення пенсій» від 03.10.2017 № 2148-VIII (далі по тексту – Закон № 2148-VIII) у у пункті 4 частини першої статті 1 Закону № 2464 слова "двадцяти п`яти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом" замінено словами "п`ятнадцяти розмірам мінімальної заробітної плати, встановленої законом".
Отже, з 11.10.2017 зменшено максимальну величину бази оподаткування єдиним внеском для фізичних осіб-підприємців.
Єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4  цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску (ч.5 ст.8 Закону № 2464).
Згідно з ч.ч.2, 3 ст.9 Закону № 2464 обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
За визначенням п. 6 ч.1 ст.1 Закону № 2464 сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, є недоїмкою.
Відповідно до ч.11 ст.9 Закону № 2464 у разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються фінансові санкції, передбачені цим Законом.
Частинами 3, 4 ст.25 Закону № 2464 встановлено, що суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів. 
Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
За приписами п.3 ч.11 ст.25 Закону № 2464 орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що грошове зобов`язання з єдиного внеску відповідачем донараховано ФОП ОСОБА_1 з урахуванням максимальної величини бази нарахування ЄСВ – максимальної суми доходу застрахованої особи, а саме : за 2017 рік – 498750,00 грн., за 2018 рік – 670140,00 грн., з урахуванням самостійно задекларованих та сплачених позивачем сум (за 2017 рік – 75000,00 грн., за 2018 рік -   97000,00 грн.).
Виходячи зі змісту акту перевірки та розрахунку, наданого відповідачем на вимогу суду апеляційної інстанції, контролюючим органом застосовано як у 2017, так і у 2018 році максимальну величину бази нарахування ЄСВ у 25 прожиткових мінімумів для працездатних осіб.
При цьому, відповідачем не враховано, що з 11.10.2017 відбулося зменшення максимальної бази оподаткування єдиним внеском – з 25 до 15 прожиткових мінімумів для працездатних осіб. 
Крім того, відповідачем в акті перевірки не зазначено, яка сума прожиткового мінімуму для працездатних осіб була взята для розрахунку максимальної величини бази нарахування ЄСВ за 2017 та 2018 роки. 
З урахуванням прожиткового мінімуму для працездатних осіб (з 01.01.2018 – 1762 грн., з 01.07.2018 – 1841 грн., з 01.12.2018 – 1921 грн.) та 15 прожиткових мінімумів для працездатних осіб максимальна величина бази нарахування ЄСВ на 2018 рік становить 325470,00 грн., а не 670140,00 грн., як вказано в акті перевірки. 
Крім того, відповідачем в акті перевірки зазначено, що з урахуванням порушень, викладених в п.2.1.2 та п.2.1.3 акту перевірки, встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу за період, що перевіряється, на який нараховується єдиний внесок, в розмірі 3 465 556,61 грн., в т.ч. за 2017 рік – 1 153 921,74 грн., за 2018 рік – 2 311 634,87 грн. В результаті вищенаведеного платником податків ОСОБА_1 порушено вимоги абз. 1 п.2 ч.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме занижено суму оподатковуваного чистого доходу для нарахування ЄСВ у розмірі 996 890,00 грн., у т.ч. за 2017 рік – 423 750,00 грн., за 2018 рік – 573 140,00 грн. 
Отже, на суму донарахованого єдиного внеску вплинув висновок акту перевірки про заниження чистого оподатковуваного доходу, який, з підстав, наведених вище, є необґрунтованим та не дає можливості відокремити суму єдиного внеску, донараховану позивачу за епізодом щодо заниження валового доходу (порушення п.177.2 ст.177 ПК України) та за епізодом щодо завищення витрат на відрядження (добові) водіїв (порушення пп.177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України). 
Беручи до уваги викладене, а також помилкове визначення відповідачем максимальної величини бази нарахування ЄСВ за 2018 рік, колегія суддів зазначає, що відповідачем невірно розраховано суму недоїмки зі сплати ЄСВ, зазначену у вимозі від 16.07.2019 № Ф-00000871306, а відтак, вимога є протиправною та підлягає скасуванню.
Крім того, колегія суддів відмічає, що в силу пп. 60.1.4, пп.60.1.5 п.60.1 ста.60 ПК України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, зокрема, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі; рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.
У випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або податкового боргу (п.60.4 ст.60 ПК України).
У випадках, визначених підпунктом 60.1.4 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними у день набрання законної сили відповідним рішенням суду (п.60.5 ст.60 ПК України).
Оскільки судом скасовується грошове зобов`язання, вказане у вимозі від 16.07.2019 № Ф-00000871306, вказана вимога вважається відкликаною.
Враховуючи, що відповідачем невірно визначено суму недоїмки, зазначену у вимозі, розрахунок штрафних (фінансових) санкцій, застосованих рішенням про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 16.07.2019 № 00011121306 за донарахування позивачу єдиного внеску, також є невірним, а відтак, вказане податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
Надаючи оцінку постановам від 16.07.2019 на бланку № 442872 про накладення на позивача адміністративного стягнення у вигляді штрафу в сумі 680,00 грн. (т.1, а.с.26) та від 16.07.2019 на бланку № 442874 про накладення на позивача адміністративного стягнення у вигляді штрафу в сумі 136,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Як вбачається з матеріалів справи, фактичною підставою для накладення на позивача штрафу в сумі 680,00 грн., передбаченого ч.1 ст.165-1 КУпАП, слугував висновок відповідача про заниження позивачем суми нарахованого єдиного внеску на 219315,83 грн., чим порушено абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.4 ст.8, п.2, п.8 ст.9 Закону № 2464.
Як встановлено пунктом 26.1 статті 26 Закону № 2464-VІ, посадові особи платників єдиного внеску несуть адміністративну відповідальність за порушення порядку нарахування, обчислення і строків сплати єдиного внеску. 
Згідно з ч.1 ст.165-1 КУпАП порушення порядку нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування, неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності щодо єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування або подання недостовірних відомостей, що використовуються в Державному реєстрі загальнообов`язкового державного соціального страхування, іншої звітності та відомостей, передбачених законами України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" і "Про загальнообов`язкове державне пенсійне страхування", порушення встановленого порядку використання та здійснення операцій з коштами Пенсійного фонду України, - тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій незалежно від форми власності, фізичну особу - підприємця або особу, яка забезпечує себе роботою самостійно, від тридцяти до сорока неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Враховуючи, що відповідачем не доведено обґрунтованості свого висновку про заниження позивачем єдиного внеску, колегія суддів вважає, що притягнення ФОП ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за ч.1 ст.165-1 КУпАП є необґрунтованим, а відтак, постанова від 16.07.2019 на бланку № 442872 про накладення на позивача штрафу в сумі 680,00 грн. підлягає скасуванню.
Щодо постанови ГУ ДФС у Харківській області від 16.07.2019 на бланку № 442874 про накладення на позивача штрафу в сумі 136,00 грн., слід зазначити, що фактичною підставою для притягнення позивача до адміністративної відповідальності згідно з цією постановою слугував висновок відповідача про неналежне ведення обліку доходів і витрат, чим порушено п.177.10 ст.177 ПКУ України.
За приписами п.177.10 ст.177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. 
Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до ч.1 ст.164-1 КУпАП неподання або несвоєчасне подання громадянами декларацій про доходи чи включення до декларацій перекручених даних, неведення обліку або неналежне ведення обліку доходів і витрат, для яких законами України встановлено обов`язкову форму обліку, - тягне за собою попередження або накладення штрафу у розмірі від трьох до восьми неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Оскільки позивачем допущено порушення методики формування як доходів (заниження чистого оподатковуваного доходу), так і витрат (завищення та заниження витрат), що підтверджується актом перевірки, та знайшло своє підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, колегія суддів вважає, що Головним управлінням ДФС у Харківській області правомірно притягнуто позивача до відповідальності за ч.1 ст.164-1 КУпАП.
Отже, постанова від 16.07.2019 на бланку 442874 про накладення на ФОП ОСОБА_1 штрафу в розмірі 136,00 грн. є правомірною та скасуванню не підлягає.
Відповідно до п. 1, п. 4 ч.1 ст.317 КАС України неповне з`ясування судом обставин, які мають значення для справи, неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права є підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення.
Враховуючи викладене вище, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.11.2019 по справі № 520/7422/19 підлягає скасуванню в частині задоволення позовних вимог з прийняттям в цій частині постанови про часткове задоволення позову.
Згідно з ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (ч.3 ст.139 КАС України).
Відповідно до ч.6 ст.139 КАС України  якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Матеріалами справи підтверджено, що згідно з квитанцією АТ «Ощадбанк» № 89307 від 29.07.2019 позивачем сплачено судовий збір за подання позову в сумі 768,40 грн., згідно з квитанцією АТ «Ощадбанк» від 06.08.2019 № 7207 сплачено судовий збір за подання позову в сумі 8837,00 грн., а всього в сумі 9605,40 грн.
Слід відмітити, що судом першої інстанції в оскаржуваній постанові задоволено позовні вимоги частково, однак, стягнуто на користь ФОП ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Харківській області всю суму судового збору, яка була сплачена позивачем – 9605,40 грн. 
Враховуючи, що суд апеляційної інстанції дійшов висновку про скасування рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову, з прийняттям в цій частині нової постанови про часткове задоволення позовних вимог, слід скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.11.2019 по справі № 520/7422/19 також в частині стягнення на користь позивача судового збору в сумі 9605,40 грн., та стягнути на користь ФОП ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Харківській області судовий збір пропорційно сумі задоволення позовних вимог, що дорівнює 9603,00 грн.
Керуючись ст.139, ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326-329  Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 26.11.2019 року по справі № 520/7422/19  скасувати в частині задоволення позовних вимог та стягнення на користь ОСОБА_1 суми сплаченого судового збору.
Прийняти в цій частині постанову, якою позовні вимоги ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги, рішення про застосування штрафних санкцій, постанов про накладення адміністративного стягнення – задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 16.07.2019 № 00011131306 про збільшення ОСОБА_1 грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 935700,29 грн., в тому числі за основним платежем - 623800,19 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 311900,10 грн., від 16.07.2019 №00011141306 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору на суму 77975,03 грн., в тому числі за основним платежем - 51983,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 25991,68 грн., рішення Головного управління ДФС у Харківській області від 16.07.2019 №00011121306 про застосування штрафних санкцій в розмірі 31254,08 грн., вимогу від 16.07.2019 №Ф-00000871306 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 219315,83 грн., постанову заступника начальника Головного управління ДФС у Харківській області від 16.07.2019 (на бланку 442872) про накладення на ОСОБА_1 адміністративного стягнення у вигляді штрафу в сумі 680,00 грн. 
У задоволенні позовних вимог про визнання протиправною та скасування постанови заступника начальника Головного управління ДФС у Харківській області від 16.07.2019 (на бланку 442874) про накладення на ОСОБА_1 адміністративного стягнення у вигляді штрафу в сумі 136,00 грн. – відмовити.
Стягнути на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (61057, м. Харків, вул. Пушкінська, 46, код ЄДРПОУ 43143704) витрати по сплаті судового збору в розмірі 9603 (дев`ять тисяч шістсот три) грн. 08 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Роз`яснити, що відповідно до п. 3 Розділу VI "Прикінцеві положення" КАС України, cтрок на оскарження постанови продовжується на строк дії карантину, пов`язаного із запобіганням поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Головуючий суддя 	(підпис)	Т.С. Перцова	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено  18.06.2020 року