П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

10 червня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/7485/19	
Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді - доповідача 	Кравця О.О.	
судді -	Домусчі С. Д.	
судді - за участю секретаря	Коваля М.П. Сторчака О.О.	
розглянувши у відкритому судовому засіданні  апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду  від      20січня 2020 року по справі № 420/7485/19 прийнятого о 11.38 год. у складі судді Завальнюка І.В. за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Рим-2015» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування наказу,-

ВСТАНОВИВ:

І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ І РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ:

10.12.2019 р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Рим-2015»звернулося до суду с адміністративним позовом до   Головного управління ДПС в Одеській області та просило визнати протиправним та скасувати наказ № 2335 від 09.12.2019 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС в Одеській області від 07.11.2018 № 8647».
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду  від    20 січня 2020 року адміністративний позов був задоволений.

II.          КОРОТКИЙ ЗМІСТ ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ , УЗАГАЛЬНЕНІ  ДОВОДИ АПЕЛЯНТА ТА ІНШИХ  УЧАСНИКІВ АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ:

Не погоджуючись з рішенням Одеського окружного адміністративного суду  від      20 січня 2020 року, представник Головного управління ДПС в Одеській області подав апеляційну скаргу, в якій вважає, що судом 1-ї інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права та просив його скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги апелянт обґрунтовує тим, що податковим органом винесено наказ про проведення перевірки позивача згідно плану графіку , затвердженого у встановленому законодавством порядку , в 2018 року платник податків до перевірці не допустив, оскаржував наказ в судовому порядку, рішення суду на користь  ГУ ДФС в Одеській області , яке набрало законної сили. Отже, ГУ ДПС в Одеській області повністю правомірно  було винесено оскаржуваний наказ, а доводи позивача суперечить  фактичним обставинам справи.

III.          ПРОЦЕДУРА АПЕЛЯЦІЙНОГО ПРОВАДЖЕННЯ: 

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 25 травня 2020 року розгляд справи призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 10.06.2020 року .
Особи, що беруть участь у справі, про час і місце судового розгляду були сповіщені належним чином відповідно до ст.124-127 КАС України, представники сторін до судового засідання з`явились .
Апеляційний суд, заслухавши доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що вона не підлягає задоволенню з наступних підстав 

IV.          ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ :

Судом 1-ої інстанції було встановлено, що із посиланням на пп.   20.1.4   п.   20.1   ст.   20, п.   77.1   ст.   77 ПК України   та відповідно до плану-графіку на 2018 рік проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання ГУ ДФС в Одеській області 07.11.2018 виданий наказ № 8647 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Рим-2015» (код за ЄДРПОУ 39878613)», яким призначена документальна планова виїзна перевірка з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «Рим-2015» (код за ЄДРПОУ 39878613) за період 07.07.2015-30.09.2018 з 26.11.2018 тривалістю 10 робочих днів.
26.11.2018 посадовою особою ГУ ДФС було здійснено вихід для проведення перевірки за юридичною адресою ТОВ «Рим-2015», але директором ТОВ «Рим-2015» було відмовлено у допуску до проведення планової документальної виїзної, про що складено акт від 26.11.2018.
Вважаючи виданий наказ на проведення перевірки № 8647 від 07.11.2018 неправомірним, ТОВ «Рим-2015» оскаржено його в судовому порядку (справа № 420/6176/18), однак,  рішенням Одеського окружного адміністративного суду  від 22.01.2019, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду  від 11.06.2019,   в задоволенні позову відмовлено.
Після завершення судового провадження по справі № 420/6176/18 ГУ ДПС в Одеській області видано наказ № 2335 від 09.12.2019 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС в Одеській області від 07.11.2018 № 8647», яким внесено в п.1.1 наказу ГУ ДФС в Одеській області від 07.11.2018 № 8647 зміни, та викладено в редакції: «провести працівниками ГУ ДПС в Одеській області документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства ТОВ «Рим-2015» (код ЄДРПОУ 9878613) за період з 07.07.2015 по 30.09.2018 з 10 грудня 2019 року тривалість 10 робочих днів.».
Посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області було повідомлено про проведення планової виїзної документальної перевірки повідомленням від 23.07.2019 № 1371 та копією наказу ГУ ДФС в Одеській області від 22.07.2019 № 5877, направленням, які були направлені рекомендованим листом з повідомленням про вручення 30.07.2019 та не отримано позивачем під час доставки 30.07.2019.
В подальшому Управлінням аудиту було здійснено вихід за податковою адресою ТОВ «Рим-2015» та встановлено відсутність посадових осіб, про що повідомлено оперативне управління від 08.08.2019 № 50/11/15-32-14-04. Від оперативного управління службовою запискою від 21.08.2019 № 634/11/15-32-21-14-12 було отримано інформацію щодо встановлення керівника підприємства, проведення співбесіди з ним та надано контактні дані.
При здійсненні виходу для проведення перевірки за юридичною адресою ТОВ «Рим-2015» директором Товариства було відмовлено в допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки, у зв`язку із чим посадовою особою складено акт від 10.12.2019 про відмову в допуску до проведення перевірки ТОВ «Рим-2015».
Не погодившись із новою підставою для проведення перевірки ТОВ «Рим-2015», останнє звернулось за судовим захистом із даним адміністративним позовом.

V.  РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
(в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):

Конституція України:

Ст.8 Конституції України, визначає, що  в Україні визнається і діє принцип верховенства права. 
Ч.1 ст. 9 Конституції України встановлює, що  чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України. 
Згідно ч. 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною другою статті 55 Конституції України кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.
Згідно  ст. 67 Конституції України,  кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за місцем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за минулий рік у порядку, встановленому законом. 

Податковий Кодекс України

Відповідно до підпункту   20.1.4   пункту   20.1   статті   20 ПК України   контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з пунктом   75.1   статті   75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
При цьому, підпунктом 75.1.2 цієї статті визначено, що документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Відповідно до пункту   77.1   статті   77 ПК України   документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
Згідно з пунктом   81.1   статті   81 ПК України   посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 № 524   затверджений Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - Порядок № 524), який розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування щоквартального плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків.
Цей Порядок є нормативно-правовим актом у розумінні   статті 117 Конституції України   та підлягає застосуванню як джерело права відповідно до положень   статті 7 КАС України.
Згідно з пунктом 3 Порядку № 524 узгоджені відповідно до Порядку координації одночасного проведення планових перевірок (ревізій) контролюючими органами та органами державного фінансового контролю, затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України від 23.10.2013 № 805, з органами державного фінансового контролю проекти планів-графіків на наступний квартал подаються до ДФС територіальними органами ДФС не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу у вигляді електронного файла. Інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків, включеним до проекту плану-графіка, подаються засобами інформаційних систем ДФС у той самий термін.
Відповідно до п.п. 4.1.4. п.4.1. ст. 4 ПК України (в редакції, діючої на момент прийняття рішення податковим органом), основним принципом податкового законодавства є  презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу
Відповідно до п.56.21 ст.56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту , виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків. 

VI.МІЖНАРОДНІ СТАНДАРТИ ТА ПРАКТИКА ЄСПЛ:

Відповідно до ст.8 Конституції України, ст.6 КАС України та ч.1 ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 року ,суд  при вирішенні справи керується принципом верховенства права,  відповідно до якого зокрема людина,  її права  та  свободи визнаються    найвищими   цінностями   та   визначають   зміст   і спрямованість діяльності держави. застосовує цей принцип  з  урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини. 
Європейська Конвенція про захист  прав людини та основоположних  свобод від 04.11.1950 року (надалі - Конвенція)  , була ратифікована Законом України N 475/97-ВР  від 17.07.97, та відповідно до ст.9 Конституції України  є частиною національного законодавства.
Згідно ч.1  ст.6 Конвенції  , кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення. 
Згідно статті 1 Першого протоколу  до Конвенції , кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом або загальними принципами міжнародного права. Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які, на її думку, є необхідними для здійснення контролю за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.
Отже, вищевказана норма  гарантує захист права на мирне володіння майном особи, яка законним шляхом, добросовісно набула майно у власність, і в оцінці дотримання "справедливого балансу" в питаннях позбавлення майна мають значення обставини, за яких майно було набуте у власність, поведінка особи, з власності якої майно витребовується.
Першим і найголовнішим правилом статті 1 Першого протоколу є те, що будь-яке втручання державних органів у право на мирне володіння майном має бути законним і повинно переслідувати легітимну мету "в інтересах суспільства". Будь-яке втручання також повинно бути пропорційним по відношенню до переслідуваної мети. Іншими словами, має бути забезпечено "справедливий баланс" між загальними інтересами суспільства та обов`язком захисту основоположних прав конкретної особи. Необхідного балансу не буде досягнуто, якщо на відповідну особу або осіб буде покладено особистий та надмірний тягар (див., серед багатьох інших джерел, рішення у справі "Колишній Король Греції та інші проти Греції" (Former King of Greece and Others v. Greece) [ВП], заява № 25701/94, пп. 79 та 82, ЄСПЛ 2000-XII).
Тлумачення та застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, в який тлумачиться і застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних з принципами Конвенції з точки зору тлумачення їх у світлі практики Суду (див. рішення у справі "Скордіно проти Італії"(Scordino v. Italy) (№ 1) [ВП], № 36813/97, пункти 190 та 191, ECHR 2006-V та  п.52 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Щокін проти України" (заяви №№ 23759/03 та 37943/06), від 14 жовтня 2010року, яке набуло статусу остаточного 14 січня 2011року  ).
Принцип "належного урядування", як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), п. 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (див. там само). З іншого боку, потреба виправити минулу "помилку" не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (див., mutatis mutandis, рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pincv. The Czech Republic), заява № 36548/97, п. 58, ECHR 2002-VIII). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі "Лелас проти Хорватії" (Lelasv. Croatia), п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincova and Pincv. The Czech Republic), п. 58, а також рішення у справі "Ґаші проти Хорватії" (Gashiv. Croatia), заява № 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі "Трґо проти Хорватії" (Trgov. Croatia), заява № 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року, також Рішення у справі "Рисовський проти України" (Rysovskyy v. Ukraine) від 20 жовтня 2011 року, заява № 29979/04, п.71).
Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення ЄСПЛ у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).
Суд не може не помітити вимогу підпункту 4.4.1 пункту 4.4 статті 4Закону України "Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21 грудня 2000 року( норма ідентична нормі, що міститься у п.п. 4.1.4 п.4.1. ст. 4 та п.56.21 ст.56 ПК  ПК України ), який передбачав, що в разі, коли національне законодавство припускало неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків платників податків національні органи були зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для платника податків( див. п.57    Рішення ЄСПЛ по справі «Щокін проти України»   (Заяви № 23759/03 та № 37943/06) від 14 жовтня 2010 року). 

VII. ОЦІНКА ТА ВИСНОВКИ СУДУ:

Апеляційний суд враховуючи принципи верховенства права та презумпції правомірності дій платника податків, практику ЄСПЛ, як джерело права, правову позицію Верховного Суду у подібних правовідносинах погоджується з висновком суду 1-ої інстанції щодо наявності підстав для задоволенні позову та також вважає, що системний аналіз правових  норм пункту   75.1   , підпункту  75.1.2 статті   75, пункту   77.1   статті   77 ,пункту   81.1   статті   81 ПК Українидає підстави для висновку, що необхідними умовами для проведення планової документальної перевірки платника податків є включення останнього до плану-графіка перевірок та видача наказу про її проведення, а також вручення такому платнику податків посадовою особою контролюючого органу, зазначеною в направленні на проведення перевірки, наказу та направлення на її проведення, які в свою чергу повинні відповідати вимогам встановленим   ПК України
Між тим нормами   ПК України   не передбачено можливості зміни періоду проведення планової виїзної документальної перевірки, в тому числі шляхом прийняття наказу про внесення змін до наказу, яким призначено проведення такої перевірки.
Аналогічна правова позиція у подібних правовідносинах зазначена  у постанові Верховного Суду від 01.08.2018 по справі № 817/519/16, яка є обов`язковою для врахування для суду , в порядку  ч. 5   ст. 242 КАС України.
Відповідно до  вищенаведених норм   ПК України   та Порядку № 524, обов`язковою передумовою для проведення планової документальної перевірки є включення платника податків до плану-графіку перевірок відповідного кварталу, чого при прийнятті відповідачем наказу № 2335 від 09.12.2019 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС в Одеській області від 07.11.2018 № 8647» здійснено не було, що, в свою чергу, свідчить про порушення вимог пункту   77.1   статті   77 ПК України   та, як наслідок, протиправність оскаржуваного наказу та погоджується із відповідним висновком суду 1-ої інстанції.
Апеляційний суд не ставить під сумнів правомірність наказу ГУ ДФС в Одеській області на проведення перевірки № 8647 від 07.11.2018 , що була підтверджена  рішенням Одеського окружного адміністративного суду  від 22.01.2019 по справі № 420/6176/18, яке набуло законної сили згідно постанови П`ятого апеляційного адміністративного суду  від 11.06.2019 , однак , як вірно встановлено судом 1-ої інстанції , оскарження позивачем вказаного наказу не зупиняло його дію, не було перешкодою в його реалізації та не могло змінити терміни проведення планової перевірки Товариства, визначені планом-графіком проведення планових виїзних перевірок на четвертий квартал 2018 року, затверджений ДФС.
Податковий орган, який не дотримуються своїх власних процедур, не повинен  мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків, при чому, ризик помилки податкового органу щодо несвоєчасного проведення перевірки повинен покладатися на саму державу, а не виправлятися за рахунок позивача.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції і апеляційним судом відхиляються за необґрунтованістю.
Судом 1-ої інстанції повно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки, викладених у рішенні суду першої інстанції, відповідають обставинам справи, правильно застосовані  та додержані  норми  матеріального та  процесуального права , справу розглянуто повноважним складом суду, суд не приймав рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов`язки осіб, які не були залучені до участі у справі , судове рішення  прийнятне та підписано суддею  , який зазначений у судовому рішенні 
Апеляційний суд доходить до висновку про необхідність відмовити у  задоволенні апеляційної скарги Головного управління ДПС в Одеській області та залишення без змін рішення суду 1-ої інстанції  та також вважає, що відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.
Керуючись ст.8,19,55 Конституції України, ст.6, 13, ст. 1 Першого  протоколу  Європейської Конвенції про захист  прав людини та основоположних  свобод від 04.11.1950 року, ст. 3, 6, 7, 139, 242, 292, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд апеляційної інстанції, 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення,  рішення Одеського окружного адміністративного суду від    20 січня 2020 року -  залишити без змін .
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття  ,та може бути, у разі відповідності  вимогам  ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду  протягом 30-ти днів  

Повне рішення складене та підписане     11.06.2020 року

Головуючий суддя 	 	Кравець О.О.	
Судді	    	Коваль М.П.    Домусчі С.Д.