ПОСТАНОВА
Іменем України

14 квітня 2020 року 
Київ
справа №803/1316/16
касаційне провадження №К/9901/28454/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
розглянув у письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Волинській області (далі - Інспекція) на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 04.10.2016 (суддя - Денисюк Р.С.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 (головуючий суддя - Матковська З.М., судді - Затолочний В.С., Каралюс В.М.) у справі за позовом Приватного підприємства «Європацукор» (далі - Підприємство) до Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

У вересні 2016 року Підприємство звернулось до суду з позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати повністю податкове повідомлення-рішення № 000871303 від 16.08.2016.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Підприємство посилалось на те, що: оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте Інспекцією з порушенням норм податкового законодавства, оскільки камеральна перевірка по податкових накладних за листопад 2015 року проведена 26.07.2016, а граничний термін проведення перевірки за даними податковими накладними закінчився у грудні 2015 року; за листопад 2015 року Інспекція не мала правових підстав нараховувати штрафні санкції Підприємству, оскільки був відсутній затверджений центральним органом виконавчої влади порядок застосування штрафних санкцій.
Волинський окружний адміністративний суд постановою від 04.10.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016, позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції № 000871303 від 16.08.2016 в частині застосування штрафних санкцій на суму 20799,17 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог мотивовані тим, що: контролюючий орган міг застосувати штрафні санкції, передбачені   статтею 1201 Податкового кодексу України   (до 01.01.2016) лише у відповідності до порядку застосування штрафних санкцій, який затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, тоді як на момент вчинення порушення позивачем (листопад 2015 року),      такого порядку, затвердженого центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, на підставі якого контролюючим органом застосувалися б штрафні санкції, визначені   статтею 1201 Податкового кодексу України,   не існувало; відсутність правового механізму притягнення до відповідальності за правопорушення розцінюється як невизнання законом правопорушення як такого; зворотною дією в часі   статті 1201 Податкового кодексу України   є не саме лиш визнання факту порушення терміну реєстрації податкових накладних правопорушенням, а й застосування для притягнення до відповідальності за це порушення положення   статті 1201 Податкового кодексу України   у редакції 2016 року до подій, що мали місце в 2015 році, тобто у зворотному порядку в часі.
Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу на зазначені судові рішення в частині задоволених позовних вимог, у якій посилаючись на неповноту дослідження доказів і встановлення обставин у справі та застосування норм права, просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування вимог касаційної скарги Інспекція посилається на те, що суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки тому, що: диспозиція та санкція частини першої статті 1201 Податкового кодексу України була незмінною як на момент вчинення податкового правопорушення (до 01.01.2016) так і на момент прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (після 01.01.2016); за змістом пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України дії Підприємства щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних до 01.01.2016 беззаперечно вважались податковим правопорушенням, що не заперечує і сам позивач, а тому, дотримуючись принципу рівності всіх платників перед законом та невідворотності настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства (статті 4 Податкового кодексу України) застосування до Підприємства відповідальності у вигляді штрафних (фінансових) санкцій є законним.
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 15.12.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Підприємство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.03.2020 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду та визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 03.03.2020.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи Інспекції та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
У справі, що розглядається, суди встановили, що    фактичною підставою для застосування до Підприємства штрафу у розмірі 10% у сумі сумі 20799,17 грн. за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних на суму податку на додану вартість 207991,67 грн. на підставі статті 1201 Податкового кодексу України згідно з податковим повідомленням-рішенням № 000871303 від 16.08.2016, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки Інспекції, викладені в акті перевірки № 144/0303/31979894 від 26.07.2016, про порушення Підприємством вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині недотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних, зокрема, № 4 від 02.11.2015, № 20 від 04.11.2015, № 11 від 04.11.2015, № 699 від 11.11.2015, № 45 від 11.11.2015 із затримкою реєстрації до 15 днів.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час складення та реєстрації Підприємством податкових накладних) платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Положеннями абзацу 1, 11 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час складення та реєстрації Підприємством податкових накладних) визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.
Згідно з пунктом 1201.1 статті 120 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час складення та реєстрації Підприємством податкових накладних) порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
При цьому, пунктом 1201.3 статті 120 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час складення та реєстрації Підприємством податкових накладних) було передбачено, що Порядок застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Законом України від 24.12.2015 № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який набув чинності 01.01.2016, пункт 1201.3 статті 120 Податкового кодексу України було виключено.
При цьому, Законом України від 24.12.2015 № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» не було ані введено нових видів відповідальності за порушення податкового законодавства щодо граничних термінів реєстрації податкових накладних, ані збільшено розмір відповідальності за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних. Редакція норми пункту 1201.1 статті 120 Податкового кодексу України залишилась незмінною. Фактично, цим законом було змінено лише процедуру застосування штрафних санкцій, що не може вважатись погіршенням становища платника податків. Отже Інспекція, приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення не допустив порушень статті 58 Конституції України, згідно якої закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. 

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що прийняття чи не прийняття Порядку застосування штрафних санкцій (штрафу), передбачених статтею 1201 Податкового кодексу України за порушення 15-денного терміну реєстрації податкових накладних, не може впливати на дію вказаної норми Податкового кодексу України або скасовувати її дію. Відсутність порядку застосування штрафних санкцій не звільняє платника податків від відповідальності, передбаченої Податкового кодексу України за несвоєчасну реєстрацією податкових накладених та не свідчить про відсутність у контролюючого органу повноважень щодо застосування штрафних санкцій за вказане порушення, передбаченого цим Кодексом.

З огляду на викладене, висновки судів першої та апеляційної інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають закону. 
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. 
З огляду на викладене, касаційна скарга Інспекції підлягає задоволенню, а постанова  Волинського окружного адміністративного суду від 04.10.2016 та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 підлягають скасуванню в частині задоволених позовних вимог із ухваленням в цій частині нового рішення про відмову у позові. В решті постанова  Волинського окружного адміністративного суду від 04.10.2016 та ухвала Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 підлягають залишенню без змін.
Керуючись п.3 ч.1 ст. 349, ст. 351, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Володимир-Волинської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Волинській області задовольнити.
Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 04.10.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 скасувати в частині задоволених позовних вимог та ухвалити в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В решті постанову  Волинського окружного адміністративного суду від 04.10.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 01.12.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
Т.М. Шипуліна 
 В.В. Хохуляк ,
Судді Верховного Суду