ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
25 травня 2020 року           справа №360/5485/19 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача Геращенка І.В., суддів: Арабей Т.Г., Ястребової Л.В.,
розглянув у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області  на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року  у справі  № 360/5485/19 (головуючий І інстанції Чернявська Т.І., повний текст складений у м. Сєвєродонецьку Луганської області)  за позовом   ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1  (далі - позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області  (далі - ГУ ДПС у Луганській області, відповідач), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 17 жовтня 2019 року  № 140053-5306-1227, яким ОСОБА_1 визначено суму податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 40806,89 грн.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року  позов задоволений; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Луганській області від 17 жовтня 2019 року № 140053-5306-1227, яким         ОСОБА_1 визначено суму податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 40806,89 грн. (а.с. 70-74).
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції, прийняти нове, яким відмовити у задоволенні адміністративного позову, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права. 
В обгрунтування доводів, посилаючись на висновки Верховного суду в постанові від 15.05.2019 року у справі № 468/972/17-ц, апелянт вважає, що земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в оренду фізичній особі та не набуті в установленому законом порядку в суборенду фермерським господарством, не входять до складу земель фермерського господарства в розумінні статті 12 Закону № 973-IV, а тому їх користувачем є фізична особа. Позивач є орендарем земельної ділянки, отже заснування фермерського господарства не позбавляє його, як орендаря земельної ділянки, обов`язку сплати орендної плати. Апелянт вважає, що платником орендної плати за землю в даному випадку є фізична особа, а не фермерське господарство (а.с. 79-81).
Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги та врахувати практику Великої Палати Верховного суду в постанові від 13.03.2018 року у справі № 348/992/16-ц. Також, позивач просив розглянути справу у його відсутність (а.с. 93-96).
Сторони в судове засідання не з`явилися, про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.
Суд апеляційної інстанції заслухав доповідь судді-доповідача, вивчив доводи апеляційної скарги разом з відзивом на неї, перевірив їх за матеріалами справи і дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи з наступного.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі обставини справи. 
5 червня 2014 року між Державою Україна в особі Головного управління Держземагентства у Луганській області (орендодавець) та громадянином України ОСОБА_1 (орендар) укладено договір оренди землі № 0062, згідно пункту 1 якого орендодавець на підставі наказу Головного управління Держземагентства у Луганській області «Про затвердження проекту землеустрою щодо відведення земельної ділянки та надання земельної ділянки в оренду гр. ОСОБА_1 для ведення фермерського господарства» від 19 березня 2014 року  № ЛГ/4425455100:08:002/00000121 надає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку із земель сільськогосподарського призначення державної власності для ведення фермерського господарства, розташовану за межами населених пунктів, на території, яка за даними Державного земельного кадастру враховується у Троїцькій селищній раді Троїцького району Луганської області (а.с. 11-13).
Відповідно до п. 2 договору в оренду передається земельна ділянка загальною площею 38,4658 га, кадастровий номер 4425455100:08:002:0221, у тому числі: угіддя: рілля, під господарськими шляхами і прогонами, полезахисні лісосмуги та чагарники.
Згідно акту прийому-передачі об`єкта оренди (земельної ділянки) за договором оренди від 2 червня 2014 року № 0062 без номеру від 2014 року на підставі зареєстрованого відповідно до чинного законодавства договору оренди від 2 червня 2014 року № 0062 між орендодавцем та орендарем, орендодавець передає земельну ділянку кадастровий номер 4425455100:08:002:0221, площею 38,4658 га, із земель сільськогосподарського призначення для ведення фермерського господарства, розташовану за межами населених пунктів, на території, яка за даними Державного земельного кадастру, враховується у Троїцькій селищній раді Троїцького району Луганської області, орендар приймає вищевказану земельну ділянку в оренду (а.с. 14).
Відповідно до Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо суб`єкта від 15 січня 2020 року                  № 196376947 та Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна від 29 січня 2020 року № 198106727 орендарем земельної ділянки кадастровий номер 4425455100:08:002:0221, площею 38,4658 га є ОСОБА_1 (а.с. 48-57, 60-62).
21 червня 2018 року рішенням засновника  Фермерського господарства «Схід-Агро 2018» № 1 ОСОБА_1 відповідно до чинного законодавства України та на підставі договору оренди земельної ділянки від 5 червня 2014 року № 0062 створено Фермерське господарство «Схід-Агро 2018», основним видом діяльності якого є: 1.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, який включає всі форми вирощування зернових, бобових культур і насіння олійних культур у відкритому ґрунті (а.с. 15-16).
Відповідно до п. 9 вищезазначеного рішення засновник Фермерського господарства «Схід-Агро 2018» передає для використання в виробничій діяльності отримані ним на умовах оренди земельні ділянки: 
- земельна ділянка площею 38,4658 га (кадастровий номер 4425455100:08:002:0221), видана засновнику в оренду згідно з договором оренди землі згідно з наказом Держземагентства України від 09 квітня 2013 року № 142, керуючись Положенням про Головне управління Держземагентства у Луганській області, затвердженим наказом Держземагентства у Луганській області від 14 червня 2013 року № 270, зареєстрованим в реєстрі 19 червня 2013 року за № 13821350000024447 терміном на 25 років, яка розташована на території Троїцької сільської ради Троїцького району Луганської області;
- земельна ділянка площею 24,0043 га,  видана засновнику в оренду згідно з договором оренди землі, зареєстрованого Відділом Держкомзему України у Троїцькому районі, про що у Державному реєстрів земель вчинено запис від 26 жовтня 2011 року за                                         № НОМЕР_1 , терміном на 49 років, яка розташована на території Лантратівської сільської ради Троїцького району Луганської області. 
Згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 22 червня 2018 року за № 13781020000000478 проведено держану реєстрацію юридичної особи Фермерського господарства «Схід-Агро 2018» (ідентифікаційний код 42259427, місцезнаходження: 92100, Луганська область, Троїцький район, смт. Троїцьке, вул. Висока, буд. 16-Б), засновником якого є ОСОБА_1 (а.с. 8-10).
Відповідно до підпункту «а» пункту 4.8 розділу 4 Статуту Фермерського господарства «Схід-Агро 2018», затвердженого рішенням засновника Фермерського господарства «Схід-Агро 2018» від 21 червня 2018 року № 1 (а.с. 17-24), землі фермерського господарства складаються із земельних ділянок, які надані в оренду засновнику фермерського господарства ОСОБА_1 , а саме: 
- земельна ділянка площею 38,4658 га, видана засновнику в оренду згідно Договору оренди землі № 0062, зареєстрованого у Державному реєстрі земель 19 червня 2013 року             № 13821350000024447 терміном на 25 років, яка розташована на території Троїцької сільської ради Троїцького району Луганської області;
- земельна ділянка площею 24,0043 га поліпшених пасовищ, видана засновнику в оренду згідно Договору оренди землі, зареєстрованого Відділом Держкомзему України у Троїцькому районі, про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 26 жовтня 2011 року за № НОМЕР_1 , терміном на 49 років, яка розташована на території Лантратівської сільської ради Троїцького району Луганської області. 
Отже, земельна ділянка загальною площею 38,4658 га, кадастровий номер 4425455100:08:002:0221, фактично використовується Фермерським господарством «Схід-Агро 2018» у своїй діяльності.
19 липня 2018 року Фермерським господарством «Схід-Агро 2018» до Сватівської об`єднаної державної податкової інспекції (Троїцького відділення) Головного управління ДФС у Луганській області подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2018 рік від 15 липня 2018 року № 9149204734, відповідно до якої річна сума орендної плати за землю складає 40806,89 грн. (а.с. 26-28). 
19 лютого 2019 року Фермерським господарством «Схід-Агро 2018» до Сватівської об`єднаної державної податкової інспекції (Троїцького відділення) Головного управління ДФС у Луганській області подано податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) з орендної плати за землю за 2019 рік від 19 лютого 2019 року № 9026017435, відповідно до якої річна сума орендної плати за землю складає 40806,89 грн (а.с. 29-31).
Податковим повідомленням-рішенням від 17 жовтня 2019 року № 140053-5306-1227 Головне управління ДПС у Луганській області згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 та пунктом 286.5 статті 286 Податкового кодексу України визначено ОСОБА_1 суму податкового зобов`язання за платежем «орендна плата з фізичних осіб» за 2019 рік в сумі 40806,89 грн. (а.с. 25).
Згідно  частин першої, другої статті 1 Закону України «Про фермерське господарство» від 19 червня 2003 року № 973-IV (далі - Закон № 973-IV у редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин) фермерське господарство є формою підприємницької діяльності громадян, які виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, здійснювати її переробку та реалізацію з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм у власність та/або користування, у тому числі в оренду, для ведення фермерського господарства, товарного сільськогосподарського виробництва, особистого селянського господарства, відповідно до закону. Фермерське господарство може бути створене одним громадянином України або кількома громадянами України, які є родичами або членами сім`ї, відповідно до закону.
Відповідно до ст. 4 Закону № 973-IV головою фермерського господарства є його засновник або інша визначена в Статуті особа. Голова фермерського господарства представляє фермерське господарство перед органами державної влади, підприємствами, установами, організаціями та окремими громадянами чи їх об`єднаннями відповідно до закону. Голова фермерського господарства укладає від імені господарства угоди та вчиняє інші юридично значимі дії відповідно до законодавства України. Голова фермерського господарства може письмово доручати виконання своїх обов`язків одному з членів господарства або особі, яка працює за контрактом.
Згідно статті 7 Закону № 973-IV надання земельних ділянок державної та комунальної власності у власність або користування для ведення фермерського господарства здійснюється в порядку, передбаченому Земельним кодексом України.
Частиною першою статті 12 Закону № 973-IV визначено, що землі фермерського господарства можуть складатися із: а) земельної ділянки, що належить на праві власності фермерському господарству як юридичній особі; б) земельних ділянок, що належать громадянам - членам фермерського господарства на праві приватної власності; в) земельної ділянки, що використовується фермерським господарством на умовах оренди.
Права володіння та користування земельними ділянками, які знаходяться у власності членів фермерського господарства, здійснює фермерське господарство (частина друга статті 12 Закону № 973-IV).
Згідно ст. 19 Закону № 973-IV до складу майна фермерського господарства (складеного капіталу) можуть входити: будівлі, споруди, облаштування, матеріальні цінності, цінні папери, продукція, вироблена господарством в результаті господарської діяльності, одержані доходи, інше майно, набуте на підставах, що не заборонені законом, право користування землею, водою та іншими природними ресурсами, будівлями, спорудами, обладнанням, а також інші майнові права (в тому числі на інтелектуальну власність), грошові кошти, які передаються членами фермерського господарства до його складеного капіталу.
Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).
Згідно статті 7 Податкового кодексу України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.
Відповідно до ст. 23 Податкового кодексу України у випадках, передбачених цим Кодексом, один об`єкт оподаткування може утворювати кілька баз оподаткування для різних податків. У випадках, передбачених цим Кодексом, конкретна вартісна, фізична або інша характеристика певного об`єкта оподаткування може бути базою оподаткування для різних податків.
Згідно п.п. 36.1, 36.2 статті 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором.
Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента (п. 36.4 статті 36 Податкового кодексу України).
Згідно пунктів 37.1, 37.2 ст. 37 ПК України підстави для виникнення, зміни і припинення податкового обов`язку, порядок і умови його виконання встановлюються цим Кодексом або законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку.
Виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк. Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку (пункти 38.1, 38.2 статті 38 Податкового кодексу України).
Відповідно до п. 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.
Згідно п. 270.1 статті 270 ПК України об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.
Відповідно до п. 287.1 статті 287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою. У разі припинення права власності або права користування земельною ділянкою плата за землю сплачується за фактичний період перебування землі у власності або користуванні у поточному році.
Абзацом першим пункту 288.1 статті 288 ПК України визначено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Згідно пунктів 288.2, 288.3 та 288.4 статті 288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.
Суд апеляційної інстанції погоджується з доводами позивача про те, що об`єктом плати за землю в розглянутих правовідносинах є земельна ділянка, надана в оренду з метою створення фермерського господарства, та фактично використовується фермерським господарством, яке реалізуючи права фактичного землекористувача має обов`язок внесення плати за землю.
В даному випадку орендар фактично передав право користування земельною ділянкою створеній ним юридичній особі, реалізуючи таким чином форму підприємницької діяльності, а контролюючий орган оскаржує права фермерського господарства як землекористувача, визначаючи останнім фізичну особу орендаря, з чим пов`язує обов`язок внесення плати за користування земельною ділянкою.
Суд застосовує практику Європейського суду з прав людини, зокрема, правову позицію, висловлену у справі «Щокін проти України» (заяви   № 23759/03 та № 37943/06) від 14 жовтня 2010 року, в якій Європейський суд з прав людини дійшов висновку, що накладання органами державної влади на заявника додаткових зобов`язань зі сплати податку становило втручання в його майнові права у розумінні статті 1 Першого протоколу до Конвенції. Таким чином, суд має встановити, чи таке втручання було виправданим відповідно до вимог цього положення.
Перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Так, друге речення першого пункту передбачає, що позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом», а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення «законів». Більш того, верховенство права, один із основоположних принципів демократичного суспільства, притаманний усім статтям Конвенції. Таким чином, питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним (рішення у справі «Ятрідіс проти Греції» (Jatridis v. Greece) [ВП], №31107/96, пункт 58, ЄСПЛ 1999-II).
Говорячи про «закон», стаття 1 Першого протоколу до Конвенції посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях Конвенції (рішення у справі «Шпачек s.r.о.» проти Чеської Республіки» (…), № 26449/95, пункт 54, від 09 листопада 1999 року. Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого закону, вимагаючи, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні (рішення у справі «Бейелер проти Італії» (Beyeler v. Italy), [ВП], № 33202/96, пункт 109, ЄСПЛ 2000-І).
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду в постанові від 04 вересня 2018 року у справі № 814/1005/16                   (№ рішення в ЄДРСР 76271907).
В постанові Верховного Суду від 19 червня 2018 року у справі № 804/16045/15 суд визнав правомірним нарахування контролюючим органом фермерському господарству плати за землю, яка використовується на підставі договору оренди, укладеного між районною державної адміністрацією та громадянином, який є засновником та керівником такого фермерського господарства.
Згідно висновків, викладених в постанові Великої Палати Верховного Суду від 13.03.2018 року у справі № 348/992/16-ц суди встановили, що між відповідачем і Надвірнянською РДА укладено договір оренди земельної ділянки з метою ведення фермерського господарства на підставі Закону України «Про фермерське господарство». Після державної реєстрації цього договору відповідачем засновано фермерське господарство, яке зареєстроване як юридична особа. Тобто, у правовідносинах користування спірною земельною ділянкою відбулася фактична заміна орендаря і обов`язки землекористувача земельної ділянки перейшли до фермерського господарства з дня його державної реєстрації. Після укладення договору тимчасового користування землею, у тому числі на умовах оренди, фермерське господарство реєструється в установленому законом порядку і з дати реєстрації набуває статусу юридичної особи. З цього часу обов`язки землекористувача земельної ділянки здійснює фермерське господарство, а не громадянин, якому вона надавалась.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (ч. 5 ст. 242 КАС України).
Закон прямо відносить до земель фермерського господарства землі, отримані його засновником у власність для створення цього господарства, отже, до земель фермерського господарства відносяться, в тому числі і землі, отримані засновником цього фермерського господарства в оренду з метою створення цього господарства та які фактично передані ним такому господарству й використовуються за цільовим призначенням. 
Таким чином, податкове зобов`язання з плати за землю повинен сплачувати фактичний землекористувач - Фермерське господарство «Схід-Агро 2018».
Сторонами суду не наведено інших специфічних, доречних та важливих аргументів, які суд зобов`язаний оцінити, виконуючи свої зобов`язання щодо пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
За практикою Європейського суду з прав людини пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (див. «Руїз Торія проти Іспанії» (Ruiz Toriya v. Spaine), рішення від 09 грудня 1994 року, Серія A, № 303-A, параграф 29). Водночас, відповідь суду повинна бути достатньо детальною для відповіді на основні (суттєві) аргументи сторін.
Суд апеляційної інстанції не бере до уваги посилання апелянта на висновки Верховного суду в постанові від 15.05.2019 року у справі № 468/972/17-ц, оскільки вони не стосуються спірних відносин, а саме: земельні ділянки, відносно яких виник спір, позивачем були передані в користування Фермерському господарству «Схід-Агро 2018» не за договорами суборенди земельних ділянок, як у вказаній апелянтом справі. Тобто, Верховним Судом зроблений правовий висновок за іншими обставинами.
На підставі викладеного, суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Луганській області від 17 жовтня 2019 року № 140053-5306-1227, яким         ОСОБА_1 визначено суму податкового зобов`язання з орендної плати з фізичних осіб за 2019 рік в сумі 40806,89 грн.
Отже,  спір за суттю вимог судом першої інстанції вирішений правильно, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, внаслідок чого відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду.
Керуючись ст. ст. 250, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329  Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу до  Головного управління ДПС у Луганській області - залишити без задоволення.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 29 січня 2020 року  у справі  № 360/5485/19 за позовом   ОСОБА_1  до  Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без змін.
Повний текст постанови складений 25 травня 2020 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду  протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, але не менше строку дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, щодо запобігання поширення короновірусної хвороби (COVID-19).

Головуючий                                                                             І.В. Геращенко

            Судді:                                                                                              Т.Г. Арабей

                                                                                                                     Л.В. Ястребова