ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 березня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 808/6022/15	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Суховарова А.В., Ясенової Т.І.,     
за участю секретаря судового засідання Троянова А.С.      

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29 липня 2019 року (суддя Кисіль Р.В., повний текст рішення складений 08 листопада 2019 року) в адміністративній справі
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХЕНЕРГОХІМ»
до Головного управління ДФС у Запорізькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в :

До суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХЕНЕРГОХІМ», в якому позивач просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області: № 0001252201 від 14.08.2015; № 0001272201 від 14.08.2015; № 0001242201 від 14.08.2015; № 0012071702 від 14.08.2015. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду 29 липня 2019 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 14 серпня 2015 року № 0001252201, № 0001272201 та № 0001242201. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.    
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Головним управлінням ДФС у Запорізькій області було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕХЕНЕРГОХІМ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2014, за результатами якої складено Акт № 774/08-28-22-01/22161169 від 01.07.2015.
В ході перевірки було встановлено порушення з боку платника податків: підпунктів 14.1.27, 14.1.36, 14.1.56 пункту 14.1 статті 14, пунктів 135.1, 135.2, підпунктів 135.5.4, 135.5.7 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.1 статті 137, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, підпунктів 138.12.1, 138.12.2, 138.12.4 пункту 138.12, пункту 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, підпункту 153.1.1 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1730823,00 грн., у  тому числі за 2013 рік в сумі 439071,00 грн., за 2014 рік в сумі 1291752,00 грн.; пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого за період з 01.01.2013 по 31.12.2014 встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 1922427,00 грн.; завищено від`ємне значення по рядку 19 Декларації з ПДВ «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» на загальну суму 251510,00 грн.; завищено суми залишку від`ємного значення по рядку 24 Декларації з ПДВ «Залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» за період з 01.01.2013 по 31.12.2014; підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим підприємством у 2 кварталі 2013 року подано податковий розрахунок форми 1-ДФ з неповними відомостями.
На підставі висновків акту відповідачем 14 серпня 2015 року прийняті податкові повідомлення-рішення: № 0001252201, згідно з яким ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним зобов`язанням у сумі 1922427,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 961213,50 грн.; № 0001272201, згідно з яким ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 251510,00 грн.; № 0001242201, згідно з яким ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ»  збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за податковим зобов`язанням – 1730823,00 грн. , за штрафними (фінансовими) санкціями  - 432705,75 грн.; № 0012071702, яким до ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» застосовано штрафні санкції у сумі 510,00 грн.  
Підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки, викладені в акті перевірки, згідно з якими угоди, укладені ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» з ТОВ «Укрелектростандарт», ТОВ «Капіталбуд Сервіс», ТОВ «Стілфорт», ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент», ТОВ «Торг Консар», ТОВ КФ «Авіон», ТОВ «Грейн Опт», ПП «Аннтаго», ТОВ «Форос Сервіс», ПП «Будмайстер і К», ТОВ «Демос ІНВ», ПП «ТД Агробуд», ТОВ «Меркурій С.К.», не були спрямовані на реальне настання правових наслідків, операції мали безтоварний характер.
Також перевіркою встановлено, що внаслідок укладення договорів між ТОВ «В.Г.М.» та ТОВ « ОСОБА_1 С.К.» з ТОВ «Гіпер Трейд» про відступлення права вимоги, станом на 31.12.2014 кредиторська заборгованість ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» перед ТОВ «Гіпер Трейд» становила 3169212,76 грн. Враховуючи, що ТОВ «Гіпер Трейд» визнано банкрутом, вказана кредиторська заборгованість повинна бути включена позивачем до складу доходу у 2014 році.
Надаючи оцінку обґрунтованості висновків податкового органу, висновків суду першої інстанції та правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів (послуг) або дата отримання платником податку товарів (послуг), що підтверджено податковою накладною. 
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Положеннями пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 
Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця. Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів (послуг), на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п.п. 201.6,  201.10 ст. 201 ПК України).
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що право платника податків на нарахування податкового кредиту залежить від сукупності подій, а саме: здійснення контрольованої операції, сплата коштів за такою операцією, реальне отримання товару/послуг, отримання податкової накладної.
Пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
Згідно з п. 200.4 ст. 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1 .3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1 .3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Як вбачається з матеріалів справи, між позивачем та ТОВ «Укрелектростандарт» було укладено договори щодо виконання робіт по хімводоочистці, розробки проектів, монтажу та пуско-налагодження на об`єктах, а також договори поставки реагентів тп дренажних пристроїв.
З ТОВ «Капіталбуд Сервіс» позивачем було укладено договори щодо капітального ремонту ХВО-4 ТЕЦ-3 ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг», виконання робіт з реконструкції хімводоочистки БТЕС, реконструкції комплексу споруд по вул. Мурманська, 37 г в м. Кіровоград, проведення хімічного очищення мембран установки зворотнього осмосу з реагентами, проведення тепло-хімічних випробувань парового котла ОЛ-20 № 9.
З ТОВ «Грейн Опт» договір про надання послуг з проведення аудиту та договори поставки реагентів.
З ПП «Аннтаго» договори щодо виконання робіт з реконструкції хімводоочистки БТЕС.
З ТОВ « ОСОБА_2 » позивач уклав договори щодо розробки «ТЕО», виконання робіт з реконструкції хімводоочистки, а також договори поставки реагентів.
Також ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» з ТОВ «Стілфорт», ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент», ТОВ «Торг Консар», ТОВ КФ «Авіон»,  ТОВ «Форос Сервіс», ПП «Будмайстер і К», ТОВ «Демос ІНВ», ПП «ТД Агробуд» було укладено договори поставки. 
Суд апеляційної інстанції встановив, відповідач не спростував належними доказами, що вищезазначені договори не було визнано недійсними в судовому порядку.          
В підтвердження реальності здійснення господарських операцій, позивачем було надано: оборотно-сальдові відомості по рахунку, видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, довіреності на отримання ТМЦ, платіжні доручення.
Матеріалами справи підтверджується використання позивачем придбаних послуг у власній господарській діяльності, зокрема, надано: договір підряду на виконання проектних робіт № 42/12 від 12.07.2012, укладений з ТОВ «ТІТАНПРОЕКТ»; договір № 61-1/08-2011 від 17.08.2011, укладений з ПАТ «Західенерго»; договір на виконання монтажних робіт на об`єкті «Реконструкція комплексу будівель по вул. Мурманська, 37г в м. Кіровограді»  № 21 від 18.10.2012, укладений з КП «Кіровоградрембудмонтаж»; договір на виконання капітального ремонту ХВО-4 ТЕЦ-3 ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг» № 612 від 02.02.2012, укладений з ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг»; договір  № 04У від 11.02.2013, укладений з ТОВ «Яна інжиніринг»; договір № 44 від 30.01.2013, укладений з ПАТ «Запорізький оліяжиркомбінат»; договір підряду на проведення аудиту, укладений з ПАТ «ЕВРАЗ - Дніпропетровський металургійний завод ім. Петровського».
Також позивачем надано копію технічного звіту про проведення аудиту, копії розроблених проектів реконструкції.
Суд апеляційної інстанції не знаходить обґрунтованими доводи апелянта щодо неможливості здійснення господарських операцій контрагентами позивача, адже висновки суб`єкта владних повноважень щодо нереальності господарських операцій не можуть ґрунтуватися лише на інформації, що міститься у податковій базі відносно контрагентів платника податків. Такі висновки можуть бути здійснені на підставі первинних документів та об`єктивної перевірки фактичних обставин господарських правовідносин. Податковим органом не надано жодних доказів щодо проведення зустрічних звірок контрагентів позивача для відпрацювання податкових ризиків з ПДВ, жодні первинні документи, які перебувають у контрагентів позивача, не досліджувалися, що свідчить про необґрунтованість висновків податкового органу щодо порушення позивачем податкового законодавства. Тобто, такі висновки ґрунтуються на припущеннях, без об`єктивної та перевіреної інформації щодо контрагентів. 
Крім того, згідно з висновком судового експерта ОСОБА_3 № 196 від 20.04.2016,  документально підтверджено правомірність включення до складу податкового кредиту ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» сум податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ «Меркурій С.В.», ТОВ «Д ІНВ», ТОВ «Форос Сервіс», ПП «Аннтаго», ТОВ «Дніпро Тренд Менеджмент», ТОВ «Грейн Опт», ТОВ КФ «Авіон», ТОВ «Торг Консар», ТОВ «Стілфорт», ТОВ «Капіталбуд Сервіс», ТОВ «Укрелектростандарт», ПП «Будмайстер і К», ПП «ТД Агробуд».
Щодо посилання відповідача на кримінальне провадження № 32014080000000080 від 13.10.2014 відносно ТОВ «Укрелектростандарт», суд апеляційної інстанції зазначає, що  особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду. 
Отже, попередньо встановлені у кримінальному провадженні обставини також не можуть вважатися доведеними.
                              Крім того, суд апеляційної інстанції зазначає, що неналежне виконання податкових зобов`язань контрагентами позивача тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цих осіб. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту, а також на віднесення сум витрат до витрат, що враховуються при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток.
Необґрунтованими колегія суддів знаходить й доводи апелянта щодо безтоварності господарських операцій у зв`язку з ненаданням платником податків до перевірки ТТН та інших документів, які підтверджують транспортування товару, а надані позивачем ТТН містять недоліки в оформленні, а саме, відсутня інформація щодо вантажно-розвантажувальних операцій, адже матеріали адміністративної справи містять достатні докази фактичного виконання операцій з вищевказаними контрагентами, спірні господарські операції підтверджені належними первинними документами, які містяться у матеріалах справи. 
Посилання апелянта на наявність у позивача всіх достатніх основних засобів, що виключає необхідність залучення для виконання договірних зобов`язань інших суб`єктів господарювання, також є необґрунтованими, адже підприємницька діяльність здійснюються на власний розсуд суб`єкта господарювання, оцінка економічної доцільності такої діяльності не може бути надана податковим органом.
                              В обґрунтування апеляційної скарги відповідач також зазначає, що станом на 31.12.2014 кредиторська заборгованість ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» перед ТОВ «Гіпер Трейд» становила 3169212,76 грн., яка повинна бути включена позивачем до складу доходу у 2014 році, оскільки ТОВ «Гіпер Трейд» визнано банкрутом, при цьому погашення кредиторської заборгованості перед ТОВ «Гіпер Трейд» шляхом передачі векселів в процесі проведення документальної перевірки невстановлена. 
                              Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
                              Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що позивач, відповідно до актів приймання-передачі простих векселів № 1, № 2, № 3 від 11.04.2014 передав ТОВ «Гіпер Трейд» векселі на суму 3169212,76 грн. Надалі зазначені векселі були індосовані ТОВ «Вітекс Трейд Групп», ТОВ «ТД Редстар», погашення яких позивачем відбулося 18.10.2016, 23.11.2016, 09.12.2016, що підтверджується актами пред`явлення векселю до платежу.
                              Таким чином, позивачем було погашено заборгованість перед ТОВ «Гіпер Трейд» 11.04.2014 шляхом видачі простих векселів, сплата по яких відбулася іншим підприємствам, яким останні були індосовані, що свідчить про безпідставність доводів податкового органу про необхідність включення позивачем суми заборгованості 3169212,76 грн. до складу доходу у 2014 році.
Так само необґрунтованими є висновки податкового органу, викладені в Акті перевірки щодо допущення ТОВ «ТЕХЕНЕРГОХІМ» вимог податкового зобов`язання шляхом: включення в доходи балансової вартості реалізованої валюти (євро), в результаті чого занижено показники у загальній сумі 2155,00 грн.; не віднесення до складу інших доходів по рядку 03 «Інші доходи» Декларації з податку на прибуток за 2013 рік суму 1544409,00 грн. та завищення показника за 2014 рік на суму 294077,00 грн.; не вірного відображення показника рядку 05.1 СВ «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» внаслідок не віднесення витрат за 2013 рік у сумі 226704,00 грн. та зайвого віднесення за 2014 рік суми 406699,00 грн.; до складу витрат по рядку 06 Декларації з податку на прибуток «Адміністративні витрати» зайво віднесено витрати за 2013 рік у сумі 2717,00 грн. та заниження показника за 2014 рік у сумі 240686,00 грн.; завищення показника рядку 06.4 ІВ Декларацій «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати»; завищення суми витрат за 2014 рік у сумі 331689,00 грн.
Колегія суддів зазначає, що з Акту перевірки та пояснень представника відповідача не можливо встановити на підставі яких первинних документів встановлено зазначені порушення, висновки, викладені в Акті перевірки, не доведені відповідачем жодними належними та достатніми доказами, чому надав вірну оцінку суд першої інстанції.
Вказаний недолік щодо обґрунтування вказаних порушень відповідачем не усунуто й під час апеляційного розгляду справи, не зважаючи на те, що судом усною ухвалою було витребувано відповідні пояснення у вказаній частині з підтвердженням належними та допустимими доказами.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції. 
Суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, підстави для його скасування відсутні.          

                              Керуючись ст.ст. 243, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

п о с т а н о в и в :

                              Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29 липня 2019 року в адміністративній справі № 808/6022/15 залишити без змін.
                              Постанова суду набирає законної сили з  03 березня 2020 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.

          Повна постанова складена 05 березня 2020 року.

Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова