ПОСТАНОВА
Іменем України

27 травня 2020 року 
Київ
справа №813/3722/17
адміністративне провадження №К/9901/18799/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л., 
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Шахта «Надія» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року (головуюча суддя - Мричко Н.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 5 червня 2019 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Бруновська Н.В., судді - Матковська З.М., Шавель Р.М.) у справі №813/3722/17 за позовом Публічного акціонерного товариства «Шахта «Надія» до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
У жовтні 2017 року Публічне акціонерне товариство «Шахта «Надія» (далі - ПАТ «Шахта «Надія», Товариство) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0008314808 від 15 серпня 2017 року. 
Справа розглядалась судами неодноразово.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 30 листопада 2017 року, залишеною без змін постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 8 лютого 2018 року, позов Товариства було задоволено. 
Постановою Верховного Суду від 11 вересня 2018 року зазначені судові рішення було скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
За наслідками нового розгляду справи, рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 5 червня 2019 року, Товариству відмовлено у задоволенні позову.
Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, вважаючи, що вони прийняті внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й постановити нове, яким позов задовольнити. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги її заявник, серед іншого, посилається на те, що судами не враховано наявність судового рішення у справі №813/1554/15, яке набрало законної сили 12 січня 2017 року, та яким зобов`язано податковий орган визнати безнадійним податковий борг Товариства за податковими деклараціями від 19 січня 2011 року №9006251678, від 20 квітня 2011 року №9002397706, від 20 липня 2012 року №9042157055, від 20 серпня 2012 року №9050304034. У зв`язку з цим, скаржник вважає, що такі декларації вважаються «закритими» і, починаючи з 12 січня 2017 року, податковий орган не мав правових підстав погашати податковий борг за вказаними деклараціями коштами, перерахованими Товариством платіжними дорученнями за інший період. 
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити оскаржувані судові рішення без змін як законні й обґрунтовані, а касаційну скаргу відповідача - без задоволення. 
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга  підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке.
Суди встановили, що за наслідками проведеної перевірки дотримання позивачем вимог пункту 57.1   статті 57 Податкового кодексу України   щодо своєчасності сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість за період грудень 2010 року, березень 2011 року, червень 2012 року, липень 2012 року, контролюючим органом складено акт від 28 липня 2017 року.
Перевіркою установлено, що протягом граничних строків Товариство  несвоєчасно сплатило суму самостійно визначеного та (або) узгодженого податкового зобов`язання з податку на додану вартість (із затримкою більш, ніж 30 календарних днів) усього на суму   2234894,51 грн, а саме: за грудень 2010 року на 2068, 2088, 2097, 2117 календарних днів у розмірі 470327,00 грн, за березень 2011 року на 2067, 2085 календарних днів у розмірі 287892,10 грн, за червень 2012 року на 1629, 1639, 1646, 1667, 1669, 1701, 1715, 1718, 1724, 1725, 1730, 1733, 1760, 1789, календарних днів у розмірі 1272458,30 грн, за липень 2012 року на 1758, 1765, 1792 календарних днів у розмірі 204217,11 грн, чим порушено приписи пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України. 
На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 15 серпня 2017 року №0008314808, яким позивача зобов`язано сплатити штраф у розмірі 20% в сумі 446978,90 грн за затримку граничного строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання в розмірі 2234894,00 грн, на підставі   статті 126 Податкового кодексу України.
Відмовляючи у задоволенні позову суди попередніх інстанцій виходили з того, що з огляду на порушення позивачем свого обов`язку щодо своєчасної сплати узгодженого податкового зобов`язання з податку на додану вартість у строки, встановлені законом, відповідач правомірно застосував до позивача штрафні санкції в порядку та розмірах, визначених   Податковим кодексом України.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
За приписами пункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Згідно з пунктом 54.1 статті 54 Податкового кодексу України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
Пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до пункту 126.1 статті 126 Податкового кодексу України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Отже, несплата узгодженої суми грошового зобов`язання у встановлені строки має наслідком застосування до платника штрафу в розмірі, що залежить від кількості днів затримки сплати. При цьому, законодавець пов`язує виникнення у податкового органу права на нарахування штрафних санкцій за несвоєчасне виконання обов`язку зі сплати узгодженої суми грошового зобов`язання платника з фактом погашення заборгованості з цього зобов`язання. Сума штрафних (фінансових) санкцій обраховується виходячи із суми погашеного податкового боргу. Об`єктом застосування штрафу за цією статтею є погашена сума податкового боргу. У свою чергу, спосіб та порядок погашення податкового боргу значення не має (у добровільному порядку чи примусово, в повній сумі або частинами).
Згідно з підпунктами 14.1.175, 14.1.152 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий борг - це сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом; погашення податкового боргу - це зменшення абсолютного значення суми такого боргу, підтверджене відповідним документом.
Відповідно до пункту 87.9 статті 87 Податкового кодексу України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. 
Як встановили суди, за період грудень 2010 року, березень, червень та липень 2012 року за позивачем обліковувався борг зі сплати самостійно визначеного податкового зобов`язання з податку на додану вартість. Впродовж вересня 2016 - червня 2017 року позивач здійснював сплату податку на додану вартість, зазначаючи у відповідних платіжних дорученнях призначення платежу - «податок на додану вартість за вересень 2016 - червень 2017». Платежі, які надходили від Товариства в означений період, відповідач зараховував у рахунок погашення податкового боргу позивача, що виник у грудні 2010 року та березні, червні, липні 2012 року.
Вирішуючи спір, суди, із посилання на правову позицію Верховного Суду, виходили з того, що незалежно від способу погашення податкового боргу (чи то із застосуванням приписів пункту 87.9 статті 87 Податкового кодексу України, шляхом зарахування коштів, сплачених боржником, в рахунок погашення податкового боргу, чи в інший спосіб), чинне законодавство не звільняє платника податків від відповідальності за затримку сплати узгодженого грошового зобов`язання. Відповідальність у вигляді штрафу за пунктом 126.1 статті 126 Податкового кодексу України застосовується в силу самого факту погашення податкового боргу із простроченням. 
Саме ці мотиви слугували підставою до визнання правомірним спірного податкового повідомлення-рішення.
Разом із тим, позивач під час розгляду справи в судах попередніх інстанцій неодноразово звертав увагу як на підставу позову на наявність такого, що набрало законної сили, судового рішення у справі №813/1554/15, яким визнано безнадійним податковий борг ПАТ «Шахта «Надія», що виник на підставі податкових декларацій від 19 січня 2011 року №9006251678, від 20 квітня 2011 року №9002397706, від 20 липня 2012 року №9042157055, від 20 серпня 2012 року №9050304034, та зобов`язано податковий орган прийняти рішення про списання безнадійного боргу з податку на додану вартість в загальній сумі 44865903,62 грн.
Відповідно до статті 129-1 Конституції України судове рішення є обов`язковим до виконання. Держава забезпечує виконання судового рішення у визначеному законом порядку.
За приписами статті 14 КАС України судові рішення, що набрали законної сили, є обов`язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами на всій території України.
Відповідно до статті 101, підпункту 20.1.29 пункту 20.1 статті 20 ПК України під терміном «безнадійний» розуміється податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом. Списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг. Рішення про списання безнадійного податкового боргу приймає контролюючий орган.
З огляду на викладене, суди в межах цього спору мали дослідити, чи вчинено контролюючим органом відповідні дії на виконання згаданих вище судових рішень та чи прийнято ним рішення про списання боргу ПАТ «Шахта «Надія» як безнадійного. 
Суди мали перевірити, чи обліковується й досі за Товариством заборгованість за деклараціями 2011-2012 років, борг за якими визнано в судовому порядку безнадійним, та чи мав контролюючий орган у зв`язку з цим право зараховувати кошти позивача на погашення неіснуючого податкового боргу.
Європейський суд з прав людини у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), досліджуючи складові принципу «належного урядування», наголошував на тому, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати «вигоду» від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.
Отже, судам у межах цієї справи необхідно було перевірити, чи не отримала Держава у ситуації, що склалася з позивачем, «вигоди» внаслідок невиконання такого, що набрало законної сили, судового рішення. 
Колегія суддів погоджується з доводами скаржника про те, що зазначені обставини безперечно входять до предмета доказування в цій справі та їм мала бути надана відповідна правова оцінка.
З огляду на визначені процесуальним законом межі повноважень суду касаційної інстанції під час касаційного перегляду справ, КАС ВС позбавлений можливості встановити наведені вище обставини й перевірити їх.
КАС України унормовано, що під час ухвалення рішення суд вирішує питання, перелік яких визначено статтею 244 КАС України. Рішення суду має бути законним і обґрунтованим (стаття 242 цього кодексу). Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Статтею 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Враховуючи викладене, судами першої та апеляційної інстанцій на порушення статей                9, 242 КАС України повною мірою не з`ясовано обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення, тому судові рішення підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 
п о с т а н о в и в :
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Шахта «Надія» задовольнити частково.
Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22 лютого 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 5 червня 2019 року скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                    І.Л. Желтобрюх 
Судді                                                                                                                                      О.В. Білоус
                                                                                                  Н.Є. Блажівська