ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 червня 2020 р. 	Справа № 520/1571/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Катунова В.В.
суддів: Ральченка І.М. ,  Бершова Г.Є. 
за участю секретаря судового засідання  Патової Д.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державного підприємства "Дослідне господарство "Гонтарівка" Інститут тваринництва Національної академії аграрних наук України" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2020, суддя Кухар М.Д.,  61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, повний текст складено 26.03.20 по справі № 520/1571/2020
          за позовом              Державного підприємства "Дослідне господарство "Гонтарівка" Інститут тваринництва Національної академії аграрних наук України"  
          до              Головного управління Державної податкової служби у Харківській області                      
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:
Позивач, Державне підприємство «Дослідне господарство «Гонтарівка» Інституту тваринництва Національної академії аграрних наук України», звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, в якому просив суд: 
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ: 43143704) №00001163307 від 24.01.2020 року в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 880325,28 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ: 43143704) №00001173307 від 24.01.2020 року в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 102219,50 грн.
В обґрунтування позову позивачем зазначено, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення №00001163307 від 24.01.2020р. в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 880325,28 грн. та №00001173307 від 24.01.2020р. в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 102219,50 грн. прийняті контролюючим органом без дотримання податкового законодавства України, а зафіксовані в акті перевірки висновки не відповідають дійсним обставинам справи. Так, вказаними податковими повідомленнями-рішеннями нараховано штраф в розмірі 50% та 75 %, як за повторне порушення вчинене протягом 1095 днів. Позивач доводить суду, що кожний факт несплати податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати заробітної плати за період з 30.04.2019 по 30.09.2019, який встановлений в межах однієї перевірки не може розцінюватись окремим порушенням,  а наступний факт  - повторність такого порушення. Повторність може мати місце лише у випадку, якщо після проведеної перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення, після якої знову за інший період в межах 1095 днів буде проведена перевірка та встановлено аналогічне порушення, яке визначається як повторність.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2020 адміністративний позов залишено без задоволення.
Позивач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.
В апеляційній скарзі позивач зазначає, що для застосування до платника податків штрафної санкції в збільшеному розмірі не достатньою фіксації декількох випадків  порушення податкового законодавства  у одному акті перевірки. Правові наслідки у платника податків виникають лише на підставі податкового повідомлення-рішення, отже відсутня повторність вчинення порушення. Крім того, контролюючим органом допущено помилку у кваліфікації  податкового правопорушення, оскільки у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених Податковим кодексом України, такий платник  притягується до відповідальності відповідно до ст. 126, а не ст. 127 Податкового кодексу України.
Відповідач надав відзив на апеляційну скаргу та виклав свій погляд на обставини справи, зазначивши, що рішення є законним та обґрунтованим, постановленим з дотриманням вимог матеріального та процесуального права, в зв`язку з цим просить суд у задоволенні апеляційної скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
В судовому засіданні представник позивача ( ОСОБА_1 ) підтримав доводи апеляційної скарги. Представник відповідача ( ОСОБА_2 ) заперечував проти доводів апеляційної скарги та просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, вислухавши пояснення учасників судового засідання, перевіривши рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.             
Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у Харківській області проведено документальну планову виїзну перевірку Державного підприємства «Дослідне господарство «Гонтарівка» Інституту тваринництва Національної академії аграрних наук України» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 18.11.2019р. по 13.12.2019р.
За результатами перевірки складено акт №1296/20-40-05-01-08/01203834 від 20.12.2019р. (а.с. 6 – 44), в якому були зафіксовані порушення вимог податкового законодавства, а саме: п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.5. п. 168.1 ст. 168, п.п. 176.2 «а» п.176.2 ст. 176 Податкового кодексу України №2755 від 02.12.2010р. із змінами та доповненнями,   що  виразилося у несплаті  (перерахуванні), до або під час виплати заробітної плати, податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 968786,14 грн., також не перераховано до бюджету військовий збір в сумі 73681,73 грн., термін сплати по яким настав. За вказані порушення, приписами ст.ст. 127, 129 Податкового кодексу України (надалі – ПК України), передбачена відповідальність у вигляді штрафу.
Під час перевірки встановлено, що підприємством виплачувалась заробітна плата працівникам, але утриманий податок з доходів фізичних осіб в розмірі 968786,14 грн. та військовий збір в сумі 73681,73 грн. не перераховано до бюджету в терміни, встановлені Податковим кодексом України.
Головним управлінням ДПС у Харківській області були прийняті податкові повідомлення-рішення: №00001163307 від 24.01.2020 року в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 880325,28 грн. та №00001173307 від 24.01.2020 року в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 102219,50 грн.
Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями контролюючого органу в частині нарахування штрафних санкцій позивач звернувся до суду з вказаним адміністративним позовом.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, встановивши, що в перевіреному періоді підприємством ДП «Дослідне господарство «Гонтарівка» Інституту тваринництва Національної академії аграрних наук України» виплачувались доходи працівникам у вигляді заробітної плати, утримувався податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, однак до бюджету в терміни, встановлені Податковим кодексом України, не перераховувався, дійшов висновку про правильне застосування податковим органом статті 127 Податкового кодексу України за вказані порушення.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, виходячи з наступних підстав.
Відповідно до пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.   
За приписами пп. 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.
Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (пп.  168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).
Для цілей цього розділу та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном "граничний термін сплати до бюджету податку" розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом (пп. 168.1.6 п. 168.1 ст. 168 Кодексу).
Враховуючи викладене, ДП «Дослідне господарство «Гонтарівка» Інституту тваринництва Національної академії аграрних наук України», як податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб, мав сплачувати (перераховувати) податок до бюджету до або під час виплати заробітної плати працівникам, а у випадку нарахування заробітної плати, але її невиплати, проводити перерахування податку до бюджету у строки встановлені Податковим кодексом України як для місячного податкового періоду, тобто не пізніше 30 календарних днів, наступних за місяцем нарахування доходу.
Між тим, як вбачається з матеріалів справи, в перевіреному періоді підприємством ДП «Дослідне господарство «Гонтарівка» Інституту тваринництва Національної академії аграрних наук України» виплачувались доходи працівникам у вигляді заробітної плати, податок на доходи фізичних осіб та військовий збір утримувався, однак до бюджету в терміни встановлені Податковим кодексом України не перераховувався.
Таким чином, позивачем допущено порушення п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України.
При цьому, колегія суддів зазначає, що несвоєчасність перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб позивачем не заперечується.
Відповідальність за порушення вимог податкового законодавства передбачена Главою 11 Податкового кодексу України.
У відповідності до ч.1 ст. 109 ПК України, податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо (ч.1 ст.115 ПК України).
Згідно з п. 127.1. ст. 127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Враховуючи викладене, приписами статті 127 Податкового кодексу України встановлено відповідальність платника податків, в тому числі і податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. 
Кожний встановлений контролюючим органом факт несплати податку до або під час виплати доходу є податковим правопорушенням. 
Кваліфікуючою ознакою податкового правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Таким чином, розмір штрафних санкцій  визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.
При цьому, колегія суддів відхиляє доводи апеляційної скарги щодо неправильної кваліфікації податковим органом податкового порушення, оскільки, на думку платника податків в даному випадку має місце порушення правил сплати (перерахування) податків відповідно до ст.126 а не ст. 127 ПК України, з огляду на наступне.
Так, податковим правопорушенням  відповідно до статті 126 ПК України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, але  з затримкою (несвоєчасно).
Відповідно до  статті 127 ПК України таким порушенням є  бездіяльність податкового агента, тобто ненарахування, неутримання, несплата, неперерахування податку на доходи фізичних осіб до або під час виплати доходу.
Отже, кваліфікуючою ознакою для застосування  відповідальності відповідно до ст. 127 ПК України в даному спорі є порушення  саме податковим агентом встановлених правил  щодо утримання податку у джерела виплати доходу. Джерелом виплати доходу є заробітна плата, з якої податковим агентом утримано податок на доходи фізичних осіб, але не перераховано у встановлені  терміни до бюджету.
Висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, також викладено в рішенні Верховного Суду України від 22.03.2016 по справі (813/6774/13-а), в якому зазначено, що положення статті 126 ПК щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.
Тобто, у разі якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання протягом строків, передбачених ПК, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК.
Статтею 127 ПК встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено статтею 126 ПК), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.
Колегія суддів також враховує висновки, викладені Верховним Судом в постанові від 21 січня 2020 року у справі №820/11382/15.
У постанові від 21 січня 2020 року у справі №820/11382/15 Верховний Суд зазначає, що податковим правопорушенням відповідно до ст. 126 ПК України є вчинення дії (платником податку) щодо фактичної сплати узгодженої суми грошового забезпечення, але з затримкою (несвоєчасно).
На підставі аналізу зазначених норм права судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду зробила правовий висновок, що несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків є підставою для  накладення штрафу згідно з ст. 127 ПК України. Розмір штрафних санкцій  визначається з урахуванням кількості разів допущених податкових правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.
Отже, встановлені колегією суддів обставини справи свідчать про те, що Державним підприємством «Дослідне господарство «Гонтарівка» Інституту тваринництва Національної академії аграрних наук України» як податковим агентом допущено несплату (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період з 30.04.2019р. по 30.09.2019р., при його фактичному нарахуванні та утриманні при виплаті доходу працівникам у вигляді заробітної плати, що відповідає складу порушення, передбаченому статтею 127 Податкового кодексу України.
На підставі викладеного, колегія суддів доходить висновку про правомірність застосування відповідальності до платника податків на підставі статті 127 Податкового кодексу України.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог ДП «Дослідне господарство «Гонтарівка» Інституту тваринництва Національної академії аграрних наук України»    про скасування податкових повідомлень-рішень №00001163307 від 24.01.2020 року в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 880325,28 грн. та №00001173307 від 24.01.2020 року в частині нарахування штрафних санкції у розмірі 102219,50 грн.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Державного підприємства "Дослідне господарство "Гонтарівка" Інститут тваринництва Національної академії аграрних наук України" - залишити без задоволення
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.03.2020 по справі № 520/1571/2020  залишити без змін.  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		В.В. Катунов 	
Судді	   	І.М. Ральченко    Г.Є. Бершов   	
Постанова складена в повному обсязі  19.06.20.