ПОСТАНОВА
Іменем України

10 квітня 2020 року 
Київ
справа №820/11973/15
адміністративне провадження №К/9901/28463/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Індустріальної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Мельнікової Л.В., суддів Бартош Н.С., Донець Л.О. від 21 червня 2016 року у справі за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Індустріальної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області про визнання протиправними дій та скасування наказу,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2015 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду із позовом до Індустріальної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, Інспекція), в якому, з урахуванням уточнень позовних вимог, просила: 1) визнати дії Інспекції по ненаданню (неврученню) ФОП ОСОБА_1 копії наказу про проведення документальної планової перевірки та письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки неправомірними; 2) скасувати наказ Інспекції №541 від 27 листопада 2015 року «Про проведення документальної планової виїзної перевірки»; 3) визнати протиправними дії Інспекції щодо виходу на планову перевірку ФОП ОСОБА_1 на підставі направлень №550 та №551 від 07 грудня 2015 року.

На обґрунтування позову посилалась на те, що копію наказу про проведення документальної планової перевірки терміном проведення з 07 грудня 2015 року по 18 грудня 2015 року та письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки позивач отримала лише наприкінці грудня 2015 року, тобто з порушенням десятиденного строку для повідомлення платника податку про проведення перевірки, встановленого пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а тому вважає дії працівників контролюючого органу по виходу на документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 16 грудня 2015 року протиправними і з цих підстав просила задовольнити позов.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року позов задоволено частково; визнано протиправними дії Інспекції щодо виходу на планову перевірку ФОП ОСОБА_1 на підставі направлень №550 та №551 від 07 грудня 2015 року; в задоволені решти позовних вимог відмовлено.

Рішення суду в частині задоволення позовних вимог мотивовано тим, що Інспекцією порушено 10-денний строк для попередження платника податків про проведення перевірки, установлений пунктом 77.4 статті 77 ПК України, а тому вчинені відповідачем дії щодо виходу на документальну планову перевірку ФОП ОСОБА_1 на підставі направлень є протиправними. Водночас за висновком суду дії по оформленню наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки та направлень на неї є лише документальним оформленням відповідного рішення контролюючого органу й не породжують для суб`єкта господарювання будь-яких юридичних наслідків, що виключає підстави для задоволення інших позовних вимог, заявлених ФОП ОСОБА_1 .

Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 21 червня 2016 року скасував постанову Харківського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року в частині задоволеної позовної вимоги та прийняв у цій частині нове рішення; визнав протиправними дії Інспекції щодо виходу на документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 16 грудня 2015 року без попереднього вручення наказу №541 від 27 листопада 2015 року та повідомлення; в іншій частині постанову Харківського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року залишив без змін.

Апеляційний суд своє рішення обґрунтував тим, що за відсутності даних про отримання позивачем копії наказу №541 від 27 листопада 2015 року про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 та письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої дії відповідача по здійсненню 16 грудня 2015 року виходу за юридичною адресою суб`єкта господарювання з метою проведення перевірки його діяльності є протиправними, а тому, враховуючи частину другу статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент апеляційного провадження; далі - КАС України), порушені права позивача підлягають відновленню саме шляхом визнання протиправними дій фахівців Інспекції щодо виходу на документальну планову виїзну перевірку 16 грудня 2015 року без попереднього вручення наказу та повідомлення.

Рішення суду першої інстанції в частині позовних вимог, у задоволенні яких було відмовлено, апеляційним судом не переглядалося з огляду на неоскарження його позивачем.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просив його скасувати в частині задоволених позовних вимог та ухвалити у цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилається на те, що пункт 77.4 статті 77 ПК України передбачає два різні способи вручення платнику податків повідомлення та наказу про проведення документальної планової перевірки, а саме: 1) вручення під розписку копії наказу та письмового повідомлення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки; 2) надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення таких документів не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки. Тобто, як вважає Інспекція, платник податків має бути повідомленим належним чином про дату та час проведення перевірки до її початку, однак дана норма не пов`язує право на проведення перевірки із датою вручення рекомендованого листа платнику податків у разі направлення кореспонденції поштовим зв`язком, а лише із датою направлення кореспонденції.

Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечила, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, - обґрунтованим та законним.

Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, касаційний суд дійшов висновку про задоволення касаційної скарги, виходячи з такого.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що ФОП ОСОБА_1 включено до плану - графіку документальних перевірок на 4 квартал 2015 року за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року.

27 листопада 2015 року виконуючим обов`язки начальника Інспекції згідно із затвердженим планом-графіком проведення документальних перевірок суб`єктів господарювання - фізичних осіб на 4 квартал 2015 року та підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, статті 77 ПК України видано наказ Інспекції №541 про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку з доходів фізичних осіб, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2012 року по 31 грудня 2014 року тривалістю 10 робочих днів. Термін проведення перевірки з 07 грудня 2015 року по 18 грудня 2015 року.

Цього ж дня відповідачем оформлено письмове повідомлення про проведення перевірки за №606/8. Копія наказу та повідомлення направлені позивачу рекомендованим поштовим відправленням з повідомленням про вручення 27 листопада 2015 року, що підтверджується копією фіскального чеку Харківської дирекції УДППЗ «Укрпошта» відділення поштового зв`язку №7 ПН 215600426655.

07 грудня 2015 року на підставі згаданого наказу фахівцям контролюючого органу видані направлення про проведення перевірки за №550 та №551.

Матеріалами справи підтверджується, що працівниками Інспекції з 07 по 15 грудня 2015 року неодноразово здійснювався вихід за місцем реєстрації ФОП ОСОБА_1 за адресою АДРЕСА_1 з метою ознайомлення та вручення направлень на проведення документальної планової виїзної перевірки, однак ознайомити позивача та вручити йому на підпис відповідні направлення виявилось неможливим з незалежних від відповідача причин, про що складено ряд актів (а.с. 41-47).

При виході працівників контролюючого органу на перевірку 16 грудня 2015 року ФОП ОСОБА_1 відмовилась від ознайомлення з направленнями на проведення перевірки та службовими посвідченнями осіб, які зазначені в направленнях на проведення перевірки, про що складено акт за №342/20-36-17-01-11/ НОМЕР_2 .

Як встановлено судами, рекомендоване поштове відправлення з копією наказу про проведення перевірки №541 та повідомлення за №606/8 отримано позивачем лише 28 грудня 2015 року.

Верховний Суд не погоджується із висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог з огляду на наступне.

Порядок проведення документальної перевірки регламентує глава 8 ПК України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

В силу підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

У справі, що розглядається, суди встановили, що на адресу відповідача Головним управлінням ДФС у Харківській області скеровано лист за №11978/7/20-40-18-02-06 від 13 жовтня 2015 року, до якого додано затверджені плани - графіки документальних перевірок на 4 квартал 2015 року, у тому числі й щодо ФОП ОСОБА_1 .

Порядок проведення документальних планових перевірок визначений у статті 77 ПК України, у відповідності до пункту 77.1 якої така перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

За змістом пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Конструкція вказаної правової норми передбачає два способи повідомлення особи про проведення перевірки - вручення під розписку копії наказу та письмового повідомлення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки або надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення таких документів не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки.

Таким чином, платник податків має право бути повідомлений належним чином про дату та час проведення перевірки до початку проведення такої. Однак норма пункту 77.4 статті 77 ПК України не містить застереження щодо ознайомлення платника з вказаними документами саме за 10 днів до початку проведення такої перевірки за умови надсилання платнику податків копії наказу та письмового повідомлення рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Аналогічна правова позиція вже висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 29 жовтня 2018 року (справа №819/1013/16), від 26 листопада 2018 року (справа №817/697/17).

Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки та службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Враховуючи викладене, чинним на момент виникнення спірних правовідносин законодавством було передбачено право платника податків на самостійний захист від проведення планової виїзної перевірки без пред`явлення посадовими особами контролюючого органу передбачених пунктом 81.1 статті 81 ПК України документів (направлення на проведення перевірки, копії наказу, службового посвідчення) шляхом недопуску до проведення контрольного заходу.

Намір посадових осіб контролюючого органу здійснити перевірку не створює жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім права на недопуск до проведення контрольного заходу згідно з пунктом 81.1. статті 81 ПК України.

Оскільки у спірній ситуації ФОП ОСОБА_1 реалізувала своє право на недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, що оформлено актом від 16 грудня 2015 року за №342/20-36-17-01-11/ НОМЕР_2 про відмову від проведення перевірки, й перевірка фактично як така здійснена не була, Верховний Суд вважає, що ці правовідносини не потребують додаткового захисту в судовому порядку, адже оскаржувані дії відповідача щодо виходу на перевірку не є такими, що порушують права позивача.

Отже висновок судів попередніх інстанцій про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправними дій Інспекції щодо виходу на планову перевірку ФОП ОСОБА_1 на підставі направлень №550 та №551 від 07 грудня 2015 року (суд першої інстанцій)/щодо виходу на документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 16 грудня 2015 року без попереднього вручення наказу №541 від 27 листопада 2015 року та повідомлення (суд апеляційної інстанції) є помилковим.

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права; неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Оскільки суди першої та апеляційної інстанцій неправильно застосували (тлумачили) норми матеріального права щодо розглядуваних правовідносин, постановлені у справі рішення в частині задоволених позовних вимог підлягають скасуванню, з прийняттям у цій частині нового рішення - про відмову у задоволенні позову.

Щодо позовних вимог, у задоволенні яких відмовлено, то в цій частині рішення судів, враховуючи положення частини першої статті 341 КАС України, касаційним судом не переглядаються.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 359 КАС України, Суд 

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Індустріальної об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити.

Постанову Харківського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2016 року в частині задоволених позовних вимог скасувати і ухвалити у цій частині нове рішення.

В задоволенні позову фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 відмовити.

В решті постанову Харківського окружного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2016 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

С.С. Пасічник
І.А. Васильєва 
 В.П. Юрченко ,
Судді Верховного Суду