ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 червня 2020 р.	Справа № 520/11438/19	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Любчич Л.В.,
Суддів: Спаскіна О.А. ,  Присяжнюк О.В. ,
за участю секретаря судового засідання  Медяник А.О.  
представника відповідача - Діанової С.Ю.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.01.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Волошин Д.А., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 22.01.20 року по справі № 520/11438/19
за позовом ОСОБА_1      
до Головного управління ДПС у Харківській області 
про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,
ВСТАНОВИВ:
          У жовтні 2019 року ОСОБА_1 ( далі – ОСОБА_1 , позивач) звернулась з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області ( далі – ГУ ДФС у Харківській обл., відповідач), в якому просила:
          - визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію ( далі –ІПК) ГУ ДФС у Харківській області від 06.08.2019 №3665/ІПК/20-40-13-02-11.
          - стягнути на її користь за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДФС у Харківській обл. суму сплаченого судового збору у розмірі 768,40 грн. 
          Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 15.01.2020 адміністративний позов задоволено.
          Визнано протиправною та скасовано ІПК ГУ ДФС у Харківській обл.від 06.08.2019 №3665/ІПК/20-40-13-02-11.
          Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Харківській обл. суму сплаченого судового збору у розмірі 768,40 грн. 
          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати оскаржуване            рішення та прийняти      постанову, якою відмовити      у задоволені      позовних вимог в повному обсязі.
          В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що позивач здійснює адвокатську діяльність, тобто є самозайнятою особою в розумінні п.п. 14.1.226 п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України ( далі – ПК України), а тому підпадає під дію п.5 ч.1 ст.4 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску загальнообов`язкове державне соціальне страхування ( далі – єдиний внесок)» ( далі – Закон №2464), відповідно до положень якого особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зокрема адвокатську діяльність, та отримують дохід від цієї діяльності, є платниками єдиного внеску. Зауважив, що Законом № 2464 обов`язок визначення бази нарахування єдиного внеску покладено на платників, вказаних у п.5 ч.1 ст.4 Закону № 2464 незалежно від того, чи отримують вони дохід від провадження незалежної професійної діяльності. Вказав, що платник єдиного внеску, визначений у п.5 ч.1 ст.4 вказаного Закону, перебуваючи на обліку у контролюючому органі, зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок у розмірі не менше страхового внеску за місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем. Пільг щодо сплати єдиного внеску самозайнятою особою у зв`язку із сплатою його роботодавцем чинним законодавством не передбачено, а тому позивачу надано ІПК від 06.08.2019 №3665/ІПК/20-40-13-02-11, яка відповідає вимогам чинного законодавства та змісту самого збору. 
           04.03.2020      ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу залишено без руху у зв`язку з несплатою судового збору. 
           01.04.2020 ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду, після усунення недоліків апеляційної скарги, відкрито провадження по справі №      520/11438/19 та призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні. 
          Від позивача надійшла заява від 15.06.2020 про розгляд справи у її відсутність. 
          Відповідно до положень ч.2 ст.313 Кодексу адміністративного судочинства України ( далі – КАС України) справа розглянута без участі позивача. 
          Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
          Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість  рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які відповідач посилається в апеляційній скарзі, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
          Судовим розглядом встановлено наступні обставини, які не оспорені сторонами.
           22.03.2019 ОСОБА_1 підставі рішення Ради адвокатів Донецької області №4  отримала свідоцтво на право зайняття адвокатською діяльністю серії ДН №5398, копія якого міститься в матеріалах справи.
           19.07.2019 ОСОБА_1 подала запит до контролюючого органу, в якому просила відповідно до п.п.14.1.172, п.52.1. та п.52.3 ПК України надати ІПК у письмовій формі та роз`яснити, чи існує для позивача, як адвоката, обов`язок сплачувати єдиний внесок за місяці (періоди), коли вона не отримує дохід від здійснення адвокатської діяльності, зазначивши про те, що з 12.03.2012 перебуває в трудових відносинах з Державним підприємством «Національна енергетична компанія «Укренерго» (з 29.07.2019 ПАТ «Національна енергетична компанія «Укренерго») та займає посаду юрисконсульта. 
           06.08.2019 ГУ ДФС у Харківській обл. надано ІПК №3665/ІПК/20-40-13-02-11., згідно змісту якої платник єдиного внеску, визначений п. 5 частини першої  ст. 4 Закону №2464, перебуваючи на обліку у контролюючому органі, у разі неотримання доходу у відповідному звітному періоді від незалежної професійної діяльності, зобов`язаний визначити базу нарахування єдиного внеску та сплатити суму внеску у розмірі не менше мінімального страхового внеску на місяць, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем, або здійснення ним незалежної професійної діяльності.
          Не погодившись із такою ІПК, позивач звернулася до суду з адміністративним позовом.
          Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що позивач є застрахованою особою в розумінні Закону №      2464, єдиний внесок за неї нараховує та сплачує роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає її обов`язок по сплаті єдиного внеску як особою, що має право провадити адвокатську діяльність, але не отримує дохід від неї, а тому оскаржувана постанова, яка містить протилежні висновки податкового органу щодо необхідності сплати єдиного внеску ОСОБА_1 , підлягає скасуванню.
          Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
          Спірні правовідносини врегульовані нормами ПК України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону № 2464 в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
          Відповідно до пп.14.1.172 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.
          Відповідно до п. 52.1 ст. 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
          Згідно з п. 52.2 ст. 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.          
          Пунктом 53.2 ст. 52 ПК України встановлено, що платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
          Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
          Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
          Оцінюючи висновок відповідача, викладений в ІПК "Щодо практичного застосування норм чинного законодавства відносно сплати єдиного внеску      особою, яка провадить незалежну професійну діяльність, та одночасно є найманим працівником» №3665/ІПК/20-40-13-02-11 від 06.08.2019 колегія суддів зазначає наступне.
          Відповідно до п. 2 ч.1 ст. 1 Закону № 2464 передбачено, що єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
          Згідно з п. 3 вказаної частини застрахована особа - це фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок.
          Відповідно до п. 5 ч.1 ст.4 Закону № 2464 платниками єдиного внеску є особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
          Згідно із пунктом 2 частини першої статті 1 Закону України від 5 липня 2012 року № 5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі Закон № 5076-VI) адвокатська діяльність незалежна професійна діяльність адвоката щодо здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
          Відповідно до частини третьої статті 4 Закону № 5076-VI адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання (організаційні форми адвокатської діяльності).
          Статтею 13 Закону № 5076-VI визначено, що адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, є самозайнятою особою. Адвокат, який здійснює адвокатську діяльність індивідуально, може відкривати рахунки в банках, мати печатку, штампи, бланки (у тому числі ордера) із зазначенням свого прізвища, імені та по батькові, номера і дати видачі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю.
          Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 ПК України самозайнята особа платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
          Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю «працівник» відповідно до положення якого - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.
          Згідно з абз. 1 ч.1 ст. 5 Закону № 2464 взяття на облік осіб, зазначених у пунктах 1, 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, здійснюється органом доходів і зборів шляхом внесення відповідних відомостей до реєстру страхувальників.
          Абзацом 2 ч. 4 ст. 5 Закону № 2464 встановлено, що обов`язки платників єдиного внеску виникають: у осіб, зазначених в абзацах четвертому, шостому та сьомому пункту 1, пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців), 5 та 5 1 частини першої статті 4 цього Закону, - з початку провадження відповідної діяльності.
          Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 7 вказаного Закону єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5 1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
          Абзацом 3 ч. 8 ст. 9 цього Закону встановлено, що платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.
          Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
          Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
          З урахуванням системеного аналізу наведених вище правових норм, колегія суддів зазначає, що платниками єдиного соціального внеску є самозайняті особи, зокрема, адвокати, які здійснюють адвокатську діяльність індивідуально. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності індивідуально та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування єдиного соціального внеску. Отже, саме дохід особи від такої діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір єдиного соціального внеску не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування єдиного соціального внеску у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
          Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за чинними видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
          Відтак, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
          З урахуванням встановлених обставин та зазначених нормативно-правових положень колегія суддів дійшла висновку, що особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, зокрема, адвокатську, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.          
          Вказаний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 04.06.2020 у справі № 240/9527/19, що є обов`язковою при застосуванні норм права в силу ч.5 ст.242 КАС України, ст.13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів".          
          Під час судового розгляду встановлено, що ОСОБА_1 з 12.03.2012 перебуває у трудових відносинах із ПАТ «Національна енергетична компанія «Укренерго») та на даний час обіймає посаду юрисконсульта. 
          Факт нарахування та утримання єдиного внеску із заробітної плати позивача підтверджується наданими до   суду відомостями з Державного реєстру Фізичних осіб-платників податку про суми виплачених доходів та утриманих податків від 11.09.2019, з яких слідує, що ОСОБА_1 за період з 1 кварталу 2019 року по 2 квартал 2019 року включно нараховувалася заробітна плата з якої, зокрема, вираховувався єдиний соціальний внесок
          Зважаючи на те, що позивач, як самозайнята особа (адвокат) поза межами ПАТ «Національна енергетична компанія «Укренерго» не працює, відповідно доходів від незалежної професійної діяльності не отримує, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за неї регулярно нараховує та сплачує роботодавець – ПАТ «Національна енергетична компанія «Укренерго» в розмірі не менше мінімального, що виключає її обов`язок по сплаті єдиного внеску як особою, що має право провадити адвокатську діяльність.
          Доводи апелянта щодо необхідності сплати єдиного внеску особами, які перебувають на обліку в органах ДФС і мають свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю, та які одночасно перебувають у трудових відносинах в межах цієї діяльності, колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки такий підхід спричиняє подвійну сплату єдиного внеску (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
          Посилання податкового органу на право позивача займатися адвокатською діяльністю, як на підставу сплати єдиного внеску як самозайнятої особи, колегія суддів відхиляє та вказує, що право на зайняття діяльністю не означає займатися такою діяльністю.
          Так, відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 05.11.2018 по справі № 820/1538/17 необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності та отримання доходу від такої діяльності. При цьому, свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю лише посвідчує право адвоката на здійснення професійної діяльності, однак не є підставою та доказом здійснення адвокатської діяльності.
          З урахуванням викладеного колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що оскаржувана ІПК не відповідає вимогам законодавства щодо сплати єдиного соціального внеску, оскільки обов`язок по сплаті єдиного внеску у ОСОБА_1 відсутній. 
          Не змінює вищенаведеного і факт перебування позивача на обліку в органах фіскальної служби, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі юридичних або самозайнятих, здійснюється органом доходів і зборів незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору.
          Відповідач, відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, правомірність винесеної ІПК №3665/ІПК/20-40-13-02-11 від 06.08.2019 належним чином під час судового розгляду не довів, а тому колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог щодо визнання її протиправною та такою, що підлягає скасуванню. 
          Згідно п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
          Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
          На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15 січня 2020 року по справі 
№ 520/11438/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 		Л.В. Любчич	
Судді	   	О.А. Спаскін    О.В. Присяжнюк   	
Повний текст постанови складено  23.06.2020