П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

11 червня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 400/2195/19	
Головуючий в 1 інстанції: Біоносенко В. В.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Турецької І. О.,
суддів – Стас Л. В., Шеметенко Л. П.
за участі секретаря – Алексєєвої Н. М.

представника апелянта – Федорінського С. А.;
представника позивача – Сіхарулідзе Д. Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області (правонаступник Головного управління ДФС у Миколаївській області) на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «АКЗ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про скасування податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.
У липні 2019 року Приватне акціонерне товариство «АКЗ» (далі – ПрАТ «АКЗ») звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі  - ГУ ДПС у Миколаївській області) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.03.2019 року:
-          № 00017961401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на суму 31  732 грн. та за штрафними санкціями на суму 15  866 грн.;
-          №00017951401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 850  638 грн. та за штрафними санкціями на суму 425  319 грн.

У позовній заяві ПрАТ «АКЗ», підтверджуючи правильність декларування податку на прибуток та податку на додану вартість (далі - ПДВ), провело аналіз господарських операцій з контрагентами, що не визнаються податковим органом. У цьому аналізі позивач навів первинні документи, що підтверджують їх здійснення та зауважив, що доводи відповідача про неспроможність контрагентів виконувати умови договорів у зв`язку з відсутністю для цього трудових ресурсів та матеріальної бази не підтверджені належними доказами.
На думку позивача, належним доказом, який свідчить про нереальність господарської операції є проведення документальної перевірки не тільки покупця (отримувача послуг), але і продавця (постачальника послуг).

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року, розглянутого за правилами загального позовного провадження, позов ПрАТ «АКЗ» задоволено.
Суд першої інстанції, досліджуючи господарські операції, реальність та товарність яких заперечувалася ГУ ДПС у Миколаївській області, зробив висновок, що платником податків, для їх підтвердження був наданий повний пакет документів, які  притаманні саме такого виду правочину. Так, на думку суду, договори, податкові накладні, рахунки про оплату, акти приймання робіт, специфікації, є тою первинною документацією, що підтверджує право платника податків на формування прибутку та податкового кредиту.
До того ж, суд підкреслив, що обов`язковою умовою для формування витрат та податкового кредиту є фактичний рух активів і вказана обставина, яка є визначальною, знайшла своє підтвердження під час вирішення цієї справи.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, вважаючи, що висновки, які в ньому викладені, не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать нормам матеріального та процесуального права, ГУ ДПС у Миколаївській області просить його скасувати  та ухвалити нове рішення про відмову в задоволені позову.
В обґрунтування апеляції зазначено, що у контрагентів позивача відсутня необхідна кількість працюючих та основні засоби. Окрім того, контролюючий орган зазначив, що за результатами дослідження Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН), встановлено неможливість продажу ідентифікованої послуги за відсутності її реального  придбання. Зауважує також з приводу того, що договори про надання послуг з контрагентами директор ПрАТ «АКЗ» підписував в різних містах України, проте до перевірки не надано документів, які б підтверджували відрядження. Обставиною, яка свідчить про нереальність господарських операцій є  відсутність документів, які підтверджують знаходження працівників, які надають відповідні послуги платнику податків на його території.

ПрАТ «АКЗ», скориставшись правом подання відзиву, зазначає про необґрунтованість доводів апеляційної скарги та просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін. Не поділяючи позицію скаржника, що викладена в апеляції, представник позивача вказує, що дійсно документи на відрядження директора та звіти про ці відрядження не оформлювалися, але в подальшому це знаходило відображення в бухгалтерському обліку. Документами, що підтверджували  перебування працівників, які виконували роботи на ПрАТ «АКЗ», представник зазначив розпорядження керівника та заступника керівника, відповідно до наказу від 02.01.2015 р. №3 «Про впорядкування руху автомобільного та залізничного транспорту, відвідувань фізичних осіб на та за територією ПрАТ «АКЗ»».

Обставини справи.
Основними видами діяльності ПрАТ «АКЗ» є добування піску, гравію, глин і каоліну; надання допоміжних послуг у сфері добування інших корисних копалин і розроблення кар`єрів; виробництво цегли, черепиці та інших будівельних виробів із випаленої глини (основний); виробництво вапна та гіпсових сумішей; будівництво інших споруд, н. в. і. у.; оптова торгівля іншими товарами господарського призначення.

За результатами проведеної ГУ ДПС у Миколаївській області в січні 2019 року документальної планової виїзної перевірки ПрАТ «АКЗ» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати  податку на додану вартість, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску, тощо за період діяльності з 01.01.2015 р. по 30.09.2018 р. був складений акт №106/14-29-14-01/31268743 від 22.01.2019 року.

Відповідно до висновків даного акта, ПрАТ «АКЗ» допустив, зокрема, порушення:
п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1  п. 134.1 ст. 134, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України,  що призвело до заниження податку  на прибуток на загальну суму 31  732 грн, податку на додану вартість на загальну суму 850  638 грн.
Посадові особи, що здійснювали перевірку, дійшли висновку, що надані контрагентами: ТОВ «Фонд Проекшен», ТОВ «Новаторс», ТОВ «Арлекс», ТОВ «Автотрансіндустріал», ТОВ «Айден ЛТД» та ТОВ «Марксвел» на адресу ПрАТ «АКЗ» послуги не мали реального характеру, оскільки відсутнє їх реальне придбання, а також неможливість її виконати власним трудовим і виробничим ресурсом.
Також, на думку контролюючого органу, документування таких господарських операцій з контрагентами, які не виконують свої податкові зобов`язання, переслідує мету отримання податкової вигоди, з метою штучного формування витрат та податкового кредиту.
Описуючи в акті перевірки факти, що стали підставою для таких висновків, посадові особи ГУ ДПС у Миколаївській області зазначили про те, що платник податків не надав до перевірки договори про надання послуг з ТОВ «Фонд Проекшн», ТОВ «Новаторс», ТОВ «Арлекс», а надав їх лише разом із запереченнями.

Далі, вказано, що договори укладалися не за місцезнаходженням ПрАТ «АКЗ», а в інших містах України, проте позивачем не надано жодного підтверджуючого документу про відрядження директора підприємства ОСОБА_1 .
Зауважено, що відсутні заявки посадових осіб позивача щодо необхідності здійснення технічного обслуговування навантажувача, не надано заявок ТОВ «Новаторс», ТОВ «Арлекс», ТОВ «Айден ЛТД», ТОВ «Марксвел» щодо оформлення перепусток працівникам підприємства на територію ПРАТ «АКЗ» для здійснення технічного обслуговування навантажувача та інших послуг відповідно до договорів.

Пояснюючи, в акті перевірки, порушення податкового законодавства, з боку контрагентів, відповідач указав таке.
Так, ТОВ «Новаторс» не подало до податкового органу податковий розрахунок сум  доходу, нарахованого на користь платників податків і сум утриманого з них податку за 4 квартал 2016 року, а також декларацію з податку на прибуток за 2016 року.
ТОВ «Арлекс», згідно податкової інформації Залізничної ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області від 04.04.17 №10/13-03-12-01/40882413, не знаходиться за юридичною адресою.
Відсутні заявки посадових осіб ТОВ «Автотрансіндустріал» щодо необхідності створення програмного забезпечення системи управління вертикального дискового млина.
ПрАТ «АКЗ» не надало специфікацію до договору з відображенням необхідного комплексу робіт по ремонту екскаватору та комплексу по переробці вапна, а також не надало кошторис витрат на ці послуги.

19.03.2019 р. ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло податкові повідомлення - рішення:
№ 00017961401 про збільшення податку на прибуток приватних підприємств за податковими зобов`язаннями в сумі 31  732 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 15  866 грн;
№00017951401 про збільшення податку на додану вартість за податковим зобов`язанням 850  638 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 425  319 грн.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції та висновків суду першої інстанції.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, а також перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення апеляції, з огляду на таке.

Як було зазначено вище, контролюючий орган звинувачує позивача у порушенні  п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1  п. 134.1 ст. 134, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 Податкового кодексу України.
Зміст указаних норм свідчить про таке.

Так, відповідно до пунктів 44.1, 44.2 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

          Контролюючий орган не заперечує проти того, що спірні господарські операції знайшли своє відображення в бухгалтерському обліку.

Водночас порушення наведеної норми, на думку скаржника, виразилися у відсутності у позивача документів, які б свідчили про перебування працівників підприємств, що надавали послуги на території ПрАТ «АКЗ», документів про відрядження директора для укладання господарських договорів, заявки посадової особи, яка відповідає за технічний стан техніки щодо необхідності здійснення технічного обслуговування.

Досліджуючи правомірність даного доводу, колегія суддів звертає увагу на таке.

Визначення первинного документа згадується у двох нормативних актах: у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та у Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

До 03.01.2017 р. в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в статті 1 мовилося, що первинний документ підтверджує здійснення господарської операції. Після цієї дати – первинний документ – документ, який містить відомості про господарську операцію. Отже, за вказаними змінами, первинний документ уже не підтверджує факту здійснення господарської операції.
Первинні документи – це документи, створені в письмовій чи електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку).
Господарська операція – дія чи подія, яка викликає зміни у структурі активів і зобов`язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні).
          Отже, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (ч. 1 ст. 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, п. 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку).
          Пункт 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку унормовує, що господарські операції відображаються в бухгалтерському обліку методом їх суцільного та безперервного документування. Записи в облікових регістрах здійснюються на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог  даного Положення.
          Законодавство не містить вичерпного переліку первинних документів, які використовуються в бухобліку, але, зокрема, у даному спорі, на думку суду апеляційної інстанції,  це  повинен бути  документ, який фіксує закінчення будь-яких робіт (послуг) та приймання їх замовником за кількістю та якістю.  Такі документи первинного обліку були надані платником податків до перевірки. Вимоги ГУ ДПС у Миколаївській області щодо надання інших документів не засновані на викладених вище нормах законодавства.
          Отож, слід вважати правильним висновок суду першої інстанції про надання позивачем до податкової перевірки первинних документів, в яких зафіксований факт господарської операції.

Підпункт 134.1.1. Податкового кодексу України, зокрема, унормовує, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Пункти 198.1. та 198.3 статті 198 Податкового кодексу України унормовують, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, у тому числі, з:  придбання або виготовлення товарів та послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пунктів 200.1. 200.2 Податкового кодексу України  сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. 

Аналіз фактичних обставин справи свідчить про те, що укладені ПрАТ «АКЗ» договори з контрагентами мали визначену економічну і правову мету, зокрема використання отриманих послуг у господарській діяльності. До того ж, відбувся рух активів, зміна зобов`язань платника податків.

Є обґрунтованим довід суду першої інстанції про відсутність вироку суду, щодо проведення контрагентами позивача фіктивних господарських операцій.
Очевидно, що обставини порушення даними господарюючими суб`єктами податкової дисципліни, а також сумніви щодо можливості проведення ними господарських операцій у зв`язку з недостатністю власних трудових, матеріальних чи основних ресурсів є, як правильно відзначив суд, є приводом для проведення податкової перевірки, а не для позбавлення отримувачів послуг на віднесення сплачених на їх користь коштів до податкового кредиту.

Колегія суддів поділяє правову позицію суду першої інстанції про те, що з 01.01.2017 р. податковим законодавством унормовано, що факт реєстрації податкової накладної в ЄРПН свідчить про те, що контролюючим органом вже перевірено податкову чистоту господарської операції, оскільки під час проведення такої реєстрації, контролюючий орган перевіряє ризики порушення норм податкового законодавства, а у разі їх підтвердження, має право зупинити та/або відмовити у реєстрації податкових накладних.
Так, п.201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачає, що податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Позаяк, податкові накладні ТОВ «Автотрансіндустріал», ТОВ «Айден ЛТД» та ТОВ «Марксвел» видані на адресу ПрАТ «АКЗ» були зареєстровані в ЄРПН протягом квітня-вересня 2018 р. податковий кредит отримувача послуг, не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
          
З огляду на те, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, є підстави, відповідно до ст.316 КАС України для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись статтями 195, 308, 310, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області – залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року у справі за позовом Приватного акціонерного товариства «АКЗ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про скасування податкових повідомлень-рішень – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Доповідач – суддя                                                            І. О. Турецька

                      суддя                                                            Л. В. Стас

                      суддя                                                            Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 12.06.2020 року.