П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/3306/19 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Божук Д.А.  
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
28 травня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Капустинського М.М.  Охрімчук І.Г. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Охримчук  М.Б.,
представника позивача: Савченко О.В.,
представника відповідача: Дмитрієвої А.Л.

розглянувши  у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року  (повне рішення складене 24 грудня 2019 року) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги, рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в жовтні 2019 року позивач, ОСОБА_1 , звернулася в Хмельницький окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області (відповідача), про:
- визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0011961303 від 05.08.2019, прийного Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області;
- визнати протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0011991303 від 05.08.2019, прийнятого Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області;
- визнати протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0011971303, сформовану Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області 05.08.2019, та №Ф-400-10 від 13.09.2019;
- визнати протиправним та скасування рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0013131303, прийнятого заступником начальника Головного управління ДФС у Хмельницькій області Процюк Тетяною Миколаївною 05.08.2019.
Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 24.12.2019 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що під час розгляду справи спростовані висновки акту перевірки від 08.07.2019 №0518/22-01-13-03 щодо використання позивачкою праці найманих працівників без належного оформлення трудових відносин та встановлено відсутність у відповідача підстав для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, визнано протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що за результатами перевірки встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 в період з 01.01.2016 по 31.12.2018 здійснювала підприємницьку діяльність з використанням праці найманих працівників без оформлення трудових відносин, у зв`язку з чим не сплачувалися обов`язкові внески та платежі до бюджету. Вважає, що фізичні особи виконували не індивідуально визначену роботу, передбачену цивільно-правовими договорами, а фактично здійснювали роботу згідно з професією водія вантажного автомобіля, яка за своїм характером свідчить про наявність трудових відносин. Зазначає, що зміст цивільно-правових договорів не містить конкретних фізичних величин або їх об`ємів роботи, а предметом укладених договорів є процес праці, а не її кінцевий результат. 
Позивач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу відповідно до ст. 304 КАС України.
В судовому засіданні представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити.
Згідно з положеннями ч. 3  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства  (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, які прибули в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ОСОБА_1 23.03.1999 була зареєстрована фізичною особою-підприємцем. В Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 30.08.2019 внесено запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
У період, який перевірявся, основним видом діяльності позивачки був вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41).
Між позивачкою (замовником) та фізичними особами (виконавцями) укладено цивільно-правові договори, а саме з ОСОБА_2 (договори від 14.01.2016, від 05.06.2016), Бурдейним Анатолієм Васильовичем (договори від 20.02.2018, від 01.04.2018, від 01.09.2018), Гуцалом Василем Миколайовичем (договори від 15.01.2018, від 25.09.2018), ОСОБА_3 (договір від 20.01.2016), ОСОБА_4 (договір від 23.02.2016), ОСОБА_5 (договір від 10.03.2016), ОСОБА_6 (договори від 10.04.2016, від 30.01.2017, від 15.06.2017), ОСОБА_7 (договір від 17.05.2016), ОСОБА_8 (договір від 20.05.2016), ОСОБА_9 (договір від 25.05.2016), ОСОБА_10 (договір від 01.06.2016), ОСОБА_11 (договір від 01.06.2016), ОСОБА_12 (договір від 25.06.2016), ОСОБА_13 (договори від 20.01.2017, від 10.04.2017), Кучером Олексієм ОСОБА_14 (договори від 03.03.2017, від 17.07.2017, від 20.09.2017), ОСОБА_15 Миколою ОСОБА_16 (договори від 27.04.2017, від 16.06.2017, від 26.07.2017, від 04.10.2017, від 01.11.2017, від 05.12.2017, від 10.01.2018), ОСОБА_17 (договори від 20.06.2017, від 01.09.2017, від 20.01.2018, від 20.04.2018, від 10.09.2018), ОСОБА_18 (договори від 01.08.2017, від 01.03.2018, від 15.05.2018, від 10.10.2018), ОСОБА_19 (договори від 10.09.2017, від 01.02.2018), Стрекаловим ОСОБА_20 (договори від 20.09.2017, від 20.02.2018), ОСОБА_21 (договори 16.05.2018, від 08.08.2018, від 29.10.2018, від 05.12.2018), ОСОБА_22 (договір від 10.12.2018), ОСОБА_23 (договір від 01.10.2018).
За змістом зазначених цивільно-правових договорів:
- виконавець зобов`язується надати замовнику послуги (виконати роботу) в обсязі і на умовах передбачених даним договором, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити дані послуги (роботи) (пункт 1.1);
- виконавець не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, а сам організовує процес надання послуг (виконання робіт), у тому числі використовує власні засоби та матеріали (пункт 1.2);
- факт надання відповідних послуг (робіт) з боку виконавця буде засвідчуватися актом прийому наданих послуг (виконаної роботи) (пункт 1.4);
- обов`язком виконавця по цивільно-правовому договору є надати послуги, виконати роботи водія вантажного автомобіля (пункт 2.1);
- обов`язком замовника по цивільно-правовому договору є своєчасно здійснювати розрахунки з виконавцем (пункт 3.3).
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (відправник) в період з 01.01.2016 по 31.12.2018 використовувала за договорами про разове перевезення вантажу автомобільним транспортом працю фізичних осіб (перевізники):
- ОСОБА_2 (договори від 28.03.2017 №28/03/17, від 05.06.2016 №05/06/16, від 28.03.2016 №28/03/16, від 24.02.2016 №24/02/16, від 14.01.2016 №14/01/16);
- ОСОБА_24 (договори від 18.01.2016 №18/01/16, від 17.03.2016 №17/03/16, від 13.02.2017 №13/02/17, від 04.04.2017 №04/04/17, від 10.05.2017 №10/05/17, від 06.08.2017 №06/08/17, від 06.09.2017 №06/09/17, від 13.11.2017 №13/11/17, від 04.04.2018 №04/04/18, від 03.09.2018 №03/09/18, від 18.11.2019 №18/11/18, від 27.12.2018 №27/12/18);
- ОСОБА_25 (договори від 06.07.2017 №06/07/17, від 02.08.2017 №02/08/17 від 21.08.2017 №21/08/17, від 25.10.2017 №25/10/17, від 02.10.2017 №02/10/17, від 04.12.2017 №04/12/17, від 01.03.2018 №01/03/18, від 10.04.2018 №10/04/18, від 28.05.2018 №28/05/18, від 06.06.2017 №06/06/17, від 18.04.2017 №18/04/17, від 01.03.2017 №01/03/17, від 13.06.2016 №13/06/16, від 12.05.2016 №12/05/16, від 22.03.2016 №22/03/16, від 27.01.2016 №27/01/16);
- ОСОБА_3 (договори від 21.06.2016 №21/06/16, від 07.06.2016 №07/06/16, від 17.02.2016 №17/02/16, від 20.01.2016 №20/01/16);
- ОСОБА_4 (договори від 25.05.2016 №25/05/16, від 24.04.2016 №24/04/16, від 21.03.2016 №21/03/16, від 23.02.2016 №23/02/16);
- ОСОБА_5 (договори від 13.04.2016 №13/04/16, від 10.03.2016 №10/03/16)
- ОСОБА_6 (договори від 18.07.2017 №18/07/17, від 14.06.2017 №14/06/17, від 29.01.2017 №29/01/17, від 15.06.2016 №15/06/16, від 19.05.2016 №19/05/16, від 10.04.2016 №10/04/16);
- ОСОБА_7 (договір від 15.05.2016 №15/05/16);
- ОСОБА_8 (договір від 20.05.2016 №20/05/16);
- ОСОБА_9 (договори від 24.05.2016 №24/05/16, від 14.03.2016 №14/03/16, від 18.01.2016 №18/01/16);
- ОСОБА_10 (договір від 30.05.2016 №30/05/16);
- ОСОБА_11 (договір від 01.06.2016 №01/06/16);
- ОСОБА_12 (договір від 28.06.2016 №28/06/16);
- ОСОБА_13 (договори від 10.04.2017 №10/04/17, від 23.01.2016 №23/01/16);
- ОСОБА_26 (договори від 20.09.2017 №20/09/17, від 15.08.2017 №15/08/17, від 16.07.2017 №16/07/17, від 24.04.2017 №24/04/17, від 02.03.2017 №02/03/17);
- ОСОБА_27 (договори від 06.11.2018 №06/11/18, від 17.07.2018 №17/07/18, від 26.04.2017 №26/04/17, від 14.06.2017 №14/06/17, від 25.07.2017 №25/07/17, від 04.10.2017 №04/10/17, від 01.11.2017 №01/11/17, від 04.12.2017 №04/12/17, від 13.02.2018 №13/02/18, від 12.03.2018 №12/03/18, від 11.04.2018 №11/04/18);
- ОСОБА_17 (договори від 27.12.2018 №27/12/18, від 18.11.2018 №18/11/18, від 10.09.2018 №10/09/18, від 21.04.2018 №21/04/18, від 02.09.2017 №02/09/17, від 24.06.2017 №24/06/17);
- ОСОБА_18 (договори від 09.12.2018 №09/12/18, від 10.01.2018 №10/01/18, від 14.05.2018 №14/05/18, від 01.03.2018 №01/03/18, від 27.12.2017 №27/12/17, від 12.11.2017 №12/11/17, від 15.10.2017 №15/10/17, від 18.09.2017 №18/09/17, від 09.08.2017 №09/08/17, від 20.06.2017 №20/06/17, від 23.05.2017 №23/05/17);
- ОСОБА_19 (договори від 12.09.2018 №12/09/18, від 27.05.2018 №27/05/18, від 20.03.2018 №20/03/18, від 08.11.2017 №08/11/17, від 11.10.2017 №11/10/17, від 11.09.2017 №11/09/17);
- ОСОБА_28 (договори від 07.07.2018 №07/07/18, від 20.03.2018 №20/03/18, від 20.02.2018 №20/02/18, від 06.12.2017 №06/12/17, від 28.10.2017 №28/10/17, від 26.09.2017 №26/09/17);
- ОСОБА_21 (договори від 06.12.2018 №06/12/18, від 29.10.2018 №29/10/18, від 17.09.2018 №17/09/18, від 08.08.2018 №08/18/18, від 12.05.2018 №12/05/18);
- ОСОБА_22 (договір від 09.12.2018 №09/12/18);
- ОСОБА_23 (договір від 03.10.2018 №03/10/18).
Зазначені договори мали ідентичний зміст, за винятком найменування перевізників та їх реквізитів, зокрема:
- перевізник зобов`язується доставити довірений йому відправником вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (пункт 1);
- перевезення здійснюється транспортним засобом, який надано перевізнику відправником (пункт 4);
- остаточна вартість послуг з перевезення за цим договором визначається в акті виконаних робіт (наданих послуг); вказаний в акті виконаних робіт (наданих послуг) розмір винагороди відправник сплачує на користь перевізника в момент підписання акту (пункт 7);
- якщо будь-яка із сторін протягом трьох днів з моменту передання перевізником вантажу отримувачу/відправнику не заявить письмової вимоги до іншої сторони про наявність претензій у зв`язку із невиконанням/неналежним виконанням відповідною стороною своїх зобов`язань за цим договором вважається, що усі зобов`язання за цим договором є припиненими та у сторін відсутні претензії одна до одної щодо виконання умов цього договору (пункт 9);
- даний договір набирає чинності з моменту його підписання сторонами та діє до повного виконання сторонами власних зобов`язань за цим договором (пункт 11).
На виконання кожного з зазначених договорів складено акти виконаних робіт (наданих послуг).
В період часу з 24.06.2019 по 01.07.2019 на підставі підпункту 78.1.13 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та наказу Головного управління ДФС у Хмельницькій області від 20.06.2019 №1452, ГДРІ відділу контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб, самозайнятих осіб управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Хмельницькій області проведена документальна позапланова виїзна перевірка суб`єкта підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань укладання трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору до бюджету, правильності нарахування та сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.
Під час перевірки податковим органом було виявлено порушення позивачкою:
- пункту 164.6 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1 статті 171, абзацу "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, а саме не утримувався та не сплачувався до бюджету податок на доходи з фізичних осіб під час виплати оподаткованого доходу із каси податкового агента в сумі 67855,07 грн;
- пункту 1 частини 1 статті 4, пункту 1 частини 1 статті 7, частин 5 та 7 статті 8, частини 2 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", а саме занижено суму єдиного внеску з сум заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок, а також утримання єдиного внеску із сум заробітної плати, нарахованої особам, які працюють на умовах трудового договору на суму 82932,19 грн;
- підпункту 168.2.1 пункту 168.2, підпункту 168.4.1 пункту 168.4 статті 168, пункту 16.1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України, в результаті чого не утримувався та не сплачувався до бюджету військовий збір з найманих працівників на загальну суму 5654,59 грн;
- підпунктів "б", "г" пункту 176.2 статті 176 розділу IV, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, пунктів 3.2 - 3.7, 3.11 статті 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556, в результаті чого подано з недостовірними відомостями та не у повному обсязі звіт форми 1ДФ за IV квартал 2016-2018 та не відображено суму податку необхідну до утримання з сум нарахованих даній особі доходів із зазначенням 102 ознаки доходу, що призвело до збільшення податкових зобов`язань платника податку;
- пункту 63.3 статті 63, пункту 22.1 статті 22 Податкового кодексу України, пункту 8.4 р. VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 22.04.2014 №462), зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.05.2014 за №503/25280, не подані повідомлення за формою №20-ОПП до ХУ ГУ ДФС у Хмельницькій області.
Результати перевірки зафіксовані в акті перевірки від 08.07.2019 №0518/22-01-13-03.
Під час перевірки позивачкою надано письмові пояснення від 25.06.2019, за змістом яких вона під час її діяльності використовувала працю найманих працівників, з якими знаходилася в трудових відносинах. Також позивачка надала письмові пояснення від 08.07.2019, в яких зазначила, що займалася підприємницькою діяльністю з використанням працівників, з якими укладались цивільно-правові договори.
На підставі викладених в акті перевірки висновків відповідачем прийняті:
- податкове повідомлення-рішення форми "Д" №0011961303 від 05.08.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 126263,82 грн (65124,56 грн за податковим зобов`язанням, 48073,19 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 13066,07 грн пені);
- податкове повідомлення-рішення форми "Д" №0011991303 від 05.08.2019, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 10520,37 грн (5426,31 грн за податковим зобов`язанням по сплаті військового збору, 4005,55 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 1088,51 грн пені);
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0013131303 від 05.08.2019, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 41466,10 грн;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0011971303 від 05.08.2019, якою визначено суму недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальну суму 82932,19 грн;
- вимогу про сплату боргу №Ф-400-10 від 13.09.2019, якою визначено суму недоїмки зі сплати єдиного внеску та штраф на загальну суму 119891,06 грн (78424,96 грн недоїмки, 41466,10 грн штрафу).
Рішення №0013131303 від 05.08.2019 та вимога №Ф-0011971303 від 05.08.2019 оскаржені в адміністративному порядку. Рішенням Державної податкової служби України від 23.09.2019 №2774/6/99-00-08-06-01 вказане рішення та вимога залишені без змін, а скарга фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - без задоволення.
Позивач, вважаючи зазначені рішення та вимоги протиправними, звернулася в суд із адміністративним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Згідно частин першої, другої та третьої  статті 242 КАС України  судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Крім того, стаття  2  та частина четверта статті  242 КАС України  встановлюють, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною другою  статті 19 Конституції України  передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Так, відповідно до підпункту 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України роботодавець - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво) або самозайнята особа, яка використовує найману працю фізичних осіб на підставі укладених трудових договорів (контрактів) та несе обов`язки із сплати їм заробітної плати, а також нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахувань на фонд оплати праці, інші обов`язки, передбачені законами.
Приписами ст. 30 Закону України "Про оплату праці" визначено, що роботодавець зобов`язаний забезпечити достовірний облік виконуваної працівником роботи і бухгалтерський облік витрат на оплату праці у встановленому порядку.
Відповідно до пункту 171.1 статті 171 Податкового кодексу України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.
У той же час особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні (абзац "а" пункту 171.2 статті 171 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Тобто, на особу (податкового агента) покладається обов`язок утримати та сплатити податок з доходів фізичних осіб, лише у разі нарахування та виплати доходу на користь таких фізичних осіб.
Згідно з пунктом 176.2 статті 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані:
а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок;
б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.
При цьому, відповідно до положень підпункту 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України для цілей розділу IV цього Кодексу до роботодавця прирівнюються юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво), постійне представництво нерезидента або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) дохід за виконання роботи та/або надання послуги згідно із цивільно-правовим договором у разі, якщо буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими.
Зі змісту наведених норм слідує, що на фізичну особу-підприємця покладено обов`язок утримати та сплатити податок з доходів фізичних осіб у разі наявності з ними трудових відносин, за не виконання чого, до такої особи застосовуватимуться заходи примусу, передбачені податковим законодавством.
Крім того, статтею 24 Кодексу законів про працю України передбачено, що працівник не може бути допущений до роботи без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням власника або уповноваженого ним органу, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
За змістом ст. 21 Кодексу законів про працю України трудовий договір є угодою між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов`язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядкові, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов`язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.
Основною ознакою, що відрізняє цивільні відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності.
Порядок здійснення оплати праці врегульовано розділом VII Кодексу законів про працю України та Законом України "Про оплату праці".
Статтею 1 Закону України "Про оплату праці", яка кореспондується із статтею 94 Кодексу законів про працю України, визначено, що заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором роботодавець виплачує працівникові за виконану ним роботу.
Відповідно до частини 1 статті 626 та частини 1 статті 628 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов`язковими відповідно до актів цивільного законодавства.
Частиною 1 статті 627 Цивільного кодексу України визначено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.
Згідно з частиною 1 статті 909 Цивільного кодексу України за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов`язується доставити довірений їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов`язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату.
За змістом пунктів 40-42 постанови Верховного Суду від 26.09.2018 у справі №822/723/17 (провадження №К/9901/3264/17) основною ознакою, що відрізняє цивільні відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату. Виконавець, який працює за цивільно-правовим договором, на відміну від працівника, який виконує роботу відповідно до трудового договору, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, хоча і може бути з ними ознайомлений, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик, працівник не зараховується до штату установи (організації), не вноситься запис до трудової книжки та не видається розпорядчий документ про прийом його на роботу на певну посаду.
Отже, трудовий договір - це угода щодо здійснення і забезпечення трудової функції. За трудовим договором працівник зобов`язаний виконувати роботу з визначеної однієї або кількох професій, спеціальностей, посади відповідної кваліфікації, виконувати визначену трудову функцію в діяльності підприємства. Після закінчення виконання визначеного завдання трудова діяльність не припиняється. Предметом трудового договору є власне праця працівника в процесі виробництва, тоді як предметом договору цивільно-правового характеру є виконання його стороною певного визначеного обсягу робіт.
Колегія суддів зазначає, що основною відмінністю договорів цивільно - правового характеру від трудових договорів є те, що перші регламентуються Цивільним кодексом України, а трудові - Кодексом законів про працю України.
Правова основа цивільно - правових договорів полягає у тому, що трудові відносини між сторонами за наслідком укладання договору не виникають.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 28.02.2019 у справі №824/766/16-а.
Згідно частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідно до ч. 6 ст. 13 Закону України від 02.06.2016 № 1402-VIII "Про судоустрій і статус суддів" висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції щодо правомірності оскаржених актів індивідуальної дії, колегія суддів виходить з наступного.  
Як встановлено судом першої інстанції підставою для винесення оскаржених рішень та вимог стали висновки акту перевірки від 08.07.2019 №0518/22-01-13-03 на предмет своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з виплаченої заробітної плати, укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, за період 01.01.2016 по 31.12.2018.
Перевіркою встановлено використання праці найманих працівників без належного оформлення трудових відносин, у зв`язку з чим не сплачувалися обов`язкові внески та платежі до бюджету, зокрема, за найманих осіб: ОСОБА_2 , ОСОБА_24 , ОСОБА_25 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_26 , ОСОБА_27 , ОСОБА_17 , ОСОБА_18 , ОСОБА_19 , ОСОБА_28 , ОСОБА_21 , ОСОБА_22 , ОСОБА_23 .
Зазначені висновки контролюючого органу, зокрема, були зумовлені змістом пунктів 2.1, 3.3 укладених цивільно-правових договорів, а саме, фактичне здійснення трудової діяльності за професією водія вантажного автомобіля, а не виконання цивільно-правових договорів.
Однак, контролюючим органом зроблено вказані висновки без врахування договорів про разове перевезення вантажу автомобільним транспортом та актів виконаних робіт (наданих послуг), якими визначено і цільове призначення договірних відносин, і разовий характер виконання перевізником покладеного на нього обов`язку щодо перевезення вантажу. Разом з цим, за вказаними договорами оплата здійснювалася за кінцевий результат, а не за процес праці.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає помилковим твердження відповідача про наявність трудових відносин з врахуванням змісту пункту 4 договорів про разове перевезення вантажу автомобільним транспортом, а саме надання перевізникам транспортних засобів позивачем, оскільки законодавством не визначено обов`язку осіб, які виконують функції водіїв за цивільно-правовими договорами здійснювати перевезення вантажу виключно власними транспортними засобами.
При цьому, вищевказані договори позивачкою укладались для виконання конкретної роботи і у зв`язку з досягненням зазначеної мети взаємовідносини припинялись, про що свідчать акти виконаних робіт (наданих послуг). Відповідачем не встановлено, що відносини між позивачем та вказаними фізичними особами після підписання вказаних актів продовжувалися на постійній та безперервній основі.
Тобто, відповідач не враховує вимоги статті 204 Цивільного кодексу України, якою визначена презумпція правомірності правочину. Доказів недійсності правочинів відповідач суду не надав. Не здобуто таких доказів і судом. Тому не має підстав вважати їх недійсними та погоджуватись з доводами відповідача про те, що ці правочини вказують на наявність трудових відносин фізичних осіб з позивачкою по укладених цивільно-правових договорах.
Згідно ст. 62 Конституції України вина особи, яка притягується до відповідальності, має бути доведена належними доказами, а не ґрунтуватись на припущеннях, усі сумніви щодо доведеності вини особи тлумачаться на її користь.
Також, колегія суддів вважає безпідставними доводи відповідача, що отримані під час перевірки докази, свідчать про наявність саме трудових відносин працівників з позивачем, оскільки не встановлено судом та не надано відповідачем доказів того, що при виконанні робіт за договорами фізичні особи підпорядковувалася правилам внутрішнього трудового розпорядку позивача, самостійно не організовували роботу і не виконували її на власний ризик. Крім того, за змістом пункту 1.2 цивільно-правових договорів визначено, що фізичні особи не підпорядковувалися правилам внутрішнього трудового розпорядку позивачки, а самі організовували процес надання послуг (виконання робіт).
Натомість, відповідачем не доведено того, що спірні правовідносини мали ознаки трудових відносин. Тобто, відповідач не встановив та не довів, що:
1) особі виплачувалася винагорода більше одного разу за виконувану роботу (оплата носила систематичний характер);
2) робота виконувалась особою за дорученням та під контролем роботодавця;
3) на особу, яка виконує роботу, поширювалися правила трудового розпорядку роботодавця;
4) роботодавець має працівників, з якими укладено трудові договори на аналогічні роботи, які виконуються фізичними особами за цивільно-правовими угодами;
5) має місце недійсність правочинів, укладених з фізичними особами;
6) фізичні особи зараховувалися до штату;
7) вносився запис до трудових книжок фізичних осіб;
8) видавався розпорядчий документ про прийом фізичних осіб на роботу на певну посаду.
Посилання відповідача на письмові пояснення позивачки від 25.06.2019, надані під час перевірки, за змістом яких фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебувала в трудових відносинах з вказаними фізичними особами є необґрунтованими, оскільки зазначені обставини заперечується письмовими поясненнями від 08.07.2019, а також наявними первинними документами. Їх слід оцінювати в співвідношенні та в сукупності з іншими доказами. 
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність у позивача обов`язку утримання податку на доходи з фізичних осіб, єдиного соціального внеску та військового збору за ОСОБА_2 , ОСОБА_24 , ОСОБА_25 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 , ОСОБА_11 , ОСОБА_12 , ОСОБА_13 , ОСОБА_26 , ОСОБА_27 , ОСОБА_17 , ОСОБА_18 , ОСОБА_19 , ОСОБА_28 , ОСОБА_21 , ОСОБА_22 , ОСОБА_23 . Як наслідок, у відповідача відсутні підстави для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, оскільки трудові відносини у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з вказаними фізичними особами, оформлені не належним чином, суд не встановив.
Отже, податкове повідомлення-рішення форми "Д" №0011961303 від 05.08.2019 є протиправним та підлягало скасуванню.
Також, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції надано належну правову оцінку щодо необґрунтованості та протиправності спірних податкових повідомлень-рішень форми "Д" №0011991303 від 05.08.2019, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0013131303 від 05.08.2019, вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0011971303 від 05.08.2019 та №Ф-400-10 від 13.09.2019, оскільки викладеним спростовані висновки акту перевірки від 08.07.2019 №0518/22-01-13-03 щодо використання позивачкою праці найманих працівників без належного оформлення трудових відносин та встановлено відсутність у відповідача підстав для збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб.
Колегія суддів зазначає, що під час перегляду рішення суду першої інстанції порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог скаржника та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку  про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2019 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.
Постанова суду складена в повному обсязі  28 травня 2020 року.

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Капустинський М.М.    Охрімчук І.Г.