П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  560/2960/19 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Польовий О.Л.  
Суддя-доповідач -  Граб Л.С.   

17 червня 2020 року
м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Граб Л.С. 
суддів:  Сторчака В. Ю.  Іваненко Т.В. , 
за участю:секретаря судового засідання:  Шпикуляка Ю.В.
представника позивача: Крука А.С.
представника відповідача: Грень Н.В. 

розглянувши  у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 січня 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 

В С Т А Н О В И В :
У вересні 2019 року ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС України у Хмельницькій області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Хмельницькій області (далі ГУ ДПС у Хмельницькій області), в якому просив:
-визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.07.2017 №0023211307, №0023231307, №0023241307, №0023251307, №0023151307, №0023161307, від 21.07.2017 №0023221307;
-визнати протиправними та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 24.07.2017 №0023401307, №0023411307;
-визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України від 08.07.2010 №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 24.07.2017 №0023261307.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.01.2020 позов задоволено:
-визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС України у Хмельницькій області від 24.07.2017 №0023211307, №0023231307, №0023241307, №0023251307, №0023151307, №0023161307, від 21.07.2017 №0023221307;
-визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДФС України у Хмельницькій області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 24.07.2017 №0023401307, №0023411307;
-визнано протиправним та скасовано рішення ГУ ДФС України у Хмельницькій області про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 24.07.2017 №0023261307.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, а також на невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до  невірного вирішення справи, подав апеляційну скаргу.
В обгрунтуванні апеляційної скарги зазначено, що у 2015 році позивачем придбавались паливо-мастильні матеріали на суму 93692,27 в т.ч. ПДВ в сумі 15615,38 грн. та автошини на суму 29760,0 в т.ч. ПДВ в сумі 4960 грн.; у 2016 році-паливо-мастильні матеріали на суму 85989,76 грн. в т.ч. ПДВ в сумі 14331,63 грн., однак, під час проведення перевірки   встановлено, що використання ОСОБА_1 вказаних товарів в межах господарської діяльності документально не підтверджено. 
В ході проведення перевірки контролюючим органом направлено позивачу запит від 15.05.2017р. №1 з проханням  надати договори, угоди, контракти, залишки товарно- матеріальних цінностей, акти виконаних робіт (послуг), видаткові накладні та інші документи, які б в свою чергу могли свідчити про використання в господарській діяльності позивача придбаних паливо-мастильних матеріалів та автошин (їхнє списання на внутрішнє використання, списання на надання послуг, подальший продаж (перепродаж) цих товарів).
Однак, ні під час перевірки, ані в будь який інший період ФОП ОСОБА_1 первинних документів які б підтвердили використання вищезазначених товарів в своїй господарській діяльності, не надав.  
Також, не  надано можливих актів списання (наданих послуг), які б підтверджували факт використання товарів, видаткових накладних які б підтверджували можливу реалізацію придбаних товарів та відомостей про залишки таких товарів у позивача, які б могли свідчити, про те, що товари ще не використані в господарській діяльності, але плануються бути використані.
Стосовно податкових повідомлень-рішень від 24.07.2017 №0023231307 та  №0023251307  скаржник просив звернути увагу, що судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні зазначено про те, що на підтвердження правомірності формування витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2015-2016 роки, позивач надав до перевірки податкові накладні, платіжні доручення на безготівковий розрахунок з придбання товару у постачальників, банківські виписки про рух коштів. Також позивач надав суду акти списання бензину, дизельного палива та автомобільних шин за 2015-2016роки.
Разом з тим, ні до позовної заяви, ні до відповіді на відзив позивачем не надавались платіжні доручення на безготівковий розрахунок з придбання товару у постачальників та банківські виписки про рух коштів. В матеріалах справи такі документи відсутні.  
Відносно податкових повідомлень-рішень від 24.07.2017 №0023211307, №0023241307, №0023221307,  №0023401307  та №0023261307 апелянт, окрім іншого, просив звернути увагу на те, що суд першої інстанції  в оскаржуваному рішенні зазначив що  відповідач в акті перевірки не встановив факт витрати грошових коштів ОСОБА_2 та ОСОБА_3 . Первинних документів на підтвердження витрати найманим працівникам доходу чи заробітної плати не надав. Суд дійшов висновку, що вказані фізичні особи не перебували у трудових відносинах з позивачем, за таких обставин у позивача відсутній обов`язок подавати до податкового органу розрахунок сум доходу, нарахованого на користь цих фізичних осіб. 
Однак, зазначене не відповідає дійсності, оскільки в ході проведення перевірки встановлено, що в період з 01.01.2015 р. по 31.12.2016 р. ФОП ОСОБА_1 використовував працю вищевказаних найманих працівників, що підтверджується відповідними цивільно-правовими договорами.
Також, суд першої інстанції не врахував та не надав правової оцінки, поясненню позивача, згідно яких останнім все ж таки здійснювалась виплати доходу таким працівникам, але при цьому не було здійснено нарахування та утримання відповідних податків.
Судом першої інстанції також не досліджено, хто міг виконувати послуги по перевезеню на усіх вище перелічених транспортних засобах, в разі якщо ОСОБА_2 та ОСОБА_3 не працювали найманими працівниками у ФОП ОСОБА_1 . 
Позивачем не було надано жодних документів, які підтверджували б, виконання ним особисто робіт щодо надання транспортних перевезень.
17.06.2020 до початку судового засідання від представника позивача через канцелярію суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вказав, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням норм матеріального права, при повному та всебічному з`ясуванні судом обставин, що мають значення для справи, в зв`язку з чим просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
Відповідно до відмітки наявної на відзиві, копію останнього отримано посадовою особою відповідача Ярощук 16.06.2020.
В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представник позивача заперечив стосовно задоволення апеляційної скарги і просив рішення суду першої інстанції залишити без змін. 
Представник відповідача, також просила не враховувати відзив на апеляційну скаргу, оскільки він був поданий поза межами встановленого строку.
Колегія суддів не приймає до уваги посилання представника апелянта на пропуск ОСОБА_1 строку подання відзиву, оскільки  пп.2 п.9 Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" №540-IX від 30.03.2020 у Прикінцеві положення КАС України внесено зміни, зокрема під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19),  строк, визначений статтею 304 цього Кодексу, якою передбачено право учасників справи на подання відзиву на апеляційну скаргу, продовжується на строк дії такого карантину.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не  підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи 31.01.2008 ОСОБА_1 зареєстрований в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Основними видами діяльності позивача є КВЕД 49.41 вантажний автомобільний транспорт (основний), КВЕД 43.11 знесення, КВЕД 46.73 оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, КВЕД 46.90 неспеціалізована оптова торгівля, КВЕД 77.12 надання в оренду вантажних автомобілів, КВЕД 42.21 будівництво трубопроводів.
На підставі наказу ГУ ДФС у Хмельницькій області від 12.04.2017 №659 посадові особи відповідача провели документальну планову перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2016.
За результатами перевірки складений акт від 12.06.2017 №0863/22-01-13-07/3162222698, яким встановлені, зокрема, порушення:
-пункту 177.2, підпункту 174.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України та підпункту 6 пункту 4 Порядку введення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481, - занижена сума податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування на суму 28330,00 грн;
-пункту 4 частини 1 статті 4, пункту 1 частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 11 статті 8, абзацу З частини 8 статті 9 Закону №2464-VI, підпункту 2 пункту 5 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 №449,- занижена сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу, що підлягає сплаті до бюджету на суму 50798,00 грн;
-підпункту "г" пункту 198.5 статті 198, пункту 200.1, підпункту "в" пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 №21, - занижені податкові зобов`язання по податку на додану вартість в розмірі 30489,00 грн;
-підпункту "г" пункту 198.5 статті 198, підпункту "в" пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 №21,-завищена сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) за грудень 2016 року в сумі 6086,00 грн;
-пункту 177.2, підпункту 174.4.4 пункту 177.4 статті 177, пункту 16.1 підрозділу 10 розділ XX "Інші перехідні: положення" Податкового кодексу України - занижена сума податкових зобов`язань з військового збору в розмірі 2618,00 грн;
-пункту 168.1 статті 168, пункту 171.1 статті 171, пункту 164.6 статті 164, пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України - у зв`язку із заниженням бази оподаткування занижений податок щодо доходів виплачених найманим працівникам в сумі 10501,00 грн;
-пункту 1 частини 1 статті 4, пункту 1 частини 1 статті 7, частини 5, частини 7, статті 8, частини 2, статті 9 Закону №2464-VI - занижена сума єдиного внеску з сум заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок, а також утримання єдиного внеску із сум заробітної плати, нарахованої особам, які працюють на умовах трудового договору на суму 19632,00 грн;
-підпункту 168.4.1 пункту 168.4 статті 168, пункту 16.1 підрозділу 10 розділ XX "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України - занижений військовий збір в сумі 949,00 грн;
-пункту 7 частини 11 статті 25 Закону №2464-VI, пунктів 1, 8 розділу ІІ, пункту 1 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 14.04.2015 №435, - подані звіти про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів з порушенням граничних термінів подання звітності за період з січня 2015 року по грудень 2016 року;
-підпунктів "б", "ґ" пункту 176.2 статті 176 Податкового Кодексу України, пунктів 3.2, 3.3, 3.4, 3.5, 3.6, 3.7, 3.11 статті з "Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку"-не подані розрахунки форми 1 ДФ за I-IV квартали 2015 року та за I-IV квартали 2016 року, не відображена сума податку, необхідна до нарахування і утримання з сум нарахованих особі доходів із зазначенням "101" та "102" ознак доходу.
На підставі вищевказаного акта перевірки, податковим органом 24.07.2017 відносно позивача винесено наступні податкові повідомлення-рішення:
-№0023161307, яким визначено  грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 44983,50 грн., в тому числі 29989,00 грн. за основним платежем та 14994,50 грн. штрафних санкцій;
-№0023151307, яким занижено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, в розмірі 6086,00 грн.;
-№0023231307, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами щорічного декларування, в сумі 42495,00 грн., в тому числі-28330,00 грн. за основним платежем та 14165,00 грн. штрафних санкцій;
-№0023251307, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору в сумі 3272,53 грн., в тому числі 2618,02 грн. за основним платежем та 654,51 грн. штрафних санкцій;
-№0023211307, яким визначено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 20006,39 грн., в тому числі 10501,43 грн. за основним платежем, 7666,86 грн. штрафних санкцій та 1838,10 грн. пені;
- №0023241307, яким визначено грошове зобов`язання з військового збору в сумі 1363,29 грн., в тому числі 949,00 грн. за основним платежем, 237,31 грн. штрафних санкцій, 176,98 грн. пені;
- №0023221307, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 510,00 грн.
Також за результатами перевірки, прийнято рішення:
-про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску №0023411307, яким нараховано   єдиний внесок в сумі 50798,00 грн. та 8649,58 грн. штрафних санкцій;
-про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску№0023401307, яким нараховано  єдиний внесок в сумі 19632,00 грн. та 9819,21 грн. штрафних санкцій;
-про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом №2464-VI №0023261307, яким застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 4080,00 грн.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено правомірність прийнятих ним оскаржуваних рішень.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.
Статтею 67 Конституції України регламентовано, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України).
Визначаючись щодо правомірності податкових повідомлень-рішень від 24.07.2017 №0023161307, №0023151307, №0023231307, №0023251307 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 24.07.2017 №0023411307, колегія суддів вказує на наступне.
Як слідує з матеріалів справи, підставою для прийняття зазначених рішень слугували висновки податкового органу про завищення позивачем валових витрат на придбання ПММ (бензину та дизельного палива) та автомобільних шин у 2015-2016 роках на загальну суму 174534,99 грн., які непідтверджені документально і не використані в господарській діяльності.
Відповідно до  п.1 ст.177 ПК України доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.
За правилами п.177.2 ст.177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
За змістом п.177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
-177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
-177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
-обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
-177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;
-177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Підпунктом 177.5.3 пункту 177.5 статті 177 ПК України передбачено, що остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи та суми сплати за торговий патент на підставі документального факту їх сплати.
За змістом пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Відповідно до підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 цього Закону до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.
Згідно з підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5  Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"  не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
Отже, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування має право включити до складу витрат суми витрат, які документально підтверджені первинними документами.
Норми ПК не встановлюють переліку документів, якими повинні бути підтверджені витрати, враховані в податковому обліку. 
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" 
У статті першій вказаного Закону наведено наступні визначення:
-бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.
-господарська операція-дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
-первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Частиною 1 статті 9  Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" врегульовано, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч.2 ст. 9  Закону №996-XIV).
Вищезазначені правові норми в сукупності дають підстави для висновку, що  визначальною ознакою валових витрат в податковому обліку є їх безпосередній зв`язок з господарською діяльністю платника податку. Витрати мають були фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарських операцій.
В той же час, як зазначив Верховний Суд у постанові від 21 травня 2019 року у справі №815/3349/13-а, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.
При цьому, Верховний Суд у постанові від 12 травня 2020 року у справі №813/4618/15 вказав, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Аналогічна правова позиція висловлена в постановах Верховного Суду від 10 грудня 2019 року у справі №808/2500/16 та від 28 лютого 2020 року у справі  №П/811/3637/14.
Пунктом 85.2 статті 85 ПК визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Так, судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні зазначено, що на підтвердження правомірності формування витрат, пов`язаних із господарською діяльністю за 2015-2016 роки ФОП ОСОБА_1 надано до перевірки податкові накладні, платіжні доручення на безготівковий розрахунок з придбання товару у постачальників, банківські виписки про рух коштів. Також позивачем надано суду акти списання бензину, дизельного палива та автомобільних шин за 2015-2016 роки.
Натомість, апелянт вважає такі висновки суду необгрунтованими, оскільки позивачем ні   ні до позовної заяви, ні до відповіді на відзив платіжні доручення на безготівковий розрахунок з придбання товару у постачальників, банківські виписки про рух коштів, не надавались.
Разом з тим, як слідує із наявного в матеріалах справи опису наданих ОСОБА_1 до  документів від 15.05.2017 року, серед останніх зазначено документи про рух коштів по рахунку за № 26003060392378 та №26003060392378.
Також як вбачається із Акту перевірки, податковим органом не заперечується придбання автошин згідно податкових накладних №5556 від 16.11.2015, №659 від 02.12.2015 та №280704 від 09.12.2015,  а також паливно-мастильних матеріалів, згідно ПН № 24005 від 24.12.2016, №23007 від 23.12.2016, 17010 від 17.12.2016, №16033 від 16.12.2016, №10007 від 10.12.2016, №9015 від 09.12.2016, № 7049 від 07.12.2016, № 7048 від 07.12.2016, № 5025 від 05.12.2016, №30010 від 30.11.2016, №25032 від 25.11.2016, №18006 від 18.11.2016, №17021 від 17.11.2016, 14019 від 14.11.2016, №3003 від 03.11.2016 та №1017 від 01.11.2016.
Однак, висновки контролюючого органу про невикористання бензину, дизельного палива та паливно-мастильних матеріалів грунтується виключно на тому, що позивачем не надано до перевірки актів списання паливно-мастильних матеріалів.
В той же час, в матеріалах справи містяться Акти списання № Спт-00006 від 30.06.2015, № Спт-00008 від 31.08.2015, № Спт-00008 від 31.08.2015, № Спт-000011 від 31.08.2015, № Спт-000014 від 31.12.2015,  № Спт-000015 від 31.12.2015 та  № Спт-000012 від 31.12.2016, які були надані   позивачем під час розгляду справи в суді першої інстанції.
Під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції представником позивача надано пояснення, що вищезазначені Акти не надавалися до перевірки з тих підстав, що під час проведення перевірок щодо правомірності формування податкового кредиту позивачем за попередні періоди використання ПММ визнавалось контролюючим органом на підставі документів, аналогічних тим, що надані і до цієї перевірки. Надання актів-списання від   ОСОБА_1 не вимагалось.
Не вказувалось про необхідність надання Актів списання і в запиті ГУ ДФС у Хмельницькій області від 15.05.2017 за №1.
Також, представник позивача в суді апеляційної інстанції пояснив, що придбаний бензин (А-92 120,4 л) використовувався платником податків в незначній кількості впродовж господарської діяльності та в зимову пору року (грудень 2016 року) для промивки запасних частин та деталей вантажних сідлових тягачів та напівпричепів, передстартовий запуск двигуна двох тракторів. 
Зважаючи на те, що основним видом господарської діяльності позивача є діяльність у сфері транспорту (в т.ч. здача в оренду) та надання послуг спеціалізованим транспортом, то цілком логічно, що у своїй господарській діяльності останній використовує транспортні засоби, на підтвердження чого останнім до перевірки надано свідоцтва про їх реєстрацію, а отже витрати на технічне обслуговування транспортних засобів пов`язані з господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 .  
При цьому, представник позивача просив звернути увагу, що одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності без використання дизпалива на заправку автотранспорту неможливо.  
Крім того, у відзиві на апеляційну скаргу, позивач зазначив, що після проведення перевірки, відповідно до складеного комісією в складі Дубаса В.О. та Крука А.С. Акту від 31.12.2019, здійснено часткове знищення документів за строком давності їх збереження. 
На спростування тверджень представника позивача, контролюючим органом, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в наданих до перевірки документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі. 
Колегія суддів зауважує, що сама перевірка без дослідження в повному обсязі первинних документів здійснення господарських операцій, позбавляє контролюючий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз первинних документів та дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення платником податків.
Відносно збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з військового збору та донарахування сум єдиного соціального внеску, колегія суддів вказує на таке.
03.08.2014 набрав чинності закон України від 31.07.2014 №1621-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України", яким на період до 01.01.2015 запроваджений військовий збір.
Законом України від 28.12.2014 №71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", (набрав чинності з 01.01.2015), до Податкового кодексу України внесені зміни в частині оподаткування військовим збором.
Відповідно до пункту 162.1 статті 162 ПК України платниками військового збору є фізичні особи - резиденти, які отримують доходи як з джерела походження в Україні, так і іноземні доходи; фізичні особи - нерезиденти, які отримують доходи з джерела їх походження в Україні, а також податкові агенти (підпункт 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу Кодексу).
У підпункті 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України визначено, що об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Кодексу, зокрема: для резидентів - загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування та іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України; для 6нерезидентів - загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні та доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування (п.п. 1.3 п. 16-1підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України).
Разом з тим, згідно з пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Пунктом 2 ч.1 ст.7 вказаного Закону унормовано, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Згідно з частиною 11 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»   єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
Оскільки в ході розгляду справи суд дійшов до висновку, що позивач правомірно включив до складу витрат суму витрат в розмірі 174534,99 грн., то  колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції, що висновки податкового органу про необхідність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з військового збору та донарахування сум єдиного соціального внеску, застосування штрафних (фінансових) санкцій за таке донарахування, є необґрунтованими.
З огляду на зазначене, колегія судді вважає, що податкові повідомлення-рішення від 24.07.2017 №0023161307, №0023151307, №0023231307, №0023251307 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 24.07.2017 №0023411307, є протиправними.
Відносно правомірності податкових повідомлень-рішень від 24.07.2017 №0023211307, №0023241307, №0023221307, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску від 24.07.2017 №0023401307, рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом №2464-VI,  від 24.07.2017 №0023261307, слід вказати на наступне.
Згідно п. 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Відповідно до п.164.1 статті 164 ПК України загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).
Підпунктом 168.1.1 п. 168.1 ст.168 ПК України передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Так, підставою для прийняття вищевказаних спірних рішень слугували висновки податкового органу про те, що позивач в період з 01.01.2015 по 10.06.2016 використовував працю найманих працівників, яким зобов`язаний нараховувати дохід у вигляді заробітної плати. У зв`язку з чим, останній як податковий агент зобов`язаний перераховувати до бюджету податок з доходів найманих працівників, військовий збір, єдиний внесок та подавати звітність, передбачену Законом №2464-VI.
Разом з тим, як вірно зазначено судом першої інстанції, відповідач в акті перевірки не встановив факту виплати грошових коштів ОСОБА_2 та ОСОБА_3 .
Доказів первинних документів на підтвердження виплати найманим працівникам доходу чи заробітної плати відповідач ні суду першої, ні апеляційної інстанції не надав.
При цьому, висновки відповідача ґрунтуються виключно на факті укладення цивільно-правових договорів, як доказів виплати найманим працівникам заробітної плати. 
Верховний Суд у постанові від 19 березня 2019 року у справі №809/1718/15 вказав, що з огляду на усталену практику Верховного Суду, яка запроваджена Верховним Судом України в постанові від 15 грудня 2015 року у справі № 21-4266а15, в якій Судом наголошено, що для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини 1 статті 626 Цивільного кодексу України, договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну чи припинення цивільних прав й обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) у майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Тож господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків і руху його капіталу.
Подібні правові висновки висловлені Верховного Суду України  у справі № 21-4985а15 та Верховним Судом у справі №813/1766/17.
Отже, цивільно-правові договори не є первинними документами в розумінні Закону №996-ХІV та не можуть слугувати доказом виплати найманим працівникам заробітної плати. Договір свідчить про виконання дій у майбутньому, а не про їх фактичне виконання. Тому господарська операція не пов`язана з фактом підписання договору.
За таких обставин, відповідачем не доведено, що у позивача наявний обов`язок подавати до податкового органу розрахунок сум доходу, нарахованого на користь цих фізичних осіб.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що  відповідач протиправно визначив позивачу грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 20006,39 грн., з військового збору в сумі 1363,29 грн., нарахував позивачу єдиний внесок в розмірі 19632,00 грн. та штрафні санкції в розмірі 9819,21 грн., застосував до позивача штрафні санкції в розмірі 4080,00 грн. та 510,00 грн. 
Стосовно посилань представника скаржника на те, що позивачем пропущено десятиденний строк звернення на оскарження рішень № 0023411307, №0023401307 та №0023261307 від 24.07.2017, то як стверджує представник позивача, зазначені рішення контролюючим органом позивачу не направлялись і були отримані останнім лише після направлення відповідного запиту. В свою чергу, представник відповідача вказала, що рішення направлялись Дубасу В.О. поштою, однак інформації про дату направлення та отримання не надала. 
Відносно доводів апелянта про те, що судові витрати в сумі 2075 грн. стягнуті судом першої інстанції з відповідача безпідставно, оскільки ціна позову у даній справі становить 141265,50 грн., а відтак при поданні позову позивач повинен був сплатити 1412,65 грн., колегія суддів вказує на таке.
Так, ФОП ОСОБА_1 в позовній заяві заявлено ціну позову 207509,50 грн. та згідно квитанції №0.0.1477451846.1 сплачено за подання позовної заяви судовий збір у розмірі  2075,10 грн. Сума зазначена в квитанції і була стягнута судом першої інстанції за рахунок бюджетних асигнувань відповідача. В свою чергу, Управління будучи ознайомленим зі змістом позовної заяви, в тому числі з заявленою сумою позову та додатками до неї,  зокрема, з копією квитанції, питання  щодо необгрунованого завищення вказаних сум, в суді першої інстанції не порушувало. 
У відповідності із ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
При цьому, колегія суддів застосовує п.23 рішення від 18 липня 2006 року у справі "Проніна проти України" (Заява N63566/00), де Європейський суд з прав людини нагадує, що п. 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи.
Проаналізувавши приписи чинного законодавства України, надавши оцінку усім доказам у справі в їх сукупності, враховуючи те, що в ході розгляду справи відповідачем не надано достатньо належних доказів на підтвердження правомірності винесених ним рішень, колегія суддів вважає, що наявні підстави для захисту прав позивача у судовому порядку шляхом визнання їх протиправними та скасування.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328,  329 КАС України, суд 

П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а  рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09 січня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий	 	 	Граб Л.С.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Сторчак В. Ю.    Іваненко Т.В.