ПОСТАНОВА
Іменем України

17 червня 2020 року 
Київ
справа №460/2716/18
адміністративне провадження №К/9901/19684/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 червня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МАР-СОФ» до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
ТОВ «МАР-СОФ» (далі - Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Рівненській області від 12 жовтня 2018 року №0009471401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 1 661 744 грн за основним платежем та 415 436 грн за штрафними санкціями, а всього - 2 077 180 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на безпідставність висновків податкового органу щодо не встановлення факту реальності господарських операцій із зазначеним в акті перевірки контрагентами, враховуючи той факт, що податковим органом не належним чином проаналізовано наявність усіх первинних документів, що підтверджують реальність вказаних операцій. Крім того, позивач не може нести відповідальність за дотримання податкової дисципліни своїми контрагентами та третіми особами.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 червня 2019 року, позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Рівненській області від 12 жовтня 2018 року № 0009471401.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФС у Рівненській області подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить їх скасувати, а в задоволенні позову відмовити.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у Рівненській області проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 20 травня 2016 року по 30 червня 2018 року, результати якої оформлено актом від 26 вересня 2018 року№2037/17-00-14-01/40496963.
Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення ТОВ «МАР-СОФ» п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1 п. 134.1 ст. 134 розд. ІІІ Податкового кодексу України, п. 5, 8, 21 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО) 15 «Дохід», п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV), п. 2.2. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 за №168/704; далі - Положення №88), у результаті чого Товариству донараховано податок на прибуток на загальну суму 1 661 744 грн.
Такі висновки відповідача обумовлені відсутністю у контрагентів позивача ФОП ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 можливостей поставки товарно-матеріальних цінностей, а саме деревного вугілля, за укладеними із ТОВ «МАР-СОФ» договорами поставки з огляду на відсутність дозволів на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами, відсутність найманих працівників, відсутність статусу платника екологічного податку, нездійснення виплат на користь інших суб`єктів господарювання, а також відсутність можливості підтвердити фактичний рух товару.
На підставі висновків, викладених у акті перевірки від 26 вересня 2018 року №2037/17-00-14-01/40496963 ГУ ДФС у Рівненській області прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2018 року №0009471401.
Задовольнивши позов, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідачем не доведено факт несумісності предмету правочину з напрямом господарської діяльності позивача та його контрагентів. Доказів того, що у спірних правовідносинах позивач та його контрагенти є пов`язаними особами, були обізнані із обставинами організації господарської діяльності один одного, діяли взаємоузгоджено та зловмисно, маючи на меті завдати шкоди інтересам держави, мали інший матеріальний інтерес, ніж виконання зобов`язань за спірними правочинами, або того, що вчинені правочини об`єктивно не були потрібні для організації господарської діяльності позивача, чи того, що господарські операції за спірними правочинами були відображені лише у документообігу, а фактично не відбувались і не спричинили змін у структурі і складі активів сторін спірних правочинів, відповідач до суду не надав.
Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій і вважає їх такими, що зроблені на підставі правильно застосованих норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, з огляду на наступне.
Відповідно до пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 ПК України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно із п. 135.1. ст. 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
За приписами п. 44.1. ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Положеннями статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV) передбачено, що господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Частиною другою статті 3 Закону №996-ХІV встановлено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-ХІV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Пунктами 2.15 та 2.16 Положення №88 встановлено, що первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув`язка окремих показників. Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення.
Відповідно до пункту 2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, необхідною передумовою для встановлення факту реального здійснення господарської операції є встановлення фактичного вчинення операцій з придбання товарів, що пов`язані з рухом та зміною зобов`язань чи власного капіталу; належне оформлення платником податків відповідних первинних бухгалтерських документів; фактичну можливість виконання умов правочинів їх сторонами.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_1 надано копії:
- договору поставки №2706/2018-5 від 27.06.2018;
- специфікації до договору №1-2706 від 27.06.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Городня;
- накладної №2706 від 27.06.2018 на поставку деревного вугілля, в кількості 16,055 т загальною вартістю 137430,80 грн;
- видаткової накладної №2706/2018-5 від 27.06.2018;
- платіжних доручень №578 від 09.07.2018 на суму 100000 грн та №579 від 10.07.2018 на суму 37430 грн.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місць поставки за рахунок позивача надано копію акту надання послуг №50 від 16.07.2018 на надання послуг транспортного перевезення по маршруту смт. Городня, м. Бородянка (Україна) - Mlynarze (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Транзитавто Плюс».
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_2 надано копії:
- договору поставки №25/10-1т від 25.10.2017;
- специфікацій № 2-2510/1 від 25.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Будки-Сновидовицькі; № 1-2510 від 25.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Бородянка; № 3-3010 від 30.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Будки-Сновидовицькі; № 5-0911/1 від 09.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Бородянка; № 4-0911 від 09.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Бородянка; № 6-0612 від 06.12.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Бородянка; № 7-0612/1 від 06.12.2017, у якій місцем передачі товару визначено смт. Рокитне.
- договору поставки № 0301/2018-1 від 03.01.2018;
- специфікацій № 1-1 від 03.01.2018, у якій місцем передачі товару визначено смт. Рокитне; № 2-2 від 05.01.2018, у якій місцем передачі товару визначено смт. Рокитне; № 6-6 від 16.02.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Бородянка; № 7-7 від 27.03.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Замглай; № 8-8 від 30.03.2018, у якій місцем передачі товару визначено смт. Рокитне; № 9-9 від 04.04.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Городня; № 10-1605 від 16.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Сосниця;
- накладних № 2510/1 від 25.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 17,14 т загальною вартістю 129 407 грн; № 2510 від 25.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 17,1 т загальною вартістю 128 250 грн; № 3010 від 30.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 18,5 т загальною вартістю 142 450 грн; № 0911 від 09.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 20,28 т загальною вартістю 148 044 грн; № 0911/1 від 09.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 18,15 т загальною вартістю 134 310 грн; № 0612/1 від 06.12.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 21 т загальною вартістю 159 600 грн; № 0612 від 06.12.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 17,2 т загальною вартістю 127 280 грн; № 0712 від 07.12.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 20,4 т загальною вартістю 155 040 грн; № 1 від 03.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 19,2 т загальною вартістю 153 600 грн; № 2 від 05.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 18,27 т загальною вартістю 146 160 грн; № 3 від 12.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 22,1 т загальною вартістю 190 060 грн; № 5 від 26.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 16,62 т загальною вартістю 136 284 грн; № 6 від 16.02.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 16,4 т загальною вартістю 128 576 грн; № 4 від 18.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 15,4 т загальною вартістю 126 896 грн; № 7 від 27.03.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 16,8 т загальною вартістю 142 632 грн; № 8 від 30.03.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 9,32 т загальною вартістю 79 126 грн; № 9 від 04.04.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 18,26 т загальною вартістю 153 384 грн; № 1605 від 16.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 19,72 т загальною вартістю 167 620 грн;
- платіжних доручень № 1041 від 25.10.2017 на суму 128 250 грн; № 1044 від 26.10.2017 на суму 129 407 грн; № 1054 від 31.10.2017 на суму 142 450 грн; № 1106 від 10.11.2017 на суму 134 310 грн; № 1094 від 09.11.2017 на суму 50 000 грн; № 1105 від 10.11.2017 на суму 98 044 грн; № 1189 від 07.12.2017 на суму 127 280 грн; № 1190 від 07.12.2017 на суму 159 600 грн; № 1198 від 07.12.2017 на суму 155 040 грн; № 15 від 04.01.2018 на суму 100 000 грн; № 16 від 04.01.2018 на суму 60 000 грн; № 19 від 05.01.2018 на суму 30 000 грн; № 37 від 09.01.2018 на суму 53 600 грн; № 38 від 09.01.2018 на суму 56 160 грн; № 52 від 12.01.2018 на суму 100 000 грн; № 69 від 16.01.2018 на суму 90 060 грн; № 79 від 18.01.2018 на суму 126 896 грн; № 111 від 26.01.2018 на суму 136 284 грн; № 199 від 19.02.2018 на суму 128 576 грн; № 311 від 26.03.2018 на суму 246 210 грн; № 328 від 04.04.2018 на суму 129 161 грн; № 443 від 16.05.2018 на суму 167 391 грн. 80 коп.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місць поставки за рахунок позивача надано копії актів надання послуг № 500 від 30.10.2017 про надання транспортно-експедиційних послуг за маршрутом с. Будки-Сновидовицькі (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_10 ; № 499 від 30.10.2017 про надання транспортно-експедиційних послуг за маршрутом Бородянка (Україна) - Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_10 ; № 2366 від 06.11.2017 про надання транспортних послуг за маршрутом с. Будки-Сновидовицькі (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ПП «Глобус-Транс»; № 507 від 14.11.2017 про надання транспортно-експедиційних послуг за маршрутом с. Бородянка (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_10 ; № 332 від 15.11.2017 про надання транспортних послуг за маршрутом с. Бородянка (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_11 ; № 70 від 12.12.2017 про транспортно-експедиційні послуги по перевезенню вантажу за маршрутом с. Бородянка (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_12 ; № 69 від 12.12.2017 про транспортно-експедиційні послуги по перевезенню вантажу за маршрутом смт. Рокитне - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_12 , акт надання послуг № 32 від 14.12.2017 про надання послуг транспортних послуг за маршрутом с . Будки-Сновидовицькі ( Україна) - м. Млинарж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Транзитавто Плюс»; № 1 від 09.01.2018 про надання послуг транспортних послуг за маршрутом с. Будки-Сновидовицькі (Україна) - м. Млинарж (Польща); № 79 від 15.01.2018 про надання послуг міжнародних транспортних перевезень за маршрутом смт. Рокитне (Україна) - м. Млинарзе (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_13 ; № 79 від 15.01.2018 про надання послуг міжнародних транспортних перевезень за маршрутом смт. Рокитне (Україна) - м. Млинарзе (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_13 ; № 159 від 22.01.2018 про надання транспортно-експедиційних послуг за маршрутом с. Бородянка (Україна) - м. Млинарзе (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_14 , № 14 від 30.01.2018 про надання послуг транспортного перевезення за маршрутом с. Городня (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_15 ; № 5 від 05.02.2018 на надання послуг міжнародних транспортних перевезень за маршрутом смт. Рокитне (Україна) - м. Млинарзе (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Транзитавто Плюс»; № 165 від 22.02.2018 на надання транспортно-експедиційних послуг за маршрутом с. Забуяннє (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_14 ; № 43 від 03.04.2018 на надання послуг транспортного перевезення за маршрутом Замглай (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_15 ; № ЛЮ-0000053 від 04.04.2018 на надання послуг транспортного перевезення за маршрутом Рокитне (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_16 ; № 47 від 10.04.2018 на надання послуг транспортного перевезення за маршрутом Городня (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_15 ; № 128 від 19.05.2018 на надання послуг транспортного перевезення за маршрутом с. Сосниця (Україна) - м. Млинаж (Польща), складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_11 .
Під час допиту у суді першої інстанції в якості свідка ОСОБА_2 зазначив, що мав господарські відносини з ТОВ «МАР-СОФ» і здійснював поставку деревного вугілля як придбаного у інших суб`єктів господарювання, так і виробленого ним. Він є виробником деревного вугілля та має з 30.06.2015 року дозвіл на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами, який є безстроковим та чинним на даний час, надавши його копію №3222755400-4 від 30.06.2015. Зазначив, що виробничі потужності знаходилися у с. Забуяння Київської області, що неподалік місця поставки товарно-матеріальних цінностей у с. Бородянки.
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_3 надано копії:
- договору поставки № 01/11-1 від 01.11.2017;
- специфікацій № 1-1 від 01.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено м. Острог; № 2-21 від 09.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено м. Острог;
- договору поставки № 1501/2018-4 від 15.01.2018;
- специфікацій № 1-1 від 27.01.2018, у якій місцем передачі товару визначено м. Острожець; № 2-2 від 07.02.2018, у якій місцем передачі товару визначено м. Острог; № 3-3 від 19.06.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Н.Любомирка;
- накладних № 1 від 01.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 20,74 т загальною вартістю 159 698 грн; № 2 від 09.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 19,3 т загальною вартістю 145 715 грн; № 1 від 27.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 18,165 т загальною вартістю 154 402 грн 50 коп; № 2 від 07.02.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 20,28 т загальною вартістю 166 296 грн; № 3 від 19.06.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 17,01 т загальною вартістю 150 878 грн;
- платіжних доручень № 1057 від 01.11.2017 на суму 159 698 грн; № 1104 від 10.11.2017 на суму 145 715 грн; № 118 від 29.01.2018 на суму 154 402 грн; № 154 від 07.02.2018 на суму 166 296 грн; № 526 від 20.06.2018 на суму 70 000 грн; № 536 від 21.06.2018 на суму 80 878 грн.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місць поставки за рахунок позивача надано копії актів виконаних робіт по перевезенню вантажів від 07.11.2017 № VN-00386, від 16.11.2017 № VN-00403, від 01.02.2018 № VN-000016, від 13.02.2018 № VN-000050, складених між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Вітан», акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЛЮ-000116 від 22.06.2018, складеного між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_16 
Допитана в якості свідка у суді першої інстанції ОСОБА_3 пояснила, що вона у якості ФОП здійснювала поставки деревного вугілля для ТОВ «МАР-СОФ», яке самостійно не виробляла, а лише здійснювала перепродаж товару, придбаного у інших суб`єктів господарювання.
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_17 надано копії:
- договору поставки № 18/09-1 від 18.09.2017;
- специфікацій № 1-1909 від 19.09.2017, у якій місцем передачі товару визначено с.Чудель; № 2-1210 від 13.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с.Чудель;
- договору поставки № 1001/2018-1 від 10.01.2018;
- специфікацій № 1-1 від 10.01.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Чудель, № 2-2 від 12.03.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Чудель, № 3-3 від 02.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Чудель;
- накладних № 1909 від 19.09.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 15,62 т загальною вартістю 109 340 грн; № 1310 від 13.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 11,66 т загальною вартістю 81 620 грн.; № 1 від 10.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 21,94 т загальною вартістю 162 356 грн; № 2 від 12.03.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 16,7 т загальною вартістю 136 940 грн; № 3 від 02.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 18,94 т загальною вартістю 159 096 грн;
- платіжних доручень № 916 від 19.09.2017 на суму 109 340 грн; № 1007 від 18.10.2017 на суму 81 620 грн; № 48 від 11.01.2018 на суму 162 356 грн; № 279 від 16.03.2018 на суму 136 940 грн; № 401 від 04.05.2018 на суму 159 096 грн.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місця поставки за рахунок позивача надано акт надання послуг по міжнародних транспортних послугах № 2331 від 25.09.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ПП «Транс-Атлас», акт виконаних робіт по перевезенню вантажів № VN-0000375 від 20.10.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Вітан», акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 8 від 15.01.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_18 , акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 60 від 14.03.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ПП «Босна», акт надання послуг № 0705 від 07.05.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_19 .
Допитаний у суді першої інстанції в якості свідка ОСОБА_17 підтвердив, що він у якості ФОП здійснював поставки деревного вугілля для ТОВ «МАР-СОФ», яке частково виготовляв сам, а частково придбавав у інших суб`єктів господарювання. Щодо дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами повідомив, що на час спірних господарських операцій він у нього був відсутній, за що на нього було накладено штраф. Зараз здійснює оформлення дозвільних документів.
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_5 надано копії:
- договору поставки № 2603/2018-1 від 26.03.2018;
- специфікацій № 1-1 від 30.03.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Щитинь, № 2 від 13.04.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Будки-Сновидовицькі, № 3 від 03.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Будки-Сновидовицькі, № 4 від 10.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Будки-Сновидовицькі, № 3-2905 від 29.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено с.Будки-Сновидовицькі;
- накладних № 1 від 30.03.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 21,39 т загальною вартістю 181 815 грн; № 13/04/2018-01 від 13.04.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 19,66 т загальною вартістю 167 110 грн; № 03/05/2018-01 від 03.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 18,78 т загальною вартістю 159 630 грн; № 10/05/2018-01 від 10.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 20,251 т загальною вартістю 172 133 грн; № 11/05-2018-01 від 11.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 17,04 т загальною вартістю 144 840 грн; № 29/05/2018-01 від 29.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 5,883 т загальною вартістю 50005 грн 50 коп;
- платіжних доручень № 318 від 29.03.2018 на суму 170 000 грн; № 323 від 02.04.2018 на суму 11 815грн; № 347 від 06.04.2018 на суму 178 500 грн; № 372 від 18.04.2018 на суму 20 000 грн; № 397 від 03.05.2018 на суму 100 000 грн; № 422 від 07.05.2018 на суму 161 500 грн; № 432 від 11.05.2018 на суму 160 000 грн; № 445 від 16.05.2018 на суму 23 713грн 50 коп; № 456 від 21.05.2018 на суму 50 000 грн; № 522 від 15.06.2018 на суму 5 грн 50 коп.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місця поставки за рахунок позивача надано копії акту здачі-приймання робіт (надання послуг) № 77 від 06.04.2018, складеного між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_18 ; акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЛЮ-0000080 від 15.05.2018, складеного між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_16 ; акту здачі-приймання робіт (надання послуг) № 104 від 14.05.2018, складеного між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_18 ; акту надання послуг № 34 від 09.05.2018, складеного між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Транзитавто плюс», акту надання послуг № 37 від 30.05.2018, складеного між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Транзитавто плюс», акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЛЮ-0000062 від 19.04.2018, складеного між ТОВ «Мар-Соф» та ФОП ОСОБА_16 .
Допитаний у суді першої інстанції в якості свідка ОСОБА_5 повідомив, що він у якості ФОП здійснював продаж деревного вугілля для ТОВ «МАР-СОФ». Всю інформацію та копії документів щодо таких операцій, а також джерел походження товару ним було надано на запит податкового органу, після чого інших запитів від податкового органу до нього не надходило.
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_6 надано копії:
- договору поставки № 1109/2017-1 від 11.09.2017;
- специфікацій № 1-1509 від 11.09.2017, у якій місцем передачі товару визначено с.Висоцьк; № 2-1010 від 10.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк; № 3-0311 від 03.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с.Висоцьк;
- договору поставки № 0201/2018-5 від 02.01.2018;
- специфікацій № 1-0201 від 02.01.2018, у якій місцем передачі товару визначено смт. Дубровиця; № 1-1 від 12.01.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк; № 3-3 від 27.01.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк; № 4-4 від 27.02.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк; № 5-5 від 30.03.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк; № 6-6 від 27.04.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк; № 7-7 від 18.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено смт. Дубровиця; № 8-8 від 26.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк; № 9-9 від 14.06.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Висоцьк;
- накладних № 1509 від 15.09.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 21,96 т загальною вартістю 155 696 грн 40 коп; № 1010 від 10.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 18,84 т загальною вартістю 131 880 грн; № 0311 від 03.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 22,7 т загальною вартістю 158 900 грн; № 0201 від 02.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 19,82 т загальною вартістю 146 668 грн; № 1 від 12.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 20,58 т загальною вартістю 152 292 грн; № 3 від 26.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 16,3 т загальною вартістю 127 140 грн; № 4 від 27.02.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 22,54 т загальною вартістю 184 828 грн; № 5 від 30.03.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 22,06 т загальною вартістю 172 068 грн; № 6 від 27.04.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 20 т загальною вартістю 155 232 грн; № 7 від 18.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 16,999 т загальною вартістю 142 791 грн 60 коп; № 8 від 26.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 19,78 т загальною вартістю 166 152 грн, № 9 від 14.06.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 18,42 т загальною вартістю 160 254 грн;
- платіжних доручень № 906 від 15.09.2017 на суму 125 696 грн 40 коп; № 927 від 21.09.2017 на суму 30 000 грн; № 987 від 10.10.2017 на суму 101 880 грн; № 1047 від 27.10.2017 на суму 30 000 грн; № 1073 від 06.11.2017 на суму 158 900 грн; № 9 від 04.01.2018 на суму 146 668 грн; № 66 від 15.01.2018 на суму 152 292 грн; № 116 від 29.01.2018 на суму 127 140 грн; № 230 від 01.03.2018 на суму 184828 грн; № 327 від 04.04.2018 на суму 70 000 грн; № 353 від 11.04.2018 на суму 102 068 грн; № 400 від 03.05.2018 на суму 155 232 грн; № 454 від 21.05.2018 на суму 142 791 грн 60 коп; № 475 від 30.05.2018 на суму 166 152 грн; № 530 від 21.06.2018 на суму 160 254 грн.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місця поставки за рахунок позивача надано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЛЮ-000111 від 16.06.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_16 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № М-0000004 від 31.05.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Меркурій-Україна»; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЛЮ-0000084 від 22.05.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_16 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЛЮ-0000071 від 02.05.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_16 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 46 від 05.04.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_15 ; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 46 від 01.03.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_18 ; акт надання послуг № 8 від 31.01.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_20 ; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 12 від 16.01.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_18 ; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 7 від 05.01.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ПП «Босна»; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № М-0000098 від 30.11.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Меркурій-Україна»; акт надання послуг № 2462 від 12.10.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ПП «Транс-Атлас»; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № М-0000079 від 30.09.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Меркурій-Україна».     
Допитаний у суді першої інстанції в якості свідка ОСОБА_6 пояснив, що він у якості ФОП здійснював продаж деревного вугілля для ТОВ «МАР-СОФ», яке скуповував у інших ФОП і перепродавав для ТОВ «МАР-СОФ». До кількості та якості товару претензій не було.
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_9 надано копії:
- договору поставки № 26/09-1 від 26.09.2017;
- специфікацій №1-2609 від 26.09.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Полянь; № 2-2610 від 26.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Полянь; № 3-1411 від 14.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Полянь.
- накладних № 2609 від 26.09.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 13,54 т загальною вартістю 94 780 грн.; № 1411 від 14.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 15,54 т загальною вартістю 101 010 грн; № 2610 від 26.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 15,6 т загальною вартістю 109 200 грн.
- платіжних доручень № 938 від 27.09.2017 на суму 94 780 грн; № 954 від 03.10.2017 на суму 30 000 грн; № 1018 від 20.10.2017 на суму 30 000 грн; № 1023 від 23.10.2017 на суму 40 000 грн; № 1048 від 27.10.2017 на суму 9 200 грн; № 1121 від 14.11.2017 на суму 101 010 грн.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місця поставки за рахунок позивача надано акт надання послуг № 2011 від 20.11.2017, складений між ТОВ «Мар-Соф» та ФОП ОСОБА_19 ; акт надання послуг № 3010 від 30.10.2017, складений між ТОВ «Мар-Соф» та ФОП ОСОБА_19 ; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 207 від 02.10.2017, складений між ТОВ «Мар-Соф» та ПП «Босна».
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_7 надано копії:
- договору поставки № 29/09-1 від 29.09.2017;
- специфікацій № 1-1 від 29.09.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі; № 2-2 від 06.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі; № 3-3 від 20.10.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі; № 4-4 від 03.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі; № 5-5 від 06.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі; № 6-6 від 09.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі; № 7-7 від 10.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі; № 8-8 від 14.11.2017, у якій місцем передачі товару визначено с. Сокиричі;
- договору поставки № 0501/2018-1 від 05.01.2018;
- накладних № 1 від 29.09.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 19,37 т загальною вартістю 148 761 грн 60 коп; № 2 від 06.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 16,88 т загальною вартістю 128 288 грн; № 3 від 20.10.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 18,43 т загальною вартістю 141 911 грн; № 4 від 03.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 17,76 т загальною вартістю 132 489 грн 60 коп; № 5 від 06.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 16,36 т загальною вартістю 120 409 грн 60 коп; № 6 від 09.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 18,39 т загальною вартістю 139 764 грн; № 7 від 10.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 18,38 т загальною вартістю 139 688 грн; № 8 від 14.11.2017 на поставку деревного вугілля у кількості 18,6 т загальною вартістю 141 360 грн; № 1 від 05.01.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 20,21 т загальною вартістю 177 848 грн;
- платіжних доручень № 1034 від 25.10.2017 на суму 128 288 грн; № 1037 від 25.10.2017 на суму 141 911 грн; № 1107 від 10.11.2017 на суму 132 489 грн 60 коп; № 1110 від 10.11.2017 на суму 120 409 грн; № 1143 від 22.11.2017 на суму 139 764 грн; № 1146 від 22.11.2017 на суму 139 688 грн; № 1147 від 22.11.2017 на суму 141 360 грн; № 60 від 15.01.2018 на суму 177 848 грн; № 983 від 10.10.2017 на суму 148 761 грн 60 коп.
Допитаний у суді першої інстанції в якості свідка ОСОБА_7 зазначив, що він у якості ФОП здійснював придбання деревного вугілля дрібними партіями у інших суб`єктів господарювання та продавав оптовими партіями для ТОВ «МАР-СОФ». Окрім того, що є підприємцем, він також працює у дошкільному навчальному закладі оператором котельні. У зв`язку із специфікою роботи в основному працював у нічні години, а вдень мав можливість займатися підприємницькою діяльністю.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місця поставки за рахунок позивача надано акт надання послуг № 2 від 13.01.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_21 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ПП-000057 від 20.11.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_22 ; акт надання послуг № 65 від 14.11.2017, складений між ТОВ «Мар-Соф» та ФОП ОСОБА_13 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ПП-054 від 15.11.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_22 ; акт надання послуг № 2755 від 13.11.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ПП «Транс-Атлас»; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ПП-052 від 09.11.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_22 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ПП-0044 від 26.10.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_22 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ПП-0036 від 12.10.2017, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_22 ; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 135 від 04.10.2017, складений між ТОВ «Мар-Соф» та ФОП ОСОБА_18 .
На підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «МАР-СОФ» із ФОП ОСОБА_8 надано копії:
- договору поставки № 2505/2018-1 від 25.05.2018;
- специфікацій № 1-2905 від 29.05.2018, у якій місцем передачі товару визначено с. Будки-Сновидовицькі; № 2 від 27.06.2018, у якій місцем передачі товару визначено м. Шостка; № 3 від 27.06.2018, у якій місцем передачі товару визначено смт. Зарічне;
- накладних № 29/05/2018-01 від 29.05.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 12,617 т загальною вартістю 107 244 грн 50 коп; № 27/06/2018-01 від 27.06.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 16,56 т загальною вартістю 146 721 грн 60 коп; № 27/06/2018-02 від 27.06.2018 на поставку деревного вугілля у кількості 19,86 т загальною вартістю 175 959 грн 60 коп;
- платіжних доручень № 472 від 25.05.2018 на суму 120 000 грн; № 474 від 29.05.2018 на суму 70000 грн.; № 509 від 11.06.2018 на суму 150 000 грн; № 518 від 14.06.2018 на суму 70 000 грн; № 539 від 22.06.2018 на суму 130 000 грн.
На підтвердження перевезення товарно-матеріальних цінностей з місця поставки за рахунок позивача надано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 148 від 07.07.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ФОП ОСОБА_18 ; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-318053 від 04.07.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Вант» ЛТД; акт надання послуг № 37 від 30.05.2018, складений між ТОВ «МАР-СОФ» та ТОВ «Транзитавто плюс».
Допитаний в якості свідка у суді першої інстанції ОСОБА_8 повідомив, що він у якості ФОП здійснював продаж деревного вугілля для ТОВ «МАР-СОФ», яке придбавав у інших суб`єктів господарювання. Для визначення якості товару, відбирав зразки, які передавав для покупця, які його задовольнили, щодо ціни повідомив, що вона була договірна.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що надані позивачем первинні документи оформлені відповідно до вимог ПК України, Закону №996-ХІV, Положення №88 та підтверджують факт реалізації товарів позивачем, транспортування, повну їх оплату.
З огляду на встановлені судами обставини, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновком судів першої та апеляційної інстанцій про те, що відсутність у контрагентів трудових ресурсів не є достатньою підставою для визнання операцій нереальними з урахуванням того, що судами встановлено, що контрагенти ТОВ «МАР-СОФ» здебільшого здійснювали посередницьку діяльність шляхом перепродажу товару.
Крім того, судами обґрунтовано заначено, що контроль за наявністю або відсутністю у контрагентів позивача дозволу на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами не був предметом документальної планової перевірки ТОВ «МАР-СОФ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства і такий контроль віднесено до повноважень іншого державного органу. 
Крім того, позивач не може нести відповідальності за можливі порушенням норм законодавства його контрагентами, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб та дотримання ними дозвільних процедур у їх господарській діяльності та від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.
Під час апеляційного розгляду представник ГУ ДФС у Рівненській області підтвердила, що контролюючим органом не проводилося зустрічних звірок чи перевірок ФОП ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 щодо їх спірних господарських операцій із ТОВ «МАР-СОФ».
При цьому, відомості з баз даних ДФС, як обґрунтовано зазначено судом апеляційної інстанції, не можуть вважатися достатніми для обґрунтованого висновку про відсутність реального характеру господарської операції з поставки товарів. Окрім того, оскільки документи, які посвідчують якість товару, не є документами первинного бухгалтерського або податкового обліку, що фіксують рух активів, то їх відсутність сама по собі також не має вирішального значення для встановлення фактичного руху активів у процесі виконання поставок.
Відповідачем не заперечується те, що ТОВ «МАР-СОФ» понесло реальні витрати у зв`язку із придбанням деревного вугілля у вказаних контрагентів, а також зв`язок таких витрат із господарською діяльністю товариства, оскільки придбане у контрагентів деревне вугілля було використане для виконання контракту №0104/2017 від 04.01.2017 із польським підприємством «Grill-Impex Spolka Z Organiczona Odpowiedzialnoscia Spolka Komandytowa», що не заперечується ГУ ДФС у Рівненській області у самому акті перевірки №2037/17-00-14-01/40496963.
З урахуванням встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що в межах даної справи оцінка доказів судами, на підставі яких суди встановили обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу.
Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів відповідно до частини другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.
Доводи ж касаційної скарги фактично стосуються оцінки судами першої та апеляційної інстанцій доказів у справі та встановлення на підставі цієї оцінки обставин у справі. Оскільки порушень норм процесуального права чи помилки при застосуванні норм матеріального права судами попередніх інстанцій не було допущено, доводи касаційної скарги визнаються безпідставними як такі, що зводяться до переоцінки доказів та встановлених обставин справи.
В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин, колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.
Доводи, які містяться в касаційній скарзі, правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій та обставин справи не спростовують.
Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 3, 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 червня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                          О.В.Білоус

Судді                                                                                                               Н.Є.Блажівська

                                                                                                              І.Л.Желтобрюх