П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

23 березня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 540/2270/19	
Головуючий в 1 інстанції: Попов В.Ф.
                        
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого           судді                     -            Джабурія О.В.
суддів                                          -            Вербицької Н.В.
-            Кравченка К.В.
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2019 року у справі за позовом Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 24.10.2019 року № 0171445104, -

ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА 
НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ 

Дочірнє підприємство "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 24.10.2019 року № 0171445104, яким за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, визначених ст.201 ПК України, відповідно до п.120-1.1 ст.120-1 ПК України накладено штраф за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 1 723 740,71 грн. в розмірі 10 % у сумі - 172 374,08 грн.   
Обґрунтовуючи позовні вимоги представниця позивача зазначила, що ДП "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" було порушено граничні строки реєстрації податкових накладних. Причиною такого порушення стала відсутність на електронному рахунку платника ПДВ достатньої суми для проведення такої реєстрації податкових накладних. Цей рахунок підприємство не могло поповнити в силу відсутності коштів на поточних рахунках підприємства, оскільки є збитковим. Так як, підприємство фінансується з державного бюджету, не мало коштів на поточних рахунках, відсутній умисел на порушення діючого законодавства та вина, то відсутній склад протиправного діяння, що в силу ст.109 ПК України звільняє від відповідальності. Просить задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
Представник відповідача позовні вимоги не визнав та пояснив, що наведені підстави скасування податкового повідомлення-рішення не можуть бути враховані, оскільки факт порушення строків реєстрації податкових накладних встановлений і не спростовується позивачем. Щодо причин їх порушення зазначених у позовній заяві та судовому засіданні, то жодна з них не є підставою для скасування ППР, оскільки ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі діяло в межах повноважень, на підставі норм ПК України та у спосіб ним передбачений.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2019 року позов відмовлено повністю у задоволенні позовних вимог Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 24.10.2019 р. № 0171445104.
На вказане рішення суду Дочірнє підприємство "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" подало апеляційну скаргу. Апелянт просить скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2019 року та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі. Апелянт в своїй апеляційній скарзі зазначає, що судом першої інстанції при ухваленні рішення порушені норми матеріального права, у зв`язку з чим, на думку апелянта, рішення є незаконним та таким, що підлягає скасуванню.
Згідно до вимог ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА

Дочірнє підприємство "Херсонський облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України", код ЄДРПОУ 31918234, зареєстроване 15.05.2002 року № 14991200000000618 та розташоване за адресою: 73000, Херсонська область, м. Херсон, вул. Поповича, 23. 
Підприємство взяте на облік Херсонською ОДПІ ГУ ДФС у Херсонській області 24.05.2002 року за № 4945. Видами діяльності позивача є: добування піску, гравію, глин і каоліну (08.12), допоміжне обслуговування наземного транспорту (52.21) - основний вид, надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (68.20), діяльність головних управлінь (хед-офісів) (70.10), будівництво житлових і нежитлових будівель (41.20), будівництво доріг і автострад ( 42.11).  
На підставі вимог п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20 та п. 75.1 ст. 75, в порядку ст. 76 ПК України відповідачем проведено камеральну перевірку дотримання термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН позивача за липень 2019 року, за результатами якої складено акт камеральної перевірки від 02.09.2019 року №2489/21-22-51-04-01/31918234.
Проведеною перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за липень 2019 року. Зокрема, було встановлено порушення термінів реєстрації 8 податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість - 1 723 740,71 грн., (граничний термін реєстрації 15.08.2019 року) фактично зареєстровано у період з 27.08.2019 року по 29.08.2019 року, із затримкою реєстрації від 12 до 14 днів.
На підставі акту камеральної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.09.2019 року № 0171445104, яким за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, визначених вимогами ст.201 ПК України, відповідно до вимог п.120-1.1 ст.120-1 ПК України на позивача накладено штраф за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі - 1 723 74,08 грн.
На обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що неналежне виконання вимог податкового законодавства щодо своєчасності реєстрації ДП "Херсонський облавтодор" податкових накладних відбулося не з вини останнього, що виключає протиправність діянь платника податку, та як наслідок, притягнення його до відповідальності.

ЗАСТОСУВАННЯ НОРМ ПРАВА

Вимогами ч.1 ст.2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає та враховує наступне.
Спірні правовідносини врегульовані Податковим кодексом України та Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 року № 569.
          З 1 січня 2015 року набрав чинності Закон України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", яким запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість. 
          З урахуванням змін, внесених до Податкового кодексу України Законом № 71, система електронного адміністрування податку на додану вартість запроваджується поетапно (пункт 35 підрозділу 2 розділу XX Кодексу): з 1 січня до 1 липня 2015 року - у тестовому режимі; з 1 липня 2015 року - на постійній основі. Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування ПДВ визначено статтею 200-1 розділу V Кодексу. Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ  - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, а також у сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок. Порядок визначення сум, в межах яких платник податку має право зареєструвати податкові накладні, регламентовано п.200-1.3 ст.200-1ПКУ. Зокрема, платник податку може без додаткових перерахувань на електронний рахунок коштів зареєструвати податкову накладну із податковими зобов`язаннями, але в межах наявних у нього сум податкового кредиту, що підтверджуються податковими накладними, які, у свою чергу, постачальник товарів/послуг зареєстрував в ЄРПН. 
          Відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу.
          Якщо сума, визначена відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
          Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
          Пунктом 1 пункту 22 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість встановлено, що у разі недостатності коштів на електронному рахунку платника податку для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань, платник податку у строки, встановлені Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує на електронний рахунок необхідні кошти з власного поточного рахунка.
          Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що реєстрація сум ПДВ, зазначених у податковій накладній, стає у залежність від сум, що є на електронному рахунку (ліміт). Якщо ліміту для такої реєстрації недостатньо, податкова накладна не буде зареєстрована, що буде мати наслідком порушення строків її реєстрації.

ОБҐРУНТУВАННЯ ДОВОДІВ СТОРІН

Вирішуючи справу та відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не дотримався податкової дисципліни в частині своєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, чим допустив податкове правопорушення, за яке передбачено застосування відповідальності у вигляді штрафу, а обґрунтування позовних вимог є такими, що не відповідають основним засадам та принципам податкового законодавства України, які передбачені ст. 4 ПК України.
Отже, таким чином суд першої інстанції дійшов висновку про те, що рішення податкового органу прийнято в межах компетенції, на підставі закону та у спосіб передбачений законом, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації.
Колегією суддів встановлено, що ДП "Херсонський облавтодор" за липень 2019 року було встановлено порушення термінів реєстрації 8 податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість - 1 723 740,71 грн., 
Колегією суддів встановлено, що несвоєчасна реєстрації податкових накладних ДП "Херсонський облавтодор", метою діяльності якого є забезпечення економічних інтересів держави, задоволення потреб держави, населення та оборони країни в удосконаленні і розвитку автомобільних доріг загального користування тощо, відбулась не з вини платника податків, а в наслідок відсутності у позивача, який фінансується з державного бюджету, вільних коштів для їх авансового зарахування на рахунок в системі електронного адміністрування ПДВ у період часу, за який проводилась перевірка. 
          Оскільки погашення податкового боргу позивача здійснюється з поточного рахунку в порядку черговості виникнення боргу, наявність істотної суми боргу у позивача як перед бюджетом, так і перед підприємствами-контрагентами унеможливила перерахування позивачем залишкових коштів на рахунок в СЕА ПДВ.
           З огляду на викладене, ДП "Херсонський облавтодор", як збиткове державне підприємство, не має самостійної можливості без державного фінансування здійснювати свою господарську діяльність відповідно до цілей, визначених Статутом, та, як наслідок, накопичувати вільні кошти для їх подальшого авансового перерахунку на рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість з метою формування ліміту для реєстрації податкових накладних.  
          Колегією суддів встановлено, що позивач намагався зареєструвати податкові накладні з дотриманням строків, визначених п.201.10 ст.201 ПК України у період, що перевірявся, але накладні не були зареєстровані в зв`язку з відсутністю реєстраційного ліміту на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ. Лише згодом, після надходження грошових коштів на рахунок підприємства, всі податкові накладні були зареєстровані.
          Наведені обставини свідчать, що несвоєчасна реєстрації податкових накладних сталася за відсутності протиправних дій позивача, вини останнього, в зв`язку з чим його дії не можуть кваліфікуватися як податкові правопорушення, що виключає притягнення його до відповідальності  із застосуванням штрафних санкцій на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
          Правовий висновок щодо можливості застосування до платника наслідків несвоєчасної реєстрації податкової накладної, передбачених статтею 120-1 ПК України лише за наявності його вини, висловлений Верховним Судом у постанові від 30.01.2018 року у справі  № 815/2745/17.
          Аналогічна правова позиція викладена в постанові П`ятого апеляційного адміністративного суду від 17 липня 2019 року у справі №540/167/19, яке набрало законної сили.
          Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції помилково вважає, що позивач протиправно надав суду виписку з рахунку наявності ліміту виключно на кінцеву дату реєстрації податкових накладних, та не врахував, що для реєстрації податкових накладних встановлено певний проміжок у часі, а не конкретна кінцева дата.
          Колегія суддів зазначає, що це лише право позивача надавати виписку з рахунку наявності ліміту на початку встановленого певного проміжку часу, всередині або на кінцеву дату реєстрації, а обмеження його прав в такому випадку не відповідає змісту та духу чинного закону, відповідно до якого всі сумніви трактуються на користь платника податків.

          Враховуючи, що затримка реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних виникла не з вини позивача, колегія суддів доходить висновку про протиправність застосування контролюючим органом до нього штрафу згідно з оскаржуваним актом індивідуальної дії.

Відповідно до вимог ч.2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до вимог ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. 
Згідно до положень ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення є, зокрема, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.     
Враховуючи викладені обставини, колегія суддів приходить до висновку про необхідність скасування рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2019 року та прийняття нової постанови про задоволення позову.

Керуючись ст.ст. 308; 311; 315; 317; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, - 
П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" задовольнити, рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2019 року - скасувати, ухвалити у справі №540/2270/19 нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України".
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 24.10.2019 року № 0171445104.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (код ЄДРПОУ 43143201, проспект Ушакова, 75 м. Херсон, 73026) на користь Дочірнього підприємства "Херсонський облавтодор" ВАТ" ДАК "Автомобільні дороги України" (код ЄДРПОУ 31918234, вул. Поповича, 23, м. Херсон, 73036) судові витрати в сумі 3877 (три тисячі вісімсот сімдесят сім) грн. 50 коп.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Головуючий суддя 	 	Джабурія О.В.	
Судді	    	Вербицька Н. В.    Кравченко К.В.