ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 квітня 2020 року	Львів	Справа № 140/2556/19 пров. № А/857/992/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Коваля Р.Й.,
суддів                                                                       Гуляка В.В.,
                                                                                 Довгополова О.М.,
з участю секретаря судового засідання                Максим Х.Б.,  
представників позивача                                         Коструби Н.М., Крючкова В.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року (прийняте у м. Луцьку суддею Каленюк Ж.В.; складене у повному обсязі 12 грудня 2019 року) в адміністративній справі № 140/2556/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Всепостач» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

                                                  В С Т А Н О В И В :

У серпні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Всепостач» (далі - ТОВ «Всепостач», Товариство) звернулося до Волинського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області (далі - ГУ ДФС у Волинській області) від 11 квітня 2019 року за №№ 0003941401 та 0003951401.
Позовні вимоги обґрунтовувало тим, що підставою для прийняття цих податкових повідомлень-рішень були висновки відповідача про безтоварний характер фінансово-господарських операцій з ТОВ «Агромонтажник АТБ» та про їх лише документальний характер, без настання реальних правових наслідків у спірній господарській операції. Проте, такі висновки не відповідають фактичним обставинам та вимогам чинного законодавства, що регламентують правовідносини у сфері здійснення господарської діяльності, а суми, визначені в оскаржуваних податкових повідомленнях рішеннях, є помилковими.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 16 жовтня 2019 року було проведено заміну первинного відповідача - ГУ ДФС у Волинській області на його правонаступника - ГУ ДПС у Волинській області.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року позов задоволено.

Не погодившись із цим рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Волинській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, висновки суду не відповідають дійсним обставинам справи, а обставини справи досліджені судом неповно та необ?єктивно. Тому просило скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що надані Товариством первинні документи не підтверджують реальності господарських операцій з реалізації ковбасних виробів для ТОВ «Агромонтажник АТБ». Враховуючи зазначене, а також додатково отримані податковим органом матеріали, в т.ч. й кримінального провадження, ці операції мають ознаки фіктивності без мети реального настання правових наслідків, з метою заниження об`єкта оподаткування та несплати податків. Відтак кошти, отримані Товариством від ТОВ «Агромонтажник АТБ» та згідно договору про переведення боргу від ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес», не пов`язані з постачанням товарів та у Товариства відсутні дані щодо їх повернення у майбутньому, а тому такі кошти кваліфікуються як актив, який враховується до складу інших доходів. Проте ТОВ «Всепостач» неправомірно не відобразило такі кошти в сумі 2 597 704 грн  у складі доходів за І квартал 2018 року.

У судовому засіданні представники позивача, вважаючи рішення суду першої інстанції законним та обгрунтованим, просили апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, на підставі наказу начальника ГУ ДФС у Волинській області від 01 лютого 2019 року № 366 «Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «Всепостач» (зі змінами, внесеними наказом начальника ГУ ДФС у Волинській області від 20 лютого 2019 року № 669), прийнятого відповідно до підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та наказу Державної фіскальної служби України від 31.01.2019 № 73, посадовими особами ГУ ДФС у Волинській області у період з 20.02.2019 по 05.03.2019 було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Всепостач» з питань достовірності та повноти нарахування податку на прибуток щодо взаємин із ТОВ «Агромонтажник АТБ» (у т.ч. коштів, перерахованих ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за договором переведення боргу) за період з 01 січня 2015 року по 31 березня 2018 року. 
За результатами перевірки складено акт за № 4476/14-01/38897719 від 13.03.2019 (далі - Акт перевірки). 

За висновками Акта перевірки Товариство порушило приписи підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, пунктів 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід»: не відобразило у складі доходів за перший квартал 2018 року суму 2 597 704,00 грн по операціях з отримання коштів від ТОВ «Агромонтажник АТБ» та ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» за договором переведення боргу; ці кошти не пов`язані з постачанням товарів та у ТОВ «Всепостач» відсутні дані щодо їх повернення у майбутньому, тому такі кошти кваліфікуються як актив, який враховується до складу інших доходів. Вказане вплинуло на правильність визначення фінансового результату, внаслідок чого було завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток у сумі 134 914,00 грн та занижено податок на прибуток у сумі 443 302,00 грн.

На підставі Акта перевірки та відповідно до встановлених ним порушень 11 квітня 2019 року ГУ ДФС України у Волинській області прийняло щодо ТОВ «Всепостач» податкові повідомлення-рішення: 
- № 0003941401, яким зменшило суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за перший квартал 2018 року на 134 914,00 грн та  
- № 0003951401, яким визначило грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 554 127,50 грн, з них: 443 302,00 грн - основний платіж та 110 825,50 грн - штрафні санкції, що становить 25 % основного зобов`язання.

За результатами адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення були залишені без змін.

Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство оскаржило їх в судовому порядку.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції мотивував його тим, що Товариство надало для перевірки первинні документи, які належним чином підтверджують реальність проведених господарських операцій з ТОВ «Агромонтажник АТБ». А окремі недоліки в оформленні цих документів не позбавляють їх юридичної сили як доказів здійснення господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися). 
Також перевіркою не доведено, що отримані від ТОВ «Агромонтажник АТБ» та від ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» кошти (на підставі договору переведення боргу) за реалізовані товари мають ознаки безповоротної фінансової допомоги та не спростовано доводи позивача, що такі кошти є оплатою за вартість поставленого товару.
Відтак, висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, у результаті чого перевіркою збільшено фінансовий результат до оподаткування, є передчасними, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню як протиправні. 

Проте, колегія суддів апеляційного суду вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими, виходячи з таких підстав.

Об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств визначає стаття 134 ПК України, а базу оподаткування - статті 135 ПК України.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Згідно із пунктом 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Відповідно до Акта перевірки та матеріалів справи, 05 грудня 2017 року між ТОВ «Всепостач» та ТОВ «Агромонтажник АТБ» було укладено договір поставки за № 25429, згідно пунктів 1.1, 1.2 якого Постачальник (ТОВ «Всепостач») зобов`язується постачати та передавати у власність Покупця (ТОВ «Агромонтажник АТБ») товар, а покупець зобов`язується приймати та оплачувати його на умовах цього Договору.
Асортимент, кількість та ціни на товар, який передається покупцю, визначається сторонами у видаткових накладних, виписаних постачальником, що є невід`ємними частинами цього договору. 
Ціна по кожному найменуванню і на кожну партію товару визначається на погодженого Сторонами замовлення та вказується у видаткових накладних на кожну Товару і містить у собі податок на додану вартість.

За даними програмного забезпечення «Архів електронної звітності» та Єдиного реєстру податкових накладних у період з 24.12.2017 по 28.02.2018 ТОВ «Всепостач» реалізувало на адресу ТОВ «Агромонтажник АТБ» ковбасні вироби в асортименті загальною вагою 37 827,96 кг на суму 2 597 704 грн, в т.ч. ПДВ 432 950,70 грн.

Крім того, 15 лютого 2018 року між ТОВ «Всепостач» (кредитор), ТОВ «Агромонтажник АТБ» (боржник) та ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» (підприємство) укладено договір про переведення боргу № 1, за яким боржник передає, а підприємство бере на себе зобов`язання щодо сплати боргу в сумі 435 371,63 грн за договором поставки від 05 грудня 2017 року № 25429, укладеним між кредитором і боржником.
Кошти за цим договором у сумі 435 371,63 грн надійшли від ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» на рахунок позивача у повному обсязі.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV), згідно зі статтею 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
За вимогами частини другої статті 3 Закону № 996-ХIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством.
Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій, відповідно до статті 9 Закону № 996-ХIV, є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами також визначена Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88; зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, відповідно до підпункту 1.2 пункту 1, підпункту 2.1 пункту 2 якого господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення; первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Тобто, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність поставки, господарський характер понесених за нею витрат і є підставою для формування податкового обліку платника податків.

На підтвердження товарності операцій з поставки ковбасних виробів на користь ТОВ «Агромонтажник АТБ» відповідно до договору № 25429 від 05 грудня 2017 року Товариство надало до перевірки видаткові накладні на загальну суму 2 597 704,10 грн, товарно-транспортні накладні, подорожні листи, фіскальні чеки на пальне.
А на підтвердження можливостей виконати поставку товару Товариство надало копії договору від 01 грудня 2017 року найму (оренди) транспортних засобів, укладеного між ТОВ «Всепостач» та ТОВ «Дом Луцьк», докази про виконання цього договору; договору від 01.12.2017 № ПКВ02090 поставки партіями з використанням паливних карток, укладеного між позивачем та ТОВ «Нафтотрейд Ресурс»; наказів від 06.12.2017 за №№ 54, 55, 70, 115 про прийняття на роботу водіїв автотранспортних засобів - ОСОБА_8., ОСОБА_9., ОСОБА_11., ОСОБА_12.; наказів за №№ 38, 14/6, 14/7, 14/10 про передачу стретч-карток для заправки транспортного засобу відповідальній особі.

Разом з тим, у видаткових накладних, які були надані при проведенні перевірки, вказано, що вони виписані (видані) на підставі договору № ВС-0000650 від 20.12.17, хоча цього договору ні під час перевірки, ні в ході судового розгляду надано не було.
Як пояснили в судовому засіданні представники позивача, ці видаткові накладні були видані на виконання договору № 25429 від 05 грудня 2017 року; а посилання у видаткових накладних на договір ВС 0000650 від 20 грудня 2017 року є помилковим, оскільки такий номер сформовано системою бухгалтерського обліку за реквізитами клієнтської бази, а не власне договору поставки. 
Проте, колегія суддів вважає такі доводи безпідставними, оскільки у видатковій накладній від 24 грудня 2017 року № ЮР-0212534 за результатами формування системи бухгалтерського обліку реквізити договору були зазначені правильно.

Суд першої інстанції вказав, що на адвокатський запит представника позивача директор ТОВ «Агромонтажник АТБ» ОСОБА_1 підтвердив факт господарських операцій на виконання договору № 25429 від 05 грудня 2017 року (хоча на виконання такого було виписано лише одну видаткову накладну від 24 грудня 2017 року), але він нічого не повідомив про виконання договору № ВС-0000650 від 20 грудня 2017 року, на виконання якого були виписані інші видаткові накладні та відвантажено товар.

Також, у наданих до перевірки видаткових та товарно-транспортних накладних не вказано прізвище особи, яка отримувала товар; в графі «отримувач» є лише підпис особи; не надано довіреностей від імені ТОВ «Агромонтажник АТБ» на право отримання товару.

На підтвердження правомочностей осіб, які уповноважені отримувати від імені ТОВ «Агромонтажник АТБ» товар, що поставлявся відповідно до договору від 05 грудня 2017 року № 25429, ТОВ «Агромонтажник АТБ» надало постачальнику - позивачу копію наказу від 05 грудня 2017 року № 7 (стосовно ОСОБА_2 та ОСОБА_3 ).
Проте, на запити ГУ ДФС у Волинській області до Державної міграційної служби та ГУНП України у Дніпропетровській області стосовно видачі цим особам зазначених в наказі паспортів ( ОСОБА_2 - паспорт серії НОМЕР_1 , виданий Індустіальним РВ ДМУ УМВС України 15.10.1998 р. та ОСОБА_4 - паспорт серії НОМЕР_2 , виданий Ленінським РВ ЗМУ УМВС України у Запорізькій області 20.02.2001 р.) від Державної міграційної служби у Запорізькій області отримано відповідь, що ОСОБА_3 по м. Запоріжжя та Запорізькій області не значиться, паспортом громадянина не документувався, а серія паспорта НОМЕР_3 розподілена до ГУ ДМС у Дніпропетровській області. Від Державної міграційної служби у Дніпропетровській області отримано відповідь, що дані про документування паспортом громадянина України відносно ОСОБА_2 відсутні. Вказане дає підстави вважати, що вказані особи в трудових відносинах з ТОВ «Агромонтажник АТБ» не перебували та не зрозуміло, яке відношення вони мали до цього товариства; а відтак вказане спростовує правомірність видачі цього наказу.

Що стосується товарно-транспортних накладних, то в них не зазначені пункти навантаження та розвантаження товару; прізвища осіб, які дозволили відпуск товару, відпустили товар та отримали товар; немає підпису осіб, які отримали товар для перевезення.
Також відсутні документи про повну матеріальну відповідальність особи, яка отримала товар для перевезення.
Щодо недоліків в оформленні цих товарно-транспортних накладних суд першої інстанції, з покликанням на правову позицію Верховного Суду, висловлену у постановах від 05.02.2019 у справі № 822/2373/17, від 18.04.2019 у справі № 813/4430/14, від 16.04.2019 у справі № 804/5465/16, вказав, що документи, визначені Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363, зокрема товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей, а самі правила не є законодавчим документом з питань оподаткування і не можуть регламентувати виключний порядок документування в цілях податкового обліку.

Також з численними недоліками оформлені і подорожні листи автомобіля: відсутні штампи підприємства, у більшості листів не зазначені назва Товариства, найменування та вага вантажу, підписи водія, осіб відповідальних за випуск автомобіля тощо.

За висновками суду першої інстанції, з чим погоджується колегія суддів апеляційного суду, не є належними доказами на підтвердження товарності спірних господарських операцій надані позивачем витяги з обороту по стретч-картках АЗК WOG за їх номерами, оскільки такі не місять інформацію, яка б вказувала на безпосередній маршрут руху орендованих Товариством автомобілів з 24 грудня 2017 року по 28 лютого 2018 року.

За вимогами частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до приписів статтей 73 та 76 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування; достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів апеляційного суду вважає, що жоден із зазначених доказів, наданих позивачем на підтвердження реальності господарських операцій, не можна вважати належним та допустимим; відтак ці докази не підтверджують поставку позивачем товару для ТОВ «Агромонтажник АТБ».

Поряд з цим, податковий орган надав до суду відповідні докази та обґрунтування, які додатково спростовують товарність операцій з поставки ковбасних виробів на користь ТОВ «Агромонтажник АТБ».

Як видно із ухвали слідчого судді Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська Антонюка О.А. від 21.06.2018 у справі № 201/5970/18, до суду надійшло клопотання старшого слідчого СВ Соборного ВП ДВП ГУНП в Дніпропетровській області Жмака М.Є. про надання дозволу на проведення тимчасового доступу до документів та можливість їх вилучення, а саме: реєстраційної справи №1_224_042622_51 ТОВ «Агромонтажник АТБ», код ЄДРПОУ 35933041... 05.01.2017 до чергової частини Соборного ВП ДВП ГУНП в Дніпропетровській області із заявою звернувся ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , про те, що 27 грудня 2017 року в Соборному району у м. Дніпро невідома особа шахрайський шляхом заволоділа майном.
Потерпілий ОСОБА_1 дав такі показання: «Я працюю на посаді директора в ТОВ «Агромонтажник АТБ». Наше підприємство займається у сфері торгівлі. Підприємство офіційно зареєстровано у 2014 році. 04 січня 2018 року я разом із бухгалтером підприємства Наталією намагалися зайти до електронної бази налогової служби для того, щоб скласти звіт за 2017 рік та подати до налогової, однак до бази нам зайти не вдалося, оскільки з 27 грудня 2017 року підприємство було переєстровано незаконно на іншу невідому особу у м. Дніпро. Я звернувшись до ресєстраційної служби у м. Дніпро по вул. Комсомольська, 56, з`ясував, що підприємство було переєрестровано без мого дозволу, відому, якихось документів чи підписів. Також в реєстраційній службі я дізнався, що моє підприємство переєрестровано на гр. ОСОБА_5 , який мешкає в м. Києві».
27.12.2017 державним реєстратором КП «Будинок юстиції» Дніпропетровської обласної ради Царьковою М.А. було проведено дві реєстрації дії № 12241060013042622 «Підтвердження відомостей про юридичну особу» та № 12241070014042622 «Внесення змін до відомостей про юридичну особу, що не пов`язані зі змінами в установчих документах» на підставі заяви про державну реєстрацію змін до відомостей про юридичну особу, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (форма №), протоколу № 3 загальних зборів учасників ТОВ «Агромонтажник АТБ» від 26.12.2017 заяви ОСОБА_1 про передачу частки у статутному капіталі 100 % гр. ОСОБА_5 від 26.12.2017, договору купівлі-продажу частки статутного капіталу ТОВ «Агромонтажник АТБ», довіреності від 26.12.2017 уповноваженій особі ОСОБА_6 , квитанції про сплату адміністративного збору, якою було зміненні: місце знаходження юридичної особи, керівника, склад засновників та інформація для здійснення зв`язку.

Перевіркою встановлено, що гроші за товар згідно наданих до перевірки платіжних доручень надходили з банківського рахунку Товариства р/р НОМЕР_4 у ПАТ «Банк Восток» в той час, коли 05.01.2018 до чергової частини Соборного ВП ДВП ГУНП в Дніпропетровській було звернення щодо заволодіння майном. А згідно договору про переведення боргу № 1 від 15.02.2018 ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» перераховано Товариству кошти в сумі 435 371,63 грн.

Лише 18.07.2018 рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.07.2018 у справі № 804/1735/18 скасовано реєстраційний запис від 27.12.2017 №12241060013042622 стосовно зміни відомостей про засновників юридичної особи. У витязі з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є інформація про скасування 12.04.2019 на виконання рішення суду реєстраційних дій щодо зміни додаткової інформації, зміни керівника юридичної особи, зміни складу або інформації про засновників (реєстраційні дії від 28 - 29 грудня 2017 р. №12241060013042622, №12241060014042622).

Також ТОВ «Агромонтажник АТБ» фігурує в кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32017110000000062 від 22.12.2017 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України. За змістом ухвали від 27.02.2018 слідчого судді Солом?янського районного суду міста Києва Кратко Д.М. у справі № 760/3641/18 ТОВ «Агромонтажник АТБ» сформувало податковий кредит за результатами фінансово-господарських взаємовідносин з підприємством з ознаками фіктивного ТОВ «Тером» (код ЄДРПОУ 40860295) у розмірі 3 581 900 грн.
У органу досудового розслідування є достатні підстави вважити, що службові особи ТОВ «Агромонтажник АТБ за рахунок проведення безтоварних операцій, з використанням реквізитів підприємства з ознаками фіктивності ТОВ «Тером», ухилились від сплати податків у великих розмірах.

Згідно наданого Товариством на акт планової перевірки № 13835/14-01/38897719 від 11.09.2018 заперечення та доданого до нього Договору оренди № 12 від 30.11.2017 ТОВ «Агромонтажник АТБ орендує у ТОВ «Термінал-2007» (код 34735950) нерухоме нежиле приміщення з морозильній камерами загальною площею 320 кв. м, розташоване по вул. Викокурова, 14 у м. Дніпрі; проте, згідно державного реєстру речових прав на нерухоме майно це приміщення не зареєстроване за ТОВ «Термінал-2007» і за вказаною адресою відсутні будь-які складські приміщення. А згідно баз даних АІС Податковий блок ТОВ «Термінал-2007» перебуває на 3 групі єдиного податку, протягом 2017 - 2018 років доходів не декларує, наймані працівники відсутні.

У ході проведення перевірки на службову записку з проханням організувати відпрацювання на предмет фактичного здійснення реалізації товару від ТОВ «Всепостач» до ТзОВ «Агромонтажник АТБ» оперативне управління ГУ ДФС у Волинській області надіслало службову записку від 08.04.2019 за № 654/03-20-21-02-04 про те, що ним скеровувався лист для відпрацювання вищезазначеної господарської операції до оперативного управління ГУ ДФС у Дніпропетровській області. На виконання цього листа отримано відповідь про те, що в ході виїзду працівниками оперативного управління ГУ ДФС Дніпропетровської області за адресою м. Дніпро, вул. Винокурова, 14 не виявлено жодних приміщень; ця адреса відсутня. У ході спілкування з посадовими особами ТОВ «Термінал-2007» встановлено, що останнє не мало взаємовідносин з ТОВ «Агромонтажник АТБ». Крім того, ОСОБА_3 та ОСОБА_2 (які згідно наказу ТОВ «Агромонтажник АТБ» № 7 від 05.12.2017 призначені відповідальними особами, яким надано право підпису у всіх первинних бухгалтерських та товаро-супровідних документах від імені ТОВ «Агромонтажник АТБ», а отже отримувати товар) жодного відношення до цього суб`єкта господарської діяльності не мають і ніколи не мали.
Згідно відповіді ОУ ГУ ДФС у Дніпропетровської області від 10.04.2019 за № 2232/7 між ТОВ «Агромонтажник АТБ» та ТОВ «Термінал - 2007» дійсно був укладений договір № 12 від 30.11.2017 щодо нежитлового приміщення за адресою: Дніпропетровська обл., с.Новоолександрівка, вул . Степова, 1 в; договір був розірваний в односторонньому порядку в зв`язку з рейдерським захопленням підприємства ТОВ «Агромонтажник АТБ». 
А згідно наданого до перевірки договору ТОВ «Агромонтажник АТБ» орендує у ТОВ «Термінал-2007» (код 34735950) нерухоме нежиле приміщення з морозильними камерами загальною площею 320 кв. м, розташоване за адресою: Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Вінокурова, 14, що не відповідає реквізитам договору, наданого на ТОВ «Термінал - 2007» на запит ГУ ДФС у Дніпропетровській області.

Також, на запит відповідача до Управління інформаційно-аналітичної підтримки ГУ НП у Волинській області щодо отримання інформації з інформаційної системи відеофіксації номерних знаків «Відеоконтроль-Рубіж» про проходження території України транспортних засобів, що здійснювали перевезення від Товариства на ТОВ «Агромонтажник АТБ» було отримано відповідь, згідно якої автомобілі, які здійснювали перевезення товару (ковбасних виробів) та зазначені в товарно-транспортних накладних, не перетинали територію Дніпропетровської області; є ряд автомобілів, за якими будь-яка інформація в інформаційній системі відеофіксації номерних знаків «Відеоконтроль-Рубіж» в періоді з 01.12.2017 по 28.02.2018 взагалі відсутня.

На запит відповідача до ГУ ДФС у м. Києві про проведення зустрічної звірки останнє повідомило, що зустрічну звірку провести неможливо та згідно проведеного аналізу податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, встановлено реєстрацію накладних Товариства в адресу ТОВ «Агромонтажник АТБ» з номенклатурою товару «ковбасні вироби» протягом січня, лютого 2018 року. При цьому, за результатами аналізу податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, не встановлено реєстрацію накладних ТОВ «Агромонтажник АТБ», та не здійснювалась подальша реалізація з номенклатурою товару «ковбасні вироби». Остання звітність з податку на додану вартість подана до ДПІ за місцем реєстрації ТОВ «Агромонтажник АТБ» за період листопад 2017 року; свідоцтво платника ПДВ за № 100119783 від 05.06.2008 анульоване 28.12.2018.

Аналізом реєстру операторів ринку та потужностей харчових продуктів на офіційному сайті Держпродспоживслужби ТОВ «Агромонтажник АТБ» та ТОВ «Термінал-2007», як орендодавець згідно договору оренди № 12 від 30.11.2017, не отримував експлуатаційний дозвіл та не здійснював реєстрацію потужностей; на запити відповідача листами від 23.04.2019 за № 91117/10 та від 03.05.2019 за № 19991/10 Держпродспоживслужба м. Києва та Держпродспоживслужба м. Дніпропетровська повідомили, що ТОВ «Агромонтажник АТБ» не отримувало експлуатаційні дозволи та/або здійснювали реєстрацію потужностей; хоча необхідність вчинення таких дій передбачена приписами Закону України «Про основні засади та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів». 

Згідно АІС «Податковий блок» та Єдиного державного реєстру податкових накладних встановлено, що у ТОВ «Агромонтажник АТБ» відсутні як основні засоби, так і укладені договори оренди основних засобів, необхідні для ведення господарської діяльності та зберігання товарно-матеріальних цінностей.
Станом на дату підписання Акта перевірки відсутня реалізація ТОВ «Агромонтажник АТБ» придбаних ковбасних виробів, хоча такі мають обмежений термін придатності та зберігання таких потребує відповідних температурних умов, що і зазначено в Договорі поставки № 25429 від 05 грудня 2017 року.
У періоді з 01.12.2017 по 31.03.2018 та станом на дату підписання Акта перевірки ТОВ «Агромонтажник АТБ» не реєструвало податкових накладних на реалізацію придбаного товару; не формувало податковий кредит з ПДВ в частині отримання послуг з оренди складу; виплат на електроенергію; послуг з перевезення чи зберігання товарів, необхідних для здійснення задекларованих обсягів діяльності; не виплачувало доходів фізичним особам за 157 ознакою.

Тобто, встановлені у справі обставини дають підстави вважати, що ковбасні вироби були реалізовані невстановленим особам, а отримані від ТОВ «Агромонтажник АТБ» та ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» кошти жодним чином не пов`язані з постачанням товару.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290; зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за № 860/4153 (далі - П(С)БО 15 «Дохід»).
Згідно з пунктом 5 П(С)БО 15 «Дохід» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Відповідно до пункту 7 П(С)БО 15 «Дохід» визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: 
дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); 
чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); 
інші операційні доходи; 
фінансові доходи;
інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо. 

Відтак, з урахуванням того, що отримані Товариством від ТОВ «Агромонтажник АТБ» та ТОВ «Дніпро-Агро-Бізнес» кошти жодним чином не пов`язані з постачанням товару; не встановлено даних щодо їх повернення у майбутньому, то такі кошти повинні були кваліфікуватися Товариством не як дохід від реалізації продукції (рахунок 70), а як актив, який враховується до складу інших доходів.

Вказане призвело до порушення Товариством приписів підпункту 134.1.1 пункту 134 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, пунктів 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід» та вплинуло на правильність визначення фінансового результату, внаслідок чого було завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток у сумі 134 914,00 грн та занижено податок на прибуток у сумі 443 302,00 грн.

За приписами підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, зокрема якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

З огляду на зазначені вище норми законодавства та встановлені у справі обставини відповідач правомірно прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення, якими зменшив Товариству суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 134 914,00 грн та визначив грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 554 127,50 грн.

Що стосується решти доводів суду першої інстанції, як-от: незаконність та неповнота проведення перевірки, порушення порядку та строків її проведення (зокрема ненадання до суду доказів дотримання умов, з якими закон пов`язує видачу контролюючим органом вищого рівня наказу про проведення документальної позапланової перевірки відповідно до абзацу другого підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 ПК України), порушення порядку оформлення результатів перевірки, суперечливість висновків акта перевірки, невжиття своєчасних заходів для проведення зустрічної звірки для встановлення об`єктивних та достовірних даних за спірними господарськими операціями, то такі на законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не впливають, при тому, що жодних порушень з боку відповідача в ході судового розгляду не встановлено. 
Крім того, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що обставини щодо законності видання наказу про проведення перевірки перебувають поза межами позовних вимог у цій справі; наказ про проведення перевірки позивачем не оскаржений, а контролюючий орган був допущений посадовими особами Товариства до проведення перевірки.
З приводу покликань суду першої інстанції на недопустимість посилання відповідача на податкову інформацію, що є в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента позивача по ланцюгу постачання, оскільки така не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, колегія суддів вважає за необхідне зауважити, що таку взято в сукупності з доказами, які досліджено судом і які не підтверджують товарність спірних господарських операцій. 
Також не можуть бути взяті до уваги показання свідків ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_11., ОСОБА_12 ; доводи суду про ненадання відповідачем доказів того, що при здійснення спірних господарських операцій позивач діяв недобросовісно; що податковий орган у межах перевірки позивача обмежився виключно письмовим запитом до Товариства про надання завірених копії документів, що фактично висновки відповідача ґрунтуються на припущеннях, при тому, що предметом перевірки є правильність обліку позивачем доходів і витрат, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування на підставі первинних та інших документів, які містять відомості про господарську операцію та підтверджують її здійснення.
Як уже зазначено вище, відповідно до приписів частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. А надані позивачем первинні документи в сукупності з іншими доказами не свідчать про факт вчинення господарських операцій, не є достатніми та вичерпними для такого висновку, оскільки предметом спору у цій справі є підтвердження обставин реальності відображення у податковому обліку господарських операцій, які фактично не знайшли свого підтвердження в ході розгляду цієї справи.

За таких обставин рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

Згідно зі статтею 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, невідповідності висновків суду обставинам справи, що призвело до неправильного вирішення справи, через що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

                                                     П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2019 року в адміністративній справі № 140/2556/19 скасувати.

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Всепостач» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. Й. Коваль 	
судді	 	В. В. Гуляк 	
 	 	О. М. Довгополов  	
Постанова складена у повному обсязі 7 травня 2020 року.